|
CÁLCULO DE PLANTILLA MEDIA A EFECTOS DE LA DEDUCCIÓN EN EL IRPF POR TRASLADO DE NOTARIO E INTERINIDAD
NUM-CONSULTA: V0465-11 ÓRGANO: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas FECHA-SALIDA: 28/02/2011 NORMATIVA: LIRPF, Ley 35/2006, disposición adicional vigésima séptima. DESCRIPCION-HECHOS: Los notarios miembros de la Institución consultante deben asumir interinamente por imperativo del artículo 50 del Reglamento Notarial otras notarías, por encontrarse vacantes y hasta el nombramiento de un nuevo titular. CUESTIÓN-PLANTEADA: Cómo afecta al cálculo de la plantilla media el hecho de que el notario sustituto mantenga la plantilla de la notaría asumida interinamente hasta el nombramiento del nuevo titular, a efectos de la aplicación de la reducción prevista en la disposición adicional vigésima séptima de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONTESTACIÓN-COMPLETA:
La disposición adicional vigésima séptima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, establece lo siguiente:
1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo. A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008. El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores. La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos. 2. Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apartado 1 anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período impositivo. No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el período impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo se calculará tomando en consideración el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al período impositivo 2008 será cero. 3. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Cuando en cualquiera de los períodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año. 4. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010 ó 2011, y la plantilla media correspondiente al período impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reducción establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de inicio de la actividad a condición de que en el período impositivo siguiente la plantilla media no sea inferior a la unidad. El incumplimiento del requisito a que se refiere el párrafo anterior motivará la no aplicación de la reducción en el período impositivo de inicio de su actividad económica, debiendo presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.
La determinación de la plantilla media en el caso consultado va a depender de en qué términos se asume por el notario al empleado procedente de la notaría vacante, debiendo distinguir aquéllos casos en que el notario se subroga en la relación laboral correspondiente al empleado de la notaría asumida interinamente, y cesada la interinidad dicho empleado es cedido a su vez por subrogación al nuevo notario titular; o, por el contrario, se produce la extinción de la relación laboral que el empleado mantenía con el notario que dejó vacante la notaría siendo contratado por el notario que asume interinamente la notaría, extinguiéndose posteriormente la relación laboral al cesar la interinidad y pasando el empleado a ser contratado por el nuevo notario titular. Considerando en primer lugar la subrogación, debe indicarse que su tratamiento a efectos de la aplicación de deducciones por creación de empleo ha sido objeto de distintos pronunciamientos del Tribunal Supremo y otros órganos judiciales, así como por el Tribunal Económico Administrativo Central. El criterio establecido al efecto por los citados órganos es el de que la cesión o subrogación legal, manteniendo las condiciones de los trabajadores, no conlleva creación de empleo a efectos de la aplicación de la deducción por creación de empleo. Así se pronunciaba la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, de 5 octubre de 2006, recaída en el Recurso de Casación núm. 5930/2001, en relación con la aplicación del artículo 26 de la derogada Ley 61/1978, de 27 diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 30 de diciembre), que establecía una deducción por el incremento del promedio de la plantilla por contratos de trabajo indefinido, experimentado durante el primer ejercicio iniciado en 1990, respecto a la plantilla media del ejercicio inmediato anterior con dicho tipo de contrato, teniendo en cuenta que ni el citado artículo ni su normativa de desarrollo contemplaban expresamente el supuesto de la subrogación. En el Fundamento Jurídico Tercero de dicha Sentencia se manifestaba: En fin, en última instancia, no asiste la razón a la parte recurrente, toda vez que de la regulación normativa expuesta se deduce claramente que la finalidad del beneficio fiscal es incentivar la creación de empleo con origen en la existencia de una nueva relación laboral para el empleador y no en una mera sucesión o subrogación legal, con asunción de obligaciones preexistentes y entre ellas la de respeto de la antigüedad de los trabajadores- como es el caso contemplado en el presente recurso de casación. El referido criterio es aplicable a la reducción prevista en la disposición adicional vigésima séptima de la LIRPF, si bien debe tenerse en cuenta que la reducción establecida en dicha disposición adicional no contempla únicamente la creación de empleo, sino también su mantenimiento, por lo que debe ser adaptado en ese sentido. A juicio de este Centro Directivo, la incorporación de nuevos trabajadores derivada de subrogación, con asunción de las obligaciones existentes por el nuevo empleador, no puede considerarse como creación de empleo, lo que implica que el nuevo empleador no pueda computar los nuevos trabajadores incorporados por cesión o subrogación como un incremento de la plantilla media respecto de la inicial. A tal efecto, cuando la subrogación de trabajadores se produzca a partir de 1 de enero de 2008, para el cálculo de la plantilla media del ejercicio en el que se lleve a cabo la subrogación, así como la correspondiente al año 2008 cuando aquélla se produzca con posterioridad a este ejercicio, los trabajadores incorporados se computarán como si hubieran estado en la plantilla desde el inicio de cada uno de los citados ejercicios. La plantilla media correspondiente al ejercicio 2008 así calculada se tomará en consideración para verificar el cumplimiento de los requisitos en los ejercicios siguientes a aquél en el que se produzca la subrogación. No obstante lo anterior, cuando la relación laboral con el anterior empleador se hubiera iniciado en el mismo ejercicio en que se produzca la subrogación, dicho trabajador se computará como si se hubiera incorporado a la plantilla en la fecha de inicio de la relación laboral con el anterior empleador. Desde la perspectiva del empleador que cede trabajadores por subrogación, y en consonancia con lo anterior, dicha cesión no debería dar lugar a una disminución de la plantilla media respecto de la inicial. A tal efecto, cuando la cesión de trabajadores se produzca a partir de 1 de enero de 2008, para el cálculo de la plantilla media del ejercicio en el que se lleve a cabo tal cesión, así como la del ejercicio 2008 cuando aquélla se produzca con posterioridad a este ejercicio, el empleador cedente podrá excluir del cómputo de la plantilla media la parte que corresponda a dichos trabajadores cedidos, de tal manera que en el ejercicio de aplicación de la reducción los trabajadores cedidos no computen como plantilla media por la parte del ejercicio previa a la cesión, y de igual modo dichos trabajadores no computen como plantilla media del ejercicio 2008. Lógicamente, si los trabajadores cedidos se hubieran incorporado con posterioridad a 2008, la plantilla media de 2008 no debe minorarse a estos efectos. La plantilla media correspondiente al ejercicio 2008 así calculada se tomará en consideración para verificar el cumplimiento de los requisitos en los ejercicios siguientes a aquél en el que se produzca la subrogación. Por el contrario, en caso de no haberse producido dicha subrogación, los tribunales han admitido que la contratación por un nuevo notario de los empleados procedentes de la notaría correspondiente a un notario anterior, pueden computarse a efectos de los beneficios fiscales que implican creación de empleo, frente a los casos de subrogación, en que niegan que se produzca dicha creación (Así, por ejemplo, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 17 de febrero de 1998, respecto a los artículos 91.5 y 97.3 de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988 BOE de 29 de marzo- que establecían una deducción de 500.000 pesetas por cada persona-año de incremento de promedio de plantilla experimentado respecto de la plantilla media del ejercicio inmediato anterior). Así, en el Fundamento Jurídico Segundo de dicha Sentencia, se manifiesta: Por tanto, conforme a la legislación aplicable, a pesar de que los citados (empleados) continúan sin solución de continuidad trabajando en las Notarías respectivas, el traslado del Notario titular produce la extinción de la relación laboral, sin que sea de aplicación el supuesto de sustitución empresarial, nace otra relación laboral distinta cuando se incorpora el Notario sucesor tal y como una reiterada doctrina jurisprudencial enseña ( ) Por tanto, si el actor ocupó en el indicado año de 1988 su primer destino, por lo que con anterioridad no podía tener contratado a ningún empleado en su condición empresarial como Notario, extinguidos los anteriores contratos que unían a los empleados con los anteriores Notarios, las nuevas contrataciones llevadas a cabo por el actor son plenamente subsumibles en la regulación legal cuya aplicación solicita; habiendo quedado de todo punto acreditado el incremento de empleo neto en las condiciones exigidas, por lo que procede estimar la pretensión actora. Una vez expuesto el planteamiento general respecto al cálculo de la plantilla media en caso de la asunción de plantillas procedentes de notarías vacantes asumidas interinamente en los supuestos de existencia e inexistencia de subrogación, debe tenerse en cuenta que mediante Resolución de 12 de agosto de 2010, de la Dirección General de Trabajo, se ha registrado y publicado el I Convenio colectivo estatal de notarios y personal empleado (BOE de 29 de octubre), que entró en vigor al día siguiente de su publicación en el BOE, salvo los Títulos III, IV y V, que han entrado en vigor el 1 de enero de 2011. Dicho Convenio estatal sustituye, en las materias reservadas al mismo, a los distintos Convenios colectivos de ámbito inferior existentes, si bien su artículo 6 establece que los Convenios de ámbito inferior que estén vigentes el 13 de agosto de 2010, mantendrán su vigencia, en todo su contenido, hasta la finalización de la misma, salvo que por acuerdo de las partes decidieran acogerse con anterioridad a las nuevas condiciones definidas en el Convenio estatal. En dicho Convenio colectivo estatal no se prevé la subrogación de empleados en el caso de asunción interina de una notaría vacante. En cualquier caso, en ausencia de subrogación, de producirse la extinción de la relación laboral con el antiguo notario y la sucesiva contratación del empleado por el notario sustituto al asumir interinamente la notaría vacante; y la extinción de la relación laboral con el notario sustituto y su sucesiva contratación por el nuevo notario titular al cesar la interinidad, deberá computarse dicho trabajador en la plantilla media del notario sustituto correspondiente al ejercicio en que sea contratado y de los posteriores en que se mantenga en plantilla- en función del periodo en que hubiera estado contratado por dicho notario en cada ejercicio y de la jornada correspondiente a su contrato. Por último y a efectos meramente informativos, al no corresponder a este Centro Directivo realizar el cálculo de la plantilla media en cada caso específico, debe señalarse que el cálculo de la plantilla media incluido en el escrito de consulta, correspondiente al caso expuesto por el Notario que da lugar al planteamiento de la consulta por el Colegio Notarial, sería incorrecto, según los datos expuestos. Por tanto en su notaría, suponiendo que los contratos fueran a jornada completa, la plantilla media correspondiente al ejercicio 2008 sería de 2 empleados (1 empleado durante 1 año y 2 durante medio año). A su vez, en 2008 habría mantenido los tres empleados de una Notaría asumida interinamente durante tres meses de ese ejercicio, sin que se deduzca del escrito de consulta que exista subrogación, por lo que a la plantilla media de su Notaría habría que sumar los de esta última Notaría, siendo dicha plantilla media de 0,75 (3 empleados durante 3 meses), suponiendo que los contratos fueran a jornada completa. Por lo tanto, la plantilla media total correspondiente al ejercicio 2008 sería de 2,75 empleados [(1 X 1) + (2 X 6/12) + (3 X 3/12)]. Si en el ejercicio 2009 mantiene a los tres empleados correspondientes a su Notaría, la plantilla media correspondiente al ejercicio 2009 sería de 3, por lo que, según los datos expuestos, le sería aplicable la reducción establecida en la reproducida disposición adicional vigésima séptima, en contra de lo manifestado en el escrito de consulta. No obstante, debe reiterarse que no corresponde a este Centro Directivo la investigación y comprobación de las situaciones tributarias específicas que subyacen tras los hechos consultados, por lo que las menciones a importes concretos realizadas en la presente consulta se realiza únicamente a efectos de ejemplificación y con el objetivo de explicar con una mayor claridad el tratamiento fiscal general aplicable al caso consultado, sin que por tanto se estén confirmando o fijando a efectos tributarios los referidos importes. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
|
|
