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JURISPRUDENCIA FISCAL INFORME DE SEPTIEMBRE DE 2009 Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS
Nº de consulta: V1989-09. Fecha: 01/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Plazo para la expedición de la factura. El derecho a la repercusión del IVA se pierde cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo. Dicha repercusión se efectúa mediante factura o documento equivalente en las condiciones y con los requisitos que se determinan reglamentariamente.
Nº de consulta: V1924-09. Fecha: 01/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Régimen de la facturación de gastos originados por la devolución de efectos en que se instrumenta el pago de la contraprestación correspondiente a una operación realizada con el cliente, como consecuencia del impago en tiempo y forma de dicha contraprestación. Tienen carácter indemnizatorio y, por tanto, no integran la base imponible de dichas operaciones, ni se computan en el numerador y denominador de la prorrata de deducción, ni se debe repercutir el Impuesto con ocasión de su cobro.
Nº de consulta: V1934-09. Fecha: 02/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. Materia: Novación modificativa del préstamo hipotecario con ampliación del periodo de carencia y empeoramiento de las condiciones. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Primera: El establecimiento o ampliación de un plazo de carencia en un préstamo hipotecario tiene la consideración de alteración del plazo del préstamo a efectos de lo previsto en el artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios. Segunda: Las escrituras públicas en las que se formalice la constitución o ampliación del periodo de carencia de un préstamo hipotecario pueden tener derecho a la aplicación de los beneficios fiscales regulados en el artículo 9 de la referida Ley 2/1994siempre que concurran los demás requisitos legales exigidos. Segundo supuesto: Empeoramiento de las condiciones. En este punto no se especifica a que tipo de condiciones se hace referencia, por lo que debemos distinguir Si la modificación se refiere a las condiciones del tipo de interés, inicialmente pactado o vigente, resultará aplicable la exención prevista en el artículo 9 de la Ley 2/1994 a la escritura notarial que documente la citada operación; Si la modificación se refiere a otros aspectos distintos del tipo de interés o del plazo no resultará de aplicación la exención prevista, por la que la citada escritura quedará sujeta a la cuota variable del documento notarial regulada en el artículo 31.2 del Texto Refundido, en función de que concurran o no los demás requisitos del citado precepto, ser inscribible, valuable, etc. La Consulta Vinculante 1987-09 de 10/09/2009 declara que la novación de una cuenta de crédito hipotecario no está exenta de AJD, al no ser préstamo hipotecario.
Nº de consulta: V1940-09. Fecha: 04/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones. Materia: Tributación de un pacto de mejora, cediendo un inmueble con reserva de usufructo, conforme al Derecho Civil de Galicia. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Primera: Impuesto aplicable a la transmisión de bienes a los descendientes del transmitente de forma gratuita mediante un pacto de mejora de los regulados en el artículo 214 de la Ley 2/2006. La transmisión de bienes a los descendiente del transmitente, de forma gratuita mediante un pacto de mejora de los regulados en el artículo 214 de la Ley 2/2006 constituye una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que supone la obtención de un incremento de patrimonio a título lucrativo por una persona física. En concreto, la adquisición de tales bienes deberá tributar por el concepto regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la Ley del impuesto, ya que supone la adquisición de bienes y derechos por un título sucesorio. Segunda: Posibilidad de aplicar la reducción por descendientes en la transmisión de bienes mediante pacto de mejora. El pacto de mejora constituye una adquisición mortis causa. En consecuencia, en la liquidación del impuesto, serán aplicables todos los beneficios fiscales regulados en la normativa del impuesto para dicho tipo de adquisiciones. En concreto, será aplicable la reducción por parentesco recogida en el artículo 20.2.a) de la Ley 29/1987, ya que se trata de una reducción aplicable a las adquisiciones mortis causa, como señala expresamente el inciso inicial del precepto. Tercera: Devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en los pactos de mejora. En principio, en los pactos de mejora resulta aplicable la regla general de las sucesiones mortis causa, según la cual el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. Sin embargo, si el pacto de mejora se efectúa con entrega de bienes de presente al mejorado, dado que este adquiere la propiedad de aquellos, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho pacto, y no cuando se produzca la muerte del mejorante. Cuarta: Base imponible del Impuesto. Si el transmitente se reserva el usufructo del bien, la base imponible será el valor de la nuda propiedad del mismo, que es lo que transmite. Conforme a la Consulta Vinculante V1969-09 de 04/09/2009 la transmisión de la propiedad de un inmueble mediante un pacto sucesorio con transmisión de la propiedad, al amparo de lo dispuesto en el artículo 50 de la Compilación de Derecho Civil de las Islas Baleares, pacto sucesorio conocido como definición, renuncia de derechos por los descendientes en contemplación de una donación, está sujeta a ganancia patrimonial en el IRPF, al transmitirse el bien en el momento actual y no a causa del fallecimiento.
