JURISPRUDENCIA FISCAL

INFORME DE FEBRERO DE 2006

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín.

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS:   

Nº de consulta V2209-05. Fecha 02/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Valoración de prestaciones accesorias.

Socio de una sociedad de responsabilidad limitada de profesionales que por imperativo de la normativa colegial tuvo que suscribir un determinado nivel de participaciones sociales, en detrimento de los demás socios. Para compensar el desequilibrio de ingresos que supone un reparto desigual de las participaciones asume la obligación de una prestación accesoria, consistente en la cesión gratuita a la sociedad de uno de los locales previamente alquilado por dicho socio.

Conforme al artículo 6.3 del Texto Refundido del Impuesto sobre la Renta se presumen retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos y servicios susceptibles de generar rendimientos de trabajo o capital. Valorándose a tenor del artículo 44 conforme al valor normal de mercado, entendiendo por éste la contraprestación que se acordara entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario.

Al tratarse de una cesión de uso entre socio y sociedad resultaría de aplicación las reglas de valoración de las operaciones vinculadas, por lo que se aplicaría el apartado 1 del artículo 16 del Impuesto de Sociedades, y la valoración de la operación a valores de mercado queda condicionada a la iniciativa de la Administración. Por tanto, será la Administración Tributaria quién tenga la potestad para valorar las operaciones realizadas entre partes vinculadas por su valor normal de mercado cuando, consecuencia de la valoración pactada entre las partes, se haya producido una menor tributación o un diferimiento en la misma en el conjunto de las personas y entidades vinculadas, debiendo la sociedad y el socio por lo tanto, valorar la cesión de uso de locales por el importe en que efectivamente se haya realizado.

Conviene siempre distinguir lo que es presunción de onerosidad, en lo que cabe prueba en contrario: es el caso de los préstamos gratuitos entre padre e hijos, de las operaciones vinculadas, en las que las operaciones, dándose los requisitos legales, se entienden realizadas, sin posibilidad de prueba en contrario por su valor normal de mercado, con arreglo a las normas del Impuesto sobre Sociedades.

Número de consulta V 2240-05.

Fecha: 03/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades.

Materia: Sociedades Patrimoniales.

Sociedad que tiene por objeto social la adquisición de fincas urbanas y su construcción, así como la compra y venta de toda clase de bienes inmuebles. Adquirió un edificio ruinoso para convertirlo en solar, obteniendo licencia de construcción de un edificio. Asimismo, obtuvo licencia de demolición. Posteriormente vendió el solar transmitiendo la licencia de obra, hasta ese momento lo único que había llevado a cabo era la demolición de la edificación ruinosa.

Hay que entender que se ha procedido al inicio efectivo de las obras, existiendo no solo una mera intención o voluntad de llevar a cabo la actividad de promoción. En definitiva la entidad ha realizado una actividad económica, la promoción inmobiliaria, por lo que el solar se puede entender que está afecto a la misma, e impide a la entidad tener la consideración de sociedad patrimonial, estando sujeta al régimen general del Impuesto de Sociedades.

Las licencia urbanísticas son transmisibles, debiendo el antiguo y nuevo titular notificar la cesión por escrito al ayuntamiento competente. La falta de comunicación de la terminación no repercute en la validez del acto de la transmisión.

Número de consulta  V 2242-05.

Fecha: 03/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Transmisión de aprovechamiento.

Club de Tenis, inscrito en el Registro de Entidades Deportivas, propietario de un solar que se encuentra dentro de una unidad de ejecución de obra del desarrollo de una urbanización y se plantea la transmisión de los derechos de edificabilidad de dicho solar a favor del promotor de dicha urbanización.

Para la Dirección General de Tributos la cesión de Tributos la cesión de los derechos de aprovechamiento urbanístico tiene la consideración de entrega de bienes, que estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si el Club de Tenis hubiese afectado los terrenos de los que proceden los referidos derechos de aprovechamiento urbanístico al desarrollo de actividades empresariales o profesionales y la operación se hubiese realizado título oneroso, es decir con contraprestación.

Aunque no se diese esa afectación, para la Dirección General de Tributos el Club de Tenis tendría igualmente la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido si ha satisfecho alguna carga de la urbanización.

Reitera la Dirección General que la transmisión de los derechos de aprovechamientos no están sujetos al Impuesto sobre el incremento de los terrenos de naturaleza urbana, pues no se admite en la Ley General Tributaria la analogía para entender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible.

Número de consulta V2243-05.

Fecha: 03/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Disolución de Comunidad.

Cuatro entidades tienen en proindiviso cuatro fincas registrales. Una de las entidades pretende adjudicarse la integridad de una parcela a cambio de su participación en los restantes.

A efectos de IVA la disolución parcial de una comunidad de bienes a través de la adjudicación de una parcela de terreno a uno de los comuneros será una operación sujeta al Impuesto, si dicha comunidad tiene la condición de empresario o profesional.

A efectos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, en su caso, para la Dirección General de Tributos, nos encontramos ante una permuta en la que un comunero transmite la cuota abstracta de su participación en dicha comunidad a los otros tres comuneros a cambio de un inmueble en el que ya tenía una parte.