Nº de consulta: V1990-09. Fecha: 10/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Materia: Inmatriculación de fincas adquiridas mediante herencia prescrita del Impuesto sobre Sucesiones. Se responde que si no ha tributado por la herencia, al estar prescrita, tendrá que tributar por el expediente de dominio como transmisión dominical. Sobre el tema existen matices jurisprudenciales reflejados en informes anteriores a los que nos remitimos.
Nº de consulta: V2032-09. Fecha: 16/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Base imponible en las permutas de suelo por obra.
Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: 1º. En la operación de permuta de suelo a cambio de recibir obra futura que realizará el ayuntamiento consultante, tienen lugar las siguientes operaciones a efectos del Impuesto: - La entrega del terreno, que en el supuesto consultado estará sujeta y no exenta del mismo.- La entrega de las edificaciones terminadas en que se materializa la contraprestación de la entrega del terreno referida en el párrafo anterior. Estas entregas tendrán lugar cuando concluya su construcción y se encontrarán sujetas y no exentas del Impuesto al tener todas ellas la condición de primera entrega conforme a lo dispuesto por el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992. El devengo de dichas entregas se producirán cuando tenga lugar la transmisión de su poder de disposición de acuerdo con el artículo 75.uno.1º de la Ley 37/1992. - De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el primer guión constituirá un pago a cuenta en especie de la entrega de las edificaciones futuras, pago que percibe el promotor y que, en consecuencia, estará sujeto y no exento del Impuesto. La base imponible de dicho pago a cuenta estará constituida, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 79.uno de la Ley 37/1992, por la contraprestación que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes. 2º. La base imponible del pago a cuenta así calculada coincidirá con la de las entregas de las edificaciones futuras, no debiendo ser objeto de recálculo alguno cualquiera que sea la variación, al alza o a la baja, que experimente el valor de dichas edificaciones durante el tiempo que transcurra desde que se concluya la permuta, fecha que se tomará como referencia para la aplicación del artículo 79.uno, hasta que se entreguen efectivamente las edificaciones una vez haya finalizado su construcción. El interés de esta Consulta está en que acoge la doctrina del Tribunal Supremo contenida en las Sentencias de 18 de marzo y 29 de abril de 2009, que es compartida por la Comisión de las Comunidades Europeas.
Nº de consulta: V2034-09. Fecha: 16/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: Posible imputación de rentas de dos cónyuges que son titulares de dos viviendas adquiridas para su sociedad ganancial, siendo cada una de las viviendas habituales la correspondiente a cada uno de los cónyuges. Se responde que se debe imputar rentas inmobiliarias por el 50% de la vivienda que no constituya su vivienda habitual.
Nº de consulta: V2046-09. Fecha: 16/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Tributación de la transmisión onerosa de participaciones en una SAT cuyo activo está compuesto en más de un 50% por bienes inmuebles, efectuada entre los socios. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Primera: La consideración como valores de las participaciones en entidades, a efectos de la aplicación de la exención regulada en artículo 45.I.B).9 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados depende, en general, de la personalidad jurídica de la entidad, y tiene su fundamento en la distinta naturaleza jurídica de la participación en entes con personalidad jurídica y en los que carecen de ella. Cuando un ente tiene personalidad jurídica, las participaciones en su patrimonio se consideran valores y a su transmisión le resultará aplicable la exención referida, en los términos previstos en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores. Segunda: La naturaleza jurídica de las sociedades agrarias de transformación viene fijada en el Real Decreto 1776/1981, de 3 de agosto, que en el artículo 1 las califica de sociedades civiles con personalidad jurídica y plena capacidad de obrar. En consecuencia, las participaciones de estas entidades constituyen valores representativos del capital social o del patrimonio del ente en cuestión y, por tanto, que a su transmisión le resulta aplicable la exención regulada en el artículo 45.I.B).9 del Texto Refundido en los términos previstos en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores. Tercera: Si bien la regla general es que la transmisión onerosa de participaciones de una sociedad agraria de transformación estará exenta tanto del Impuesto sobre el Valor Añadido, como de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD según el impuesto al que esté sujeta dicha transmisión, en el caso de que concurran los requisitos y circunstancias previstos en el apartado 2 del artículo 108 de la LMV, dicha transmisión estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD sin exención.