Discrepamos de esta última afirmación, jurídicamente no es una permuta sino una disolución de comunidad que tributaría exclusivamente por Actos Jurídicos Documentados.

Consulta V2248-05.

Fecha: 04/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones.

Materia: Donación de participaciones.

Sujeto pasivo que pretende donar participaciones de una entidad mercantil. Aplicabilidad de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En el caso planteado el sujeto pasivo tiene derecho a la exención prevista en el Impuesto sobre el Patrimonio y se cumplan los requisitos previstos en dicha Ley. Siendo esto así, la circunstancia de que la donación no se refiere a la totalidad sino a parte de las participaciones de la donante, no constituye obstáculo para el disfrute de la reducción.

Consulta V2249-05.

Fecha: 04/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Deducción por adquisición de vivienda habitual.

Matrimonio que adquiere su vivienda habitual acudiendo a la financiación ajena. No obstante, dada la avanzada edad de ambos cónyuges, la entidad financiera exige como garantía para conceder el préstamo que sea suscrito en calidad de titulares por su hijo y la esposa de éste, figurando los titulares de la vivienda como meros garantes hipotecarios. Se plantea al problema de la forma de actuar para poder practicar la deducción por inversión en vivienda, no produciendo efecto alguno a su hijo y la esposa de éste, titulares del préstamo hipotecario.

La Dirección General de Tributos expresa que para que los titulares de la vivienda puedan practicar la deducción, habrá que considerar que la cuantía percibida y los gastos asociados a la misma constituyen un préstamo del hijo y su cónyuge a ellos, dejando constancia del mismo. A medida que el matrimonio vaya entregando cantidades a su hijo y su cónyuge estos serán objeto de deducción. Ello con independencia del ritmo con el que su hijo y su cónyuge atienden la amortización del préstamo hipotecario. El pago de dichas cantidades por parte del matrimonio a su hijo y su cónyuge deberá acreditarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho.

El supuesto de hecho de esta consulta nos recuerda, por su relación, el comentado por el Notario de Madrid José Angel Martínez Sánchez en la Revista “on line”, del Colegio Notarial de Madrid “El Notario del Siglo XXI”, titulado “Solidaridad Principal o accesoria. ¿Prestatarios o fiadores?”. Dicho artículo se refiere al frecuente caso de que una entidad bancaria conceda un préstamo hipotecario a varios prestatarios solidarios, con el fin de pagar el precio de la vivienda adquirida por uso solo de ellos, cuya lectura por su interés recomendamos.

Número de consulta V 2264-05.

Fecha: 07/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones.

Materia: Transmisión de parte del patrimonio empresarial.

Sujeto pasivo que pretende hacer donación parcial a sus hijos de su participación en comunidad de bienes que tiene con los mismos. Procedencia de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Los tres comuneros cumplen los requisitos del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para el disfrute de la exención.

El criterio  interpretativo seguido por la Dirección General en los supuestos de transmisión de la empresa individual o negocio profesional es la de considerar que la aplicación de la reducción exige la plena desvinculación del donante de la actividad o negocio. En consecuencia y en tanto el donante pretende mantener un porcentaje del 50% de la comunidad de bienes, no procederá la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Número de consulta V2268/05.

Fecha: 08/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: Sucesión en patrimonio empresarial.

Adquisición “mortis causa” de vivienda habitual y negocio profesional por cuatro hijos del causante. Se plantea si la reducción aplicable conforme a la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, opera a favor de todos los herederos o exclusivamente de los concretos adjudicatarios de los bienes. Si en caso de condominio sobre la vivienda y posterior disolución del mismo perdería el heredero la reducción por transmisión de la vivienda habitual.

Conforme a la Resolución 2/1999 de 23 de Marzo, la reducción beneficiará por igual a todos los causahabientes en la sucesión, en la medida en que se cumplen todos los requisitos previstos en el artículo 20.2.c y con independencia de las adjudicaciones realizadas en la partición, y cada una sobre la parte del valor del bien objeto de la reducción, incluida en su correspondiente base imponible. Consiguientemente la reducción corresponderá a todos los herederos en función del valor que se incluya en cada autoliquidación individual por el impuesto. Si la transmisión del derecho opera dentro del grupo de personas que fueron llamadas a la herencia y que aplicaran la reducción no afectará el requisito del mantenimiento exigido en el artículo 20.2.c.

Consulta número V2281-05.

Fecha: 11/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Venta de solar sin urbanizar.

Persona física propietaria de un solar que quiere transmitir. La adjudicación tuvo lugar por herencia, si bien con posterioridad se han satisfecho a la Administración Local y a un Colegio de Arquitectos gastos relativos a la tramitación de un expediente de estudio de detalle que ha tenido por objeto el mencionado solar. Se plantea la posible sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Al no existir operaciones materiales de transformación física de terrenos, ha de concluirse que la transmisión de dicho terreno no constituye una operación sujeta al Impuesto al no realizarse por un empresario o profesional. La consulta V2270-05, de 10/11/2005, a propósito de la venta de una finca afecta a un proyecto de actuación urbanística por el sistema de compensación exige para que pueda estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la operación, que la finca transmitida incorpore cuotas de urbanización y así el transmitente tendrá la consideración de empresario o profesional y la entrega de la finca estará sujeta al Impuesto.

Número de consulta V2286-05.

Fecha: 11/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Amortización de vehículo afecto a actividad profesional.

Odontóloga que presta servicios, además de en su clínica particular en dos clínicas situadas en Ayuntamientos distintos, en virtud de contrato de prestación de servicios con los titulares de esas clínicas. Se plantea si son fiscalmente deducibles los gastos de desplazamiento de sus vehículos hasta los centros de trabajo en las dos clínicas titularidad de terceros, a efectos de determinar el rendimiento neto de la actividad económica.

El vehículo de turismo se entenderá afectado a la actividad económica desarrollada por la consultante cuando se utilice exclusivamente en la misma. Es una cuestión de hecho, que debe ser, en su caso, objeto de valoración por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, si existe afectación, podrán deducirse para la determinación del rendimiento neto de la actividad tanto las amortizaciones del vehículo, como los gastos derivados de su utilización. En el caso de que la utilización del vehículo en la actividad no fuese exclusiva, es decir, que fuese utilizado para otros fines, el mismo no tendrá la consideración de afecto a la actividad económica, no siendo deducibles en la determinación del rendimiento neto ni las amortizaciones ni los mencionados gastos de utilización.

Es un problema clásico, que dependerá de la prueba que se pueda aportar.

Consulta número 2288-05.

Fecha. 11/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Transmisión de derechos de aprovechamiento urbanístico.

Tratamiento de los excesos de adjudicación de derechos de aprovechamiento urbanístico.

El propietario con defecto de adjudicación realiza una entrega de bienes a todos y cada uno de los propietarios con exceso, en la proporción en cada uno de estos últimos participe en estos excesos de adjudicación, lo que supone que el Ayuntamiento no intermedia en nombre propio en estas transacciones.

Considerando que el reparto de las cargas de urbanización es proporcional a las parcelas que definitivamente se adjudiquen a cada uno de los propietarios, se deduce que los excesos y defectos de aprovechamiento son operaciones que tienen por objeto derechos de aprovechamiento urbanístico todavía sin incorporación de cargas de urbanización, por lo que las compensaciones pagadas o cobradas, por este concepto serán, en principio, contraprestaciones de operaciones no sujetas, o, en su caso, exentas de Impuesto. Las entregas realizadas como consecuencia de defectos de aprovechamiento urbanístico serán operaciones no sujetas cuando el transmitente no tenga la condición de empresario o profesional. Pero en el caso de que el transmitente si tuviese esta consideración con anterioridad, la entrega se hallará sujeta al Impuesto, aunque exenta por tratarse de un terreno no urbanizado ni en curso de urbanización.

Ya comentamos que en el informe del mes anterior que existe otra opinión doctrinal que considera a la transmisión de derechos de aprovechamiento urbanístico prestación de servicios, nos remitimos a las notas que escribimos.

Consulta número V2309-05.

Fecha: 11/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Exención de la Iglesia Católica.

Ejecuciones de obra para la instalación de un sistema de calefacción en un templo parroquial. Posible exención del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Solo están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido aquellas ejecuciones de obra efectuadas para las entidades enumeradas entre el Estado Especial y la Santa Sede, que tendrán por objeto la construcción o rehabilitación, en los términos del mencionado artículo 20. Uno 22 de la Ley 37/1992, de una edificación destinada al culto, que tengan la consideración de entrega de bienes, por aportar el empresario que realiza dicha obra parte de los materiales y exceder el coste de los mismos del veinte por ciento de la base imponible. En consecuencia, las ejecuciones de obra para la instalación de un sistema de calefacción en un templo parroquial objeto de consulta, están sujetas y no exentas el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En el mismo sentido la Resolución del TEAC de 18 de Mayo de 2005, resolvió que la instalación de un ascensor en un edificio no puede encuadrarse dentro de los conceptos de “construcción, ampliación o rehabilitación de bienes inmuebles” para que alcance a la Iglesia Católica la exención del IVA. En la Consulta vinculante, de 22 de Abril de 2005,  la Dirección General resolvió que las entidades religiosas no tienen que solicitar previamente la exención de ITP y AJD, sino que deben autoliquidar el impuesto como exento, acompañando certificado de la AEAT, siendo la Administración Tributaria de la Comunidad Autónoma correspondiente la que puede posteriormente comprobar la adecuación de dicha exención.

Consulta número V2310-05.

Fecha: 15/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Transmisión de vivienda con plaza de garaje situados en otra parcela distinta.

Lo importante para aplicar el tipo reducido es que el garaje se encuentre situado en el subsuelo de la parcela en que la calificación está enclavada. Para ello, no es necesario que el garaje ocupe la totalidad del subsuelo. Puede suceder que, siempre dentro de la misma parcela, la urbanización o el conjunto residencial se componga de edificios o módulos separados, con garajes también separados. En estos casos si se transmite una vivienda correspondiente a un edificio conjuntamente con una plaza de garaje situada bajo otro de los edificios, pero siempre dentro de la misma parcela, el tipo impositivo aplicable será el siete por ciento.

Consulta número V2312-05.

Fecha: 16/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Posibilidad de deducir el IVA sin existir factura.

Un sujeto pasivo del impuesto sobre el Valor Añadido ha encargado a un tercero la realización de unas obras de construcción de una nave que va a afectar a su actividad empresarial. El constructor no ha entregado las facturas que documentan la operación, justificativas de los pagos que la consultante ha ido efectuando, sino unos recibos donde no figura el Impuesto desglosado ni los datos fiscales del constructor. Se plantea la posibilidad de deducir el IVA soportado en la obra con los citados recibos.

La Dirección General considera que no es posible dicha deducción si no se está en posesión de la factura, cumpliéndose los requisitos establecidos reglamentariamente.

La Sentencia del Tribunal Supremo, de 8 de Noviembre de 2004, no admitió la acreditación de haber soportado el IVA en la adquisición de un inmueble mediante la correspondiente escritura pública. La jurisprudencia, en líneas generales, tiende a ser rigurosa. Es más flexible cuando se refiere a la deducción de los gastos en el Impuesto sobre la Renta.

Consulta V2315-05.

Fecha: 16/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Venta de inmuebles consular o diplomático.

Una sociedad limitada va a adquirir un inmueble urbano cuyo uso y destino es el de oficinas. El transmitente del edificio es el Estado de Francia que ha venido usando el inmueble como oficina comercial dependiente del consulado, por tanto con la consideración de oficina diplomática. El Estado francés disfrutó de la exención del artículo 22.8 de la Ley del IVA. Se plantea su tributación por IVA.

La transmisión es una operación sujeta, en concepto de operación asimilada a la importación, siendo sujeto pasivo el adquirente.

En un supuesto excepcional en la práctica, el artículo 22 declara exentas del IVA, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares, regulados por el Real Decreto 3485/2000, de 29 de Diciembre, Boe de 30/12/2000.

Consulta V2321-05.

Fecha: 16/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: Prescripción del Expediente de Dominio.

El sujeto pasivo adquirió una casa en 1983 mediante compraventa formalizada en documento privado. En 1985 procedió a la liquidación del impuesto del arbitrio de plusvalía, habiéndose sellado dicho contrato y registrado la liquidación efectuada por dicho impuesto. En la actualidad ha promovido un expediente de dominio sobre el inmueble referido en el contrato de compraventa. Se consulta si cabe alegar la prescripción del Impuesto de Transmisiones por la inscripción del contrato de compraventa realizada en el registro del Ayuntamiento en el año 1985.

Se responde que no es posible alegar la prescripción del contrato de compraventa, ya que el hecho imponible que se grava no es la compraventa de 1983, sino el expediente de dominio que se pretende tramitar en la actualidad cuya prescripción debe comenzar a computarse desde la fecha de dicho expediente de dominio.

Tiene razón la Dirección General cuando considera que lo que se grava no es la compraventa, sino el expediente de dominio. Una opinión crítica se encuentra en la obra del Registrador Rodríguez López titulada “El expediente de dominio”. Son acertados las críticas del Inspector de Hacienda Pérez-Fadón en “Crónica Tributaria”, mayo de 2005, a la Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de Octubre de 2004 que estimó que los expedientes de dominio instados por una Fundación para inscribir fincas heredadas de su fundadora, herencia que devino prescrita no deben quedar sujetas a transmisiones patrimoniales onerosas porque no contienen capacidad económica respecto al tributo que se quiere exigir. Según la Resolución del TEAC, de 10 de Noviembre de 2004, la segregación de una finca agraria no está incluido en las operaciones que pueden ser bonificadas según lo previsto en la Ley de Modernización de Explotaciones Agrarias.

Número de consulta V2324-05.

Fecha: 17/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: Venta de bienes por el heredero.

Herederos de fincas rústicas que habiendo aplicado en su día la reducción del 95% de la base imponible contemplada en la Ley 29/1987, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pretenden enajenar parte de dichas fincas. Se plantea la posibilidad de renunciar a la reducción aplicada en lo que respecta a la parte que se pretender vender.

La Dirección General contesta que en cuanto a ese mantenimiento del valor no se va a producir como consecuencia de la enajenación parcial de las fincas rústicas, y dado que la Ley no contempla la posibilidad de un prorrateo de la reducción practicada, se perdería esta en su titularidad para todos y cada uno de los herederos, con la consiguiente obligación de satisfacer el impuesto no pagado y los intereses de demora.

Consulta V2354-05.

Fecha: 17/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Tributación de la opción de compra.

Una persona física, que no realiza actividad empresarial o profesional alguna, ha formalizado una escritura de opción de compra sobre unos terrenos de su propiedad. Los terrenos en cuestión se hayan incluidos en planes parciales con proyecto de urbanización aprobados por los correspondientes ayuntamientos, pero en un caso se han iniciado los obras materiales de urbanización y en el otro, el terreno se encuentra en las primeras fases o estadios del planeamiento urbanístico. Se consulta sobre la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la opción de compra.

Se contesta que la opción de compra concedida por un empresario o profesional sobre un inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta a IVA como prestación de servicios. Solo podría conceptuarse como  entrega de bienes, si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso se estaría más bien ante un contrato de promesa bilateral de compraventa.

Consulta V2367-05.

Fecha: 23/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Tributación de la Indemnización.

Se consulta sobre la sujeción a IVA de un acuerdo transaccional por el que se fija el pago de una indemnización definitiva de 60.000 Euros, así como el desistimiento por ambas partes de determinadas acciones judiciales y extrajudiciales derivadas del procedimiento judicial.

Se responde que el importe de la indemnización derivada del pacto transaccional suscrito entre las partes, para dar cumplimiento a lo resuelto mediante sentencia judicial, no forma parte de la base imponible de ninguna operación sujeta a IVA no debiéndose, por tanto, repercutir el impuesto.

Consulta V2368-05.

Fecha: 23/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.

Materia: Tributación de segregación y extinción de condominio.

Se aprueba un nuevo Plan de Ordenación Urbana y la finca queda encuadrada en dos ámbitos distintos de planeamiento urbanístico.

Para regularizar la situación se va a proceder a efectuar en escritura pública las siguientes operaciones: segregación de parte de la finca adjudicándose a la entidad consultante de forma que se extingue el condominio, permaneciendo los otros dos en situación de indivisión.

Para la Dirección General la segregación y extinción parcial del condominio están sujetas al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, no pudiéndose aplicar la exención del artículo 45.I.P. 7 ya que solamente se refiere a las transmisiones que se hagan a las juntas de compensación, que nunca resultará aplicable al gravamen de actos jurídicos documentados.

Sobre la posibilidad de que dichos actos se puedan considerar exentos trata las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Canarias, de 17 de Septiembre de 1998, de la Rioja, de 23 de Julio de 1998 y de Cataluña de 17 de Septiembre de 1.995.

Consulta número V2369-05.

Fecha: 25/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Tributación de ganancia patrimonial en una donación a ONG.

Una persona física está constituyendo, junto con otra persona física y otra jurídica, una asociación no lucrativa, ONG. Las personas físicas tienen intención de aportar a la asociación dos inmuebles para el desarrollo de los fines sociales, sin percibir retribución. Se plantea el tratamiento fiscal de la aportación en el Impuesto sobre la Renta.

Si la Asociación tuviera reconocido la conclusión de utilidad pública o fuera una entidad a la que le resultara de aplicación el régimen de Ley 49/2002, la ganancia patrimonial quedaría exenta del IRPF y se podrían aplicar las correspondientes reducciones.

Consulta número V2385-05.

Fecha: 25/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Deducción por vivienda habitual.

El consultante y su cónyuge, cuyo régimen económico matrimonial es el de gananciales, son propietarios por mitad y proindiviso de su vivienda habitual y titulares de un préstamo hipotecario que recae sobre la misma. No obstante en la información fiscal suministrada  por la entidad bancaria o la Agencia Tributaria todo el préstamo es imputado al consultante. Se plantea la cuestión de si puede deducirse el consultante por el 100% de las cantidades satisfechas por dicho préstamo.

Se responde que siendo titular del pleno dominio del 50% de la vivienda resulta claro que solo podrá practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual por la parte del préstamo destinada a financiar dicha adquisición del 50%.

Consulta número 2389-05.

Fecha: 25/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Deducción parcial de la adquisición.

El consultante tiene la intención de adquirir un inmueble que destinará en parte a vivienda habitual y en parte al ejercicio de la actividad económica de Abogado. En la parte destinada a despacho recibirá a sus clientes, instalará ordenadores, archivos y todo el material necesario para el ejercicio de la actividad. Se consulta si puede deducir como gasto necesario para el ejercicio de la actividad profesional, un tercio de la actividad realizada para la compra de la vivienda, también si puede deducir un tercio del IVA soportado en la compra del inmueble como gesto necesario para el ejercicio de la actividad.

Se responde que la normativa reguladora del Impuesto permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. La afectación parcial supondrá que podrán deducirse proporcionalmente a la parte de vivienda afectada en relación con la totalidad de la misma, las amortizaciones correspondientes a la depreciación efectiva del referido elemento patrimonial. Las cuotas soportadas por la consultante con cesión de la adquisición del inmueble, podrán ser deducidas por la misma en la medida en que tales cuotas se corresponden al grado en que, previsiblemente y de acuerdo con los criterios fundados el inmueble vaya a ser utilizado por la consultante en el desarrollo de su actividad profesional.

Consulta número V2425-05.

Fecha: 29/11/2005

Impuesto afectado: Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

Materia: Cesión de derechos.

El consultante ha celebrado dos contratos de compraventa para la adquisición de sendas viviendas, que actualmente están en construcción habiendo entregado hasta la fecha 33.804,32 euros. El consultante pretende ahora ceder los derechos de compra de las dos viviendas a terceras personas, de forma que el vendedor de las viviendas le devolverá las cantidades entregadas y las personas que adquieren el derecho de compra de las viviendas les darán 6.000 euros, por cada una de ellas. Se consulta sobre el gravamen de la cesión de derechos y su base imponible.

Para la Dirección General la operación consiste en una transmisión onerosa de los derechos de compra, sin que exista resolución de dichos contratos, que queda sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, cuya base imponible es el valor real del inmueble al que se refiere el derecho que se cede, artículo 17, siempre que el transmitente no sea sujeto pasivo del IVA.

Para el comprador de la vivienda las consecuencias son durísimas, satisfará ITP por la adquisición del derecho a comprar IVA por la adquisición del inmueble y AJD por ser inscribible su adquisición en el Registro de la Propiedad.

Sobre la cuestión existen numerosas consultas, entresacando las siguientes: V0507-05 de 23/03/2005, conforme al artículo 53 del Texto Refundido el promotor, con carácter previo a la entrega del bien, debe exigir que se le acredite el pago del Impuesto; 2375/03 de 19/12/2003, si el cedente del derecho es un sujeto pasivo de IVA, la cesión está sujeta a IVA; V0330-05 de 02/03/05, si se deja sin efecto la compraventa suscrita entre el promotor y el adquirente, habrá de procederse a la modificación de la base imponible, aplicándose lo dispuesto en el artículo 89.

Consulta número V2432-05.

Fecha: 29/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Disolución de Comunidad.

El consultante, persona física, es miembro de una comunidad de bienes, que ha promovido la construcción de un edificio. Como quedan determinadas unidades de obra pendientes de venta, se ha decidido la adjudicación de las mismas a los comuneros. Se consulta su sujeción a IVA.

Constituye reiterada doctrina que las adjudicaciones de calificaciones promovidas por las comunidades de bienes efectuadas a favor de sus miembros, comuneros o participes constituyen entregas de bienes sujetos al Impuesto. Por otro lado, dada la evidente vinculación entre la comunidad de bienes y sus comuneros se aplicaría lo dispuesto en el artículo 79 de la Ley del IVA.

Es de interés el trabajo de Calvo Berges publicado en Jurisprudencia Tributaria, número 19, marzo 2005, titulado “Autoadjudicación efectuada por un promotor de una vivienda edificada sobre unos terrenos que le pertenecían con anterioridad al inicio de su actividad: su tratamiento en IRPF e IVA”.

Consulta número V2436-05.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Tributación de las indemnizaciones.

El arrendatario de unos terrenos rústicos recibe unas indemnizaciones con motivo de una expropiación, abarcando los siguientes conceptos; indemnización por extinción del derecho de arrendamiento, indemnización por afectación de las cosechas pendientes y por instalaciones, infraestructuras y construcciones afectadas, indemnización por traslado de actividad, indemnización por reinstalación y premio de afección. Se plantea la posible sujeción a IVA.

Se responde que el importe de las indemnizaciones no constituye contraprestación por ninguna operación sujeta a IVA.

Consulta número V2437.

Fecha: 29/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Tributación de los aprovechamientos urbanísticos.

Se consulta sobre la tributación en IVA de los excesos y defectos de aprovechamiento en un proyecto de actuación urbanística a través del sistema de cooperación.

Se responde que los excesos y defectos de aprovechamiento son operaciones que tienen por objeto los citados derechos, pero sin incorporación de las cargas de urbanización, por lo que las compensaciones pagadas o cobradas por este concepto serán, en principio, contraprestaciones de operaciones no sujetas, o en su caso, exentas del Impuesto.

Las entregas realizadas como consecuencia de defectos de aprovechamiento urbanístico, serán operaciones no sujetas cuando el transmitente no tenga la condición de empresario o profesional. Pero es el caso de que el transmitente si tuviere esta consideración con anterioridad, la entrega se hallará sujeta al Impuesto aunque exenta por tratarse de un terreno no urbanizado ni en curso de urbanización.

Consulta número V2446.

Fecha: 29/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Cesión de apartamentos turísticos.

Se consulta sobre el tipo aplicable en IVA o la primear entrega de apartamentos turísticos cuya calificación urbanística es la de apartahoteles y que van a ser utilizados por los adquirentes como vivienda habitual.

Se responde que el destino habitual de los apartahoteles es el de apartamento turístico ocasional sin carácter de residencia permanente. Por ello, en la medida en que la expedición de la cédula de habitabilidad (o la licencia sustitutiva) no está prevista para la ocupación de tales apartamentos turísticos, no cabe calificar los mismos como aptos para su utilización como viviendas, puesto que su destino lógico no es el de residencia habitual, aunque de facto si lo sea. En consecuencia, el tipo es el del 16 por ciento. Se les exige licencia de apertura y funcionamiento como apartamentos turísticos en lugar de la tradicional cédula de habitabilidad.

Consulta número 2448-05.

Fecha: 29/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Transmisión de Patrimonio Empresarial.

El consultante era titular, como empresario individual, de un establecimiento dedicado a la enseñanza. Vende la totalidad de su patrimonio empresarial a una sociedad. Con posterioridad tiene la intención de adquirir parte de las participaciones en el capital de la sociedad adquirente.

Responde la Dirección General que basta que la transmisión comprenda una rama de la actividad para que no esté sujeta a IVA, no afectando a este Impuesto la posterior adquisición. La consulta V2449-05 de 29/11/2005, especifica que la no sujeción a IVA es independiente de que el transmitente continúe en el desarrollo de actividades profesionales e industriales con los elementos excluidos de la transmisión. Basta que la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma.

Consulta número 2450-05.

Fecha: 30/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Repercusión.

Se consulta la obligación de satisfacer una cuota del Impuesto que se pretende repercutir en la actualidad  cuyo devengo tuvo lugar hace más de un año y respecto de la cual no se expidió ni entregó factura al consultante.

Se responde que considerando que no hubo expedición de factura, conforme al artículo 88 de la Ley del IVA, el sujeto pasivo no podrá proceder a la repercusión del IVA que se devengó por la transmisión de derechos desde el momento en que haya transcurrido más de un año desde dicho devengo.

El TEAC ha declarado reiteradamente que no cabe efectuar la repercusión del IVA, si ha transcurrido más de un año desde la fecha del devengo. En la entrega de solar a cambio de obra, transcurrido un año desde la entrega del solar, sin que la empresa haya repercutido el IVA al cedente del solar, dicha empresa ha perdido el derecho a efectuar tal repercusión, no estando el destinatario obligado a soportarla, salvo que en el momento de efectuar la permuta se hubiera empleado la correspondiente factura, en cuyo caso se dispondrá de cuatro años para rectificar la repercusión, consultas de 13/02/01 y 23/05/00.

La repercusión es obligatoria, no siendo susceptible de negociación.

Consulta número V2457-05.

Fecha: 30/11/2005.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Transmisión del Patrimonio Empresarial.

Varios taxistas van a transferir la licencia y el vehículo, y a la vez son arrendadores de pisos o locales, o ejercen otras actividades, como la agricultura, con las que van a continuar. Se plantea la cuestión de la sujeción de la transmisión realizada.

Se responde que no estará sujeta a IVA la transmisión cuando el objeto de la transmisión puede considerarse una rama de actividad definida en el artículo 84 del Real Decreto Legislativo 4/2004.

La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana es la Sentencia de 28 de Enero de 2005, consideró que la transmisión de la licencia de taxi sin el vehículo también era transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial.

DOCTRINA DEL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL.

Resolución del TEAC, de 27 de Julio de 2005. Ejercicio anticipado de la opción de compra en el arrendamiento financiero.

El ejercicio anticipado de una opción de compra sobre un inmueble no resulta inherente a los contratos de arrendamiento financiero, siendo aplicable la exención a efectos del IVA y la sujeción a ITP y AJD.

En el mismo sentido la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 23 de Enero de 2004.

      Según la Sentencia del Tribunal Supremo, de 10 de Noviembre de 2005, el arrendatario con opción de compra incurre en el delito de apropiación indebida, cuando sin ejercitar la opción de compra, dispone de los vehículos y difumina una mesa de bienes de más de cincuenta millones de pesetas que había de devolver en las circunstancias que se derivan del contrato, por lo que la voluntad apropiatoria se explicita inequívocamente.

                                               JURISPRUDENCIA

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de 25 de Octubre de 2005, recurso número 920/2001. Explotación agraria prioritaria y comunidad de bienes.

El recurrente constituyó con su padre una comunidad de bienes, debatiéndose si la misma puede configurar una Explotación Agraria Prioritaria. La respuesta es negativa. No se puede equiparar la comunidad de bienes con algunas de las formas societarias previstas en la Ley 19/1995, no pudiendo, en consecuencia, obtener las ayudas y subvenciones.

Sentencia de la Audiencia Provincial de Cantabria, de 7 de Diciembre de 2005, recurso número 401/2005. Pacto sobre pago de la plusvalía municipal y los derechos del consumidor.

Contrato de compraventa de una vivienda en el que se pacta que todos los gastos, entre los que se comprenden los de Notario, Registro, IVA y Plusvalía municipal, serán de cuenta y cargo exclusivo de la parte compradora.

No se consideró cláusula abusiva en el sentido del artículo 10 bis de la vigente Ley General de Consumidores y Usuarios. No se observa desequilibrio entre las prestaciones o la vista de la escasa cuantía del Impuesto en relación al montante total del precio de la vivienda. Imaginamos que esta última alusión es relativa a la plusvalía municipal. Es una condición general, admitida por lo general dada su pequeña cuantía, en la jurisprudencia menor, salvo que no se insertase en el documento privado y se pretendiese incluir en la escritura pública, por una de las partes, sin haberse negociado, supuesto de cláusula sorpresiva. Pensamos que en el supuesto de que el importe del Impuesto de la plusvalía municipal fuese desconocido y excesivo la jurisprudencia sería contraría a lo expuesto. Sería el caso del promotor inmobiliario que no ha comprado un solar, sino las acciones de una sociedad cuyo único patrimonio es el solar que le pertenecía a la sociedad vendedora de las acciones desde hacía más de veinte años, en este caso el importe de la plusvalía cambiaría notablemente. Al no haber tenido conocimiento real el consumidor del alcance de la cláusula, sería nula la repercusión del impuesto de la plusvalía. Sobre el tema recomendamos el libro de Pertinez Sánchez titulado “Las cláusulas abusivas por un defecto de transparencia”, Navarra, 2004, y el artículo en “Aranzadi Civil”, número 14, diciembre de 2005, titulado “Libertad de pactos y cláusulas abusivas en la compraventa de viviendas”, escrito por Ana Díaz Martínez.

Sentencia de la Audiencia Provincial de Baleares de 15 de Septiembre de 2005, recurso número 331/2005. Pago indebido del IVA y restitución ante la jurisdicción civil.

Los actores ejercitan la acción de pago de lo indebido por haber pagado al vendedor el IVA que supuestamente gravaba los inmuebles, y también haber satisfecho a la Consejería de Hacienda el ITP. Por la misma operación. Se desestima el recurso por carecer de jurisdicción la Audiencia Provincial.

En cambio, la Sentencia de la Audiencia Provincial de Málaga, de 13 de Abril de 2005, en el mismo supuesto lo estima, argumentando que el artículo 1895 no distingue entre el error de hecho y el de derecho y que se producía un enriquecimiento injusto, citándose sentencias favorables.

En el caso de IVA repercutido indebidamente la Ley General Tributaria ofrece dos soluciones: es la primera recogida en los artículos 120 y 221, es la solicitud de rectificación de la autoliquidación del sujeto pasivo, que puede instarle el comprador, desarrollada en el artículo 14 y siguientes del Reglamento en materia de revisión; la segunda solución es la impugnación administrativa de la repercusión del IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de 29 de julio de 2005, resumen de recurso 1839/2000. Suspensión del plazo de presentación en el Impuesto de Sucesiones.

Acreditada la tendencia de un procedimiento judicial para determinar los bienes del causante, se plantea la controversia de la posible suspensión del plazo de presentación de la declaración dentro del plazo de seis meses. El Tribunal entiende que la frase del artículo 69.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones “promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría”, comprende también toda contienda litigiosa encaminada a determinar los bienes que integran el caudal relicto del causante que no se halle dentro de algunos de los supuestos que se enumeran en el apartado 5 del citado artículo 6.9.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 22 de Julio de 2005, recurso número 8246/2001. Valoración en las operaciones vinculadas sujetas a IVA.

En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero, se considerará como base imponible, a efectos de IVA, la que se hubiera acordado en condiciones normales de mercado, pudiendo la Administración acudir al procedimiento de comprobación de valores del artículo 52 de la Ley General Tributaria.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 3 de Febrero de 2005, recurso número 677/2002. Disolución de comunidad, exceso de adjudicación y ganancia patrimonial.

Al extinguirse una comunidad compuesta de tres fincas indivisibles entre los dos comuneros, adjudicándose dos a uno de ellos y la otra al restante comunero, surgió un exceso de adjudicación que se satisfizo al otro comunero. El abono del exceso de adjudicación origina un incremento de patrimonio. Se intentó probar que el dinero era propiedad de la comunidad, pero no se logró. Hace constar la Sentencia que si bien los bienes y derechos recibidos por el sujeto pasivo en la disolución de comunidad se incorporan al patrimonio del mismo por el mismo valor por el que hubiese computado el derecho enajenado o ejecutado, pero si al entregarse el bien o derecho el contribuyente lo incorpora a su patrimonio por un valor distinto al de adquisición, sí existirá una alteración en la composición del patrimonio y, en consecuencia, la renta estará sometida a tributación. En el caso concreto el bien se valoró en la adjudicación por el valor de mercado, lo que motivó la liquidación la diferencia entre la compensación total recibida y la cantidad que el sujeto pasivo hubiera recibido de haberse calculado la compensación, por el exceso de adjudicación en función de los valores de adquisición debidamente actualizados de las fincas.

    En la obra “Fiscalidad Inmobiliaria. 2006-2007”, Memento Práctico Francis Lefebvre, los autores escriben a este propósito: “Disolución de comunidades o separación de comuneros. En estos casos, tampoco se realiza el hecho imponible, ya que únicamente se especifica la cuota de participación que corresponde al comunero, siempre que la cuota de adjudicación se corresponda con la cotitularidad de cada comunero.

En conclusión, no puede haber ni excesos de adjudicación, ni cambios de titularidad.

En estos tres supuestos –división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales, y disolución de comunidades de socios- la norma exige que no se produzca una actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos. Esto significa que si al entregarse el bien o derecho, el contribuyente lo incorpora a su patrimonio por un valor distinto al de adquisición, si existirá una alteración en la composición del patrimonio y, en consecuencia, la renta estará sometida a tributación.

El TEAC entiende que siempre que se produce una actualización de los valores cuando los contribuyentes al formar los lotes, los valoran por el valor de mercado en ese momento (CC art. 400, 401, 404, 406, 1051 a 1068). Así, en un supuesto en el que al disolverse la sociedad legal de gananciales, en la que había tres fincas, adjudicándose dos a uno de los cónyuges y otra a otro, compensando en metálico las diferencias de valor, existe una ganancia patrimonial. Las adjudicaciones debieron ser por el valor de adjudicación actualizado, y las diferencias son lo que se somete a tributación (TEAC 22-2-02).

Entendemos discutible el criterio del TEAC, ya que a nuestro juicio, si las valoraciones en la disolución de la sociedad de gananciales no se efectúan conforme a los valores de mercado, en ese momento surgirán excesos de adjudicación que deberían tributar (DGT 26-10-99).”

Sentencia del Tribunal Supremo, de 17 de Enero de 2006, recurso número: 940/2001. El IVA en las sucesivas ventas de un edificio en construcción.

Impuesto sobre el Valor Añadido. Compraventas sucesivas de un edificio, estando aún en fase de construcción, con la convención de que la entrega se realizará una vez terminadas las obras. Dado que las entregas tienen por objeto el edificio terminado, solo la primera operación constituye primera entrega y las posteriores transmisiones, aún cuando se convengan estando en fase de construcción, tiene la consideración de segundas o ulteriores entregas.

Lucena, a quince de Marzo de dos mil seis.

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

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