Nº de consulta: V2059-09. Fecha: 17/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: Tributación de un arrendamiento de finca rústica celebrado entre dos sociedades, por un plazo de veinticinco años y por un precio cerrado que se paga a la firma del contrato. El importe de la renta pactada, correspondiente a los veinticinco años de duración del alquiler debe imputarse según se devenga en la cuenta de pérdidas y ganancias de cada uno de los ejercicios de duración del contrato, el cual formará parte de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de cada uno de los ejercicios, siguiendo lo dispuesto en el artículo 10.3 del TRLIS.
Nº de consulta: V2079-09. Fecha: 21/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Posible deducción en una cesión de suelo por obra del IVA soportado por el Ayuntamiento cedente del suelo que recibirá unos edificios destinados a actividades exentas, servicios sociales, biblioteca y centro cultural. Dicho IVA soportado por el Ayuntamiento no es deducible por prohibirlo el artículo 94, al no estar afectos los bienes adquiridos a su actividad empresarial o profesional.
Nº de consulta: V2081-09. Fecha: 21/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Materia: Forma de liquidar el Impuesto cuando en la herencia, previa disolución de gananciales, concurra el cónyuge viudo como usufructuario y la heredera. De las conclusiones de la Dirección General de Tributos extractamos las siguientes: En el caso de que se determine de forma concreta qué bienes se adjudican por cada uno de los dos conceptos, la adjudicación del pleno dominio de los bienes inmuebles urbanos que correspondan a la disolución y liquidación de la sociedad de gananciales no estará sujeta al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de acuerdo con lo establecido en el apartado 3 del artículo 104 del TRLRHL. La adjudicación del pleno dominio de los bienes inmuebles urbanos que correspondan al pago de los derechos hereditarios sí estará sujeta al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, siendo el sujeto pasivo el cónyuge B que adquiere los terrenos urbanos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 106.1.a) del TRLRHL. La base imponible del IIVTNU se determinará sobre el 100% del valor catastral de los terrenos en el momento del devengo, dado que adquiere el pleno dominio sobre los mismos. - En el caso de que no se determine de forma concreta qué bienes se adjudican por cada uno de los conceptos, habrá que calcular sobre cada uno de los bienes adjudicados qué porcentaje corresponde a la disolución de gananciales y a la herencia, en relación al valor de la mitad de gananciales y del usufructo sobre el valor total de lo adjudicado. El porcentaje sobre los bienes inmuebles urbanos adjudicados que corresponda a la disolución de gananciales, no dará lugar a la sujeción al IIVTNU. Por el contrario, el porcentaje que corresponda al pago de los derechos hereditarios, sí estará sujeto al IIVTNU. No obstante, a efectos de futuras transmisiones de los inmuebles o porcentaje de los mismos adjudicados en pago de la mitad de gananciales, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de puesta de manifiesto en esa futura transmisión, del incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del Impuesto que se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU. Es decir, la fecha de inicio de dicho período de generación será la fecha en la que ambos cónyuges adquirieron los inmuebles y no la fecha en la que se liquida la sociedad conyugal de gananciales.
Nº de consulta: V2082-09. Fecha: 21/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Cese de la actividad empresarial. Cuando el cese en el ejercicio de la actividad empresarial determinase la transferencia de los bienes integrantes del patrimonio empresarial a su patrimonio personal, se deberá entender producida la entrega de bienes y devengado el IVA, autoconsumo. No podrá entenderse producido dicho cese cuando continua llevando a cabo la liquidación del patrimonio empresarial y enajenando bienes de su activo. La presentación de la declaración de cese, no produce, por sí misma, dicho cese, ni determina el traspaso de los bienes integrantes del patrimonio empresarial del sujeto pasivo a su patrimonio personal.
Nº de consulta: V2125-09. Fecha: 23/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Empresa municipal a la que un Ayuntamiento le ha encomendado la construcción y, en su caso, gestión de un parking subterráneo sobre un terreno municipal, contratando dicha empresa con una mercantil la redacción del proyecto y la ejecución de la obra. Hay dos operaciones sujetas a IVA; la ejecución de la obra que tiene como destinatario de la sociedad municipal y, por otra, la entrega de dichas obras por parte de ésta última al Ayuntamiento. Nº de consulta: V2126-09. Fecha: 23/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas. Materia: Si las notas marginales que los Registradores de la Propiedad extienden cuando practican inscripciones de actos sujetos al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en garantía de las liquidaciones complementarias que puedan practicarse, han de extenderse por un plazo de cinco años como dice el artículo 122 del Reglamento del Impuesto o debe entenderse que el plazo es de cuatro años a la vista del plazo de prescripción que fijan la Ley 1/1998 y la Ley General Tributaria de 2003. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: No hay incoherencia entre el artículo 67 de la Ley General Tributaria y el artículo 122.4 del Reglamento del ITP y AJD que regulan instituciones distintas, el plazo general de prescripción en materia tributaria el primero de ellos y el plazo de caducidad de las notas de afección al pago del impuesto el segundo. El plazo de la nota de afección del artículo 5 del Texto Refundido y 122 del Reglamento del Impuesto, es un plazo de caducidad No sometido a posibles suspensiones o interrupciones. Su duración es de cinco años desde la fecha de la extensión de la nota marginal,
Nº de consulta: V2151-09. Fecha: 25/09/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Régimen de tributación de los derechos de replantación de viñedo. Es una prestación de servicios sujeta a IVA y no exenta. El derecho de replantación e viñedos es para el empresario agrícola titular del mismo un activo fijo de carácter inmaterial afecto a su actividad, incluso en el supuesto que dicho empresario se haya jubilado y no haya transferido a su patrimonio personal el citado derecho al no haber efectuado la liquidación del correspondiente autoconsumo a efectos del IVA. A dicha prestación de servicios no resulta aplicable el régimen especial de la agricultura; ganadería y pesca. El tipo es el 16%.
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL.
Resolución de 9 de Junio de 2009. Inaplicación de la no sujeción al IVA del patrimonio escindido de una sociedad por no constituir rama de actividad, no pudiéndose acoger a los beneficios del TRIS. IVA. Operaciones no sujetas. Artículo 7.1.b) de la Ley del IVA (Ley 37/1992). En el caso contemplado no resulta de aplicación el supuesto de no sujeción del artículo citado, puesto que no se puede realizar la actividad de promoción de edificaciones sólo con los terrenos transmitidos, falta la organización empresarial que necesariamente habrá de aportar el adquirente para realizar cualquier actividad sobre ellos. Escisión. Responsabilidad tributaria de los sucesores. Artículos 233, 254, 255 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989). Siendo el objeto de comprobación una operación de escisión de una entidad y habiéndose extinguido ésta y careciendo, por tanto, de personalidad jurídica, la deuda resultante de la regularización debe ser atribuida, como sucesor universal, a las sociedades beneficiarias no siendo necesario una declaración formal previa de responsabilidad.
Resolución de 9 de Junio de 2009. Imposibilidad de deducción del IVA soportado por la remuneración de los miembros del consejo de administración correspondiente a la contraprestación de servicios cuyo abono no era obligatorio conforme a los estatutos. IVA. Base imponible. Cuotas tributarias deducibles. Artículo 78.Uno y artículo 94.Tres de la Ley del IVA (Ley 37/1992). En el caso contemplado se plantea si debe ser considerado como IVA soportado deducible, el repercutido por las sociedades que conforman el Consejo de Administración de la entidad reclamante en relación con las cantidades abonadas por ella en concepto de "retribución variable o extraordinaria". El TEAC entiende que sólo pueden ser consideradas como contraprestación por los servicios prestados por los miembros del Consejo de Administración a la interesada las cantidades satisfechas por esta, cuyo abono resultara obligatorio estatutariamente (artículo 130 del T.R. de la Ley de Sociedades Anónimas, R.D. Legislativo 1564/1989), quedando en caso contrario, fuera de la contraprestación, y, por consiguiente de la base imponible devengada por los servicios recibidos por la interesada, en virtud del artículo 78, apartado Uno de la Ley del IVA y no siendo, por tanto, deducibles las cuotas soportadas en virtud del artículo 94.Tres de la Ley 37/1992. Conforme a la Consulta 0865-00 de 17 de abril de 2000, la actuación de las sociedades mercantiles como miembros del consejo de administración de otras sociedades, deben calificarse como prestación de servicio sujetos a IVA y no exentos, debiéndose repercutir el Impuesto al tipo general. No tiene la consideración de sujeto pasivo de IVA una sociedad holding cuyo objeto es la adquisición de participaciones en otras empresas sin que dicha sociedad intervenga directa ni directamente en la gestión de estas empresas, sin perjuicio de los derechos de que sea titular.
Resolución de 9 de Junio de 2009. Caducidad de la repercusión del IVA. IVA. Repercusión del impuesto. Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas. Artículo 88.Cuatro y 89 de la Ley del IVA (Ley 37/1992). En el caso contemplado la Inspección exigió a la entidad reclamante cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas, las cuales no fueron repercutidas ni se emitió la correspondiente factura por considerar la reclamante que las operaciones regularizadas estaban exentas por aplicación del artículo 20.Uno.18º de la LIVA. La Inspección no impuso sanción por apreciar interpretación razonable aunque errónea de la norma. Se considera caducado el derecho a repercutir por haber transcurrido más de un año desde el devengo. No estamos ante un supuesto de rectificación de cuotas, al no haberse expedido factura, sino ante un intento de repercusión una vez caducado el derecho para ello.
Resolución de 23 de Junio de 2009. Simulación contractual para deducir el IVA soportado. Simulación. Artículo 16 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003). Las cuotas soportadas en la construcción de un hospital por parte de quien lo va a explotar, no son deducibles por tratarse de un bien que se afecta a una actividad económica exenta del Impuesto. La constitución de una filial participada al 100% por la reclamante, y la posterior cesión del hospital en arrendamiento a la filial para su explotación, se considera por la Inspección como una operación simulada. Dicha apreciación de simulación se confirma por el TEAC al darse los elementos necesarios que acreditan su existencia: en el ánimo de las partes no pesaron otras razones distintas al logro de ventajas fiscales cuya consecución sería contraria al objetivo perseguido por la norma; existencia de vinculación; ausencia de rentabilidad económica (Sentencias del TJCE de 21 de febrero de 2006, Asunto C-255/02 Halifax; 21 de febrero de 2008, Asunto C-425/06). Mediante dicha simulación se conseguía la deducción del IVA soportado en la construcción de un hospital
Resolución de 25 de Junio de 2009. Un supuesto de fraude a la Ley. Fraude de ley. Articulo 24 de la Ley General Tributaria (Ley 230/1963). Se confirma la existencia de fraude de ley, al concurrir las características delimitadoras de esta figura en el caso contemplado: Constitución de una holding en España, de un Grupo internacional; en ella y en la entidad operativa del Grupo, que se hace depender de ella y con la que consolida fiscalmente, se solicitan unos préstamos, básicamente intragrupo, para la adquisición de acciones de otras del Grupo, que son meras recolocaciones patrimoniales sin sustancia económica o empresarial alguna, con el único objetivo de minorar la tributación en España: tanto en el holding español, como en la entidad operativa se deducen unos gastos financieros fruto de aquel endeudamiento que determina en la empresa operativa una reducción drástica de beneficios y en la holding unas perdidas, casi coincidentes con el importe de los gastos financieros, que se compensan con las rentas positivas restantes de la empresa operativa, con el resultado final de que estas rentas quedan sin tributar. Todas las actuaciones son legales y reales; no hay simulación, pero del conjunto de todas las circunstancias, sin que se acredite que hay una sustancia y realidad económico empresarial, se concluye en que se trata de un simple intercambio de participaciones dentro del Grupo, con la única finalidad de generar los gastos financieros en las entidades españolas del Grupo, todo lo cual se declara en fraude de ley, regularizándose la situación mediante la no admisión de los gastos financieros implicados. No concurren razones de fiscalidad internacional que se alegan (aplicación de CDIs, vulneración de Derecho Comunitario, etc.) pues la aplicación de la figura de Fraude de ley se hubiera debido hacer igual de tratarse de un Grupo de matriz nacional y el artículo 24 de la LGT, precepto del que deriva la aplicación del fraude de ley, no contiene ninguna distinción o restricción según que se trata de residentes o no residentes. Actualmente, en la nueva Ley General Tributaria el fraude a la Ley está regulado con la denominación de conflicto sobre la aplicación de la norma.
Resolución de 25 de Junio de 2009. La Administración no está obligada jurídicamente a exponer la finalidad concreta del requerimiento de información. Requerimiento información respecto de cuentas corrientes y sus titulares clientes de la entidad. Es suficiente para que se entienda cumplido el requisito de trascendencia tributaria de la información solicitada, con que aquella sea potencial, indirecta o hipotética. Ha de entenderse como suficiente motivación del requerimiento, la cita a las normas que fundamentan jurídicamente la obligación de hacer que constituye el objeto del requerimiento, siendo obligación principal y autónoma cuyo cumplimiento no está condicionado a cualquier otro procedimiento tributario, en que pueda surtir efecto la información solicitada. Existe la posibilidad frecuente en la practica, de que la trascendencia sea tan evidente que haga ociosa toda motivación expresa de la misma. La Administración tributaria no está obligada jurídicamente a exponer, formando parte de la motivación del requerimiento la finalidad concreta del mismo. La individualización se requiere en relación a la entidad a la que se dirige el requerimiento y no tanto a los datos a la misma solicitados, sólo se exige que estén especificados y conocidos por la requerida como consecuencia del ejercicio de su actividad.
Resolución de 25 de Junio de 2009. La concesión de una opción de compra, por sí produce un incremento patrimonial. En el contrato de opción de compra se produce un incremento patrimonial derivado de la venta de la misma en el momento en que se celebra el contrato y sin periodo de generación y si finalmente se ejercita la opción y se perfecciona la compraventa, se produce en ese momento otra variación patrimonial derivada de la compraventa. No cabe aceptar que la venta de la opción reciba el tratamiento de un anticipo de la compraventa. (Artículo 31.1 del Texto Refundido de la Ley del IRPF aprobado por RD Legislativo 3/2004). El principio de calificación es una facultad de la Administración que la Ley le atribuye, artículo 13 LGT, pero cuya aplicación no puede ser directamente exigida por el obligado tributario para alterar la calificación de una operación por él declarada.
JURISPRUDENCIA
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 4 de mayo de 2009. Recurso 227/2008. Tributación del seguro de vida contratado durante la vigencia de la sociedad de gananciales. No cabe mediante un acta de manifestaciones del beneficiario, reconociendo el carácter privativo del dinero y efectuada años después del fallecimiento del cónyuge consorte, acreditar dicha privatividad que excluya la aplicación del artículo 39.2 del Reglamento del ISD: cuando el seguro se hubiese contratado por cualquiera de los cónyuges con cargo a la sociedad de gananciales y el beneficiario fuese el cónyuge sobreviviente, la base imponible estará constituida por la mitad de la cantidad percibida. Dichas manifestaciones no son suficientes, por sí mismas, para enervar la presunción de ganancialidad de los bienes. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sede de Las Palmas de Gran Canaria, de 5 de mayo de 2009. Recurso 850/2007. Conforme a la LGT la caducidad del procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración, por el transcurso de más de seis meses desde la declaración efectuada por los obligados tributarios sin actividad administrativa alguna, priva de eficacia interruptiva de la prescripción a la actuación notificada de las propuestas de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones, estimándose la prescripción. La nueva Ley General Tributaria dispone en el artículo 104 que las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpen la prescripción.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 14 de mayo de 2009. Recurso 315/2008. El valor real de una VPO no es el precio máximo, puede ser otro que esté dentro del máximo permitido, cabiendo que la Administración realice una comprobación del valor.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 15 de mayo de 2009. Recurso 3179/2001. Exención de AJD de las agrupaciones y divisiones propias de una reparcelación. Cuando los integrantes de una Junta de Compensación fiduciaria disponen en la escritura pública agregar las referidas fincas, formando una sola, y después proceden a describir las fincas en que dicha finca queda reparcelada, y aprueban las operaciones de reparcelación, así como cesión al Ayuntamiento de las procedentes para su aprovechamiento urbanístico, viales, etc., están formalizando todos y cada uno de los actos característicos de la aportación a la Junta de Compensación, por más que utilicen la expresión agrupación y posterior división. La calificación de los negocios jurídicos debe someterse a su naturaleza real con independencia de la que hayan efectuado las partes. De manera que las transmisiones, segregaciones y agrupaciones son operaciones necesarias de la reparcelación del proyecto de compensación, estando exentas de AJD.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 20 de mayo de 2009. Recurso 1587/2009. Tributación del ajuar doméstico. Si el causante no tenía la titularidad de ninguna vivienda, residiendo alternativamente en las viviendas de sus hijos, el valor de sus ropas y objetos personales debía ser residual, siendo insostenible presumir que alcanzasen el 3% de la herencia. En igual sentido la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 16 de julio de 2009.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 22 de mayo de 2009. Recurso 2843/2001. No existe hecho imponible alguno en la donación de un inmueble suscrito en documento privado, anulándose la liquidación practicada por el Impuesto sobre Donaciones. El Magistrado Ponente de la Sentencia es Catedrático de Derecho Financiero de la Facultad de Derecho de la Universidad de Granada Eseverri Martínez. No obstante, el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones, del mismo modo que el artículo 13 de la Ley General Tributaria, dispone que el Impuesto se exigirá prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que pudieran afectar a su validez. La doctrina ha efectuado a este propósito las siguientes matizaciones reseñadas por el Profesor Caamaño Anido en su obra Régimen Fiscal de las Donaciones, Madrid, 1993, páginas 327 a 331 . Así Tejerizo López escribe que la facultad de prescindir de los defectos formales tiene, a su juicio, una excepción, la derivada de que tal forma sea ad solemnitatem, es decir, que sea requisito necesario y suficiente para la existencia del acto o negocio. En estos supuestos, concluye, si no se respeta la forma no hay nada, y por tanto, parece defendible la no existencia de gravamen. González Laguna, argumentaba en el Seminario de Derecho Hipotecario de Valladolid de 1972, que el defecto de forma en la donación de inmueble no genera ineficacia o invalidez sino inexistencia y, en consecuencia, no hay materia liquidable. El TEAC en diversas resoluciones antiguas declaró que en estos casos no existían negocios ante el Fisco. Sin embargo, una Resolución del TEAC de 1986 y una Sentencia del Tribunal Supremo de 1949 estimaron procedente la liquidación. Ante ello Caamaño concluye que la exigibilidad del Impuesto es inevitable, siempre que la donación se haya formalizado en un documento que no sea manifiestamente nulo. Apostillamos que la donación en documento privado de un bien inmueble clarísimamente lo es.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 22 de mayo de 2009. Recurso 4259/2001. Cuando el cedente del suelo al Ayuntamiento se reserva el aprovechamiento urbanístico correspondiente, la operación no está sujeta a IVA ni a ITP, se trata de una retención por su propietario de una de las facultades integrantes del dominio, como procedimiento de materializar el exceso de aprovechamiento; así lo preveía el artículo 187 de la Ley del Suelo de 1992.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 21 de mayo de 2009, Recurso 1042/2005. No está sujeta a IVA la transmisión de un solar por un empresario que está dado de alta en el IAE, epígrafe alquiler de viviendas. La razón está en que el bien no forma parte de su actividad empresarial, siendo necesario para la sujeción a IVA que el empresario actúe en el ejercicio de su actividad empresarial. En el mismo sentido la Sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de mayo de 2009, Recurso 406/2009 estimó no deducible al IVA soportado en la adquisición de unas parcelas que posteriormente se venden sin afectadas a la actividad empresarial del adquirente y posterior transmitente, sociedad limitada que se constituye el mismo día la compra y permanece inactiva hasta la venta.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 8 de junio de 2009. Recurso 2888/2007. La fecha del otorgamiento de la escritura pública de ampliación de capital es la que determina el devengo del Impuesto de Sucesiones y Donaciones en la transmisión del derecho de suscripción preferente, la efectividad de la cesión de los derechos de suscripción preferente depende de la ejecución del acuerdo de ampliación del capital social o dicho de otro modo, hasta que no se ejecute el acuerdo de la ampliación de capital no puede entenderse efectiva la cesión de los derechos de suscripción preferente pues ambos actos están unidos. En el ITP, Operaciones Societarias, se establece el mismo criterio: el devengo se producirá el día en que se formalice el acto sujeto a gravamen. El mismo criterio se aplica en el IRPF a efectos de calcular la ganancia patrimonial.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 8 de junio de 2009, Recurso 83/2006. El allanamiento a la demanda de la nulidad relativa de un contrato de compraventa, motivada porque la ubicación de la finca transmitida no resultó acorde con lo querido por la parte compradora, no da lugar a la devolución de ingresos indebidos. Se intentó defender que no se había producido un simple allanamiento a la demanda, pues obedecía a la necesidad de aquietarse, sin aumentar, aún mas, los gastos judiciales.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 16 de junio de 2009. Recurso 1087/2005. La Ley no impone que la reducción deba aplicarse únicamente sobre el valor de la mitad de la vivienda ganancial. Lo único que establece dicha norma es que la reducción del 95% se aplicará sobre el valor de la vivienda habitual incluida en la herencia. Y si en la herencia se incluye la totalidad de la vivienda, sobre ese total valor debe aplicarse la reducción. Como indica la Ley ITSD de la Comunidad de Madrid de 14 de julio de 2009, el disfrute de la reducción es independiente de quién resulte adjudicatario de dicha vivienda.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 17 de junio de 2009, Recurso 16164/2009. La mera manifestación ..... de la existencia de otro interesado en la herencia hijo no matrimonial-, preterido en el testamento, no basta para acceder a su petición, ya que no consta que tal preterición haya sido involuntaria, ni que el testamento se hubiere impugnado, ni intervención alguna del supuesto hijo no matrimonial en el expediente. Por ello, debe mantenerse la liquidación practicada por la oficina gestora.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 19 de junio de 2009, Recurso 1491/2007. Los propietarios, personas físicas, que venden la parcela resultante de un proyecto de reparcelación forzosa, derivada de la ejecución de un PAI -Programa de Actuación Integrada- no son sujetos pasivos de IVA, no solo porque en nuestro caso no son empresarios, sino también, porque, en modo alguno, puede considerarse que bajo el imperio de la LRAV, hayan sido ellos los que han efectuado la urbanización de los terrenos, mediando urbanizador, y tampoco puede decirse que sean promotores de la urbanización, porque en estos casos, el promotor es el agente urbanizador que es quién decide, impulsa, programa y financia, con recursos propios y ajenos, las obras de urbanización del sector. Recuerda la Sentencia que la figura del urbanizador que diseña la LRAV han sido profundamente criticada sobre todo por la debilidad en la que se encontraban los propietarios del suelo, integrados a su pesar en el sistema, con nulo poder negociador y el escasísimo conocimiento de las iniciativas que sobre el suelo se estaban llevando a cabo, de manera que resulta paradójico que la Administración con estos textos y la realidad que ha venido materializándose estos años (informe del Parlamento Europeo de 15/712/2005, referencia A6-382/2005), nos diga que el urbanizador es un gestor de los intereses de los propietarios del suelo sujeto a transformación. La Administración Tributaria exigía el IVA derivado de una transmisión. El Catedrático de Derecho Administrativo Iñaki lasagabaster en unas notas publicadas sobre dicho informe concluía que la resolución del Parlamento Europeo pone de manifiesto la dificultad de que una técnica urbanística como la del agente urbanizador pueda ser un instrumento útil para la utilización razonable y sostenible del territorio. Las técnicas urbanísticas establecidas en la legislación tanto estatal como autonómica son excesivamente complejas, poco transparentes y propicias a que se produzcan las desviaciones y las malas utilizaciones de la normativa que se han producido en el caso de la Ley valenciana, que por otra parte también se produce en otros lugares. La anterior resolución ha sido reiterada por la Resolución del Parlamento Europeo de 26 de marzo de 2009, sobre el impacto de la urbanización extensiva en España en los derechos individuales de los ciudadanos europeos, el medio ambiente y la aplicación del Derecho Comunitario con fundamento en determinadas peticiones recibidas, aprobada en sesión plenaria por 349 votos a favor, 110 en contra y 114 abstenciones. El profesor de Derecho Administrativo Julio Tejedor Bielsa constata que es la primera vez que España es condenada, habiendo sido ya condenadas Italia y Francia por determinadas normativas y practicas urbanísticas por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas. En la Resolución se denuncia, entre otros extremos, los abusos al que están sometidos miles de ciudadanos de la UE, quienes, como consecuencia de los planes elaborados por los agentes urbanizadores, no solo han perdido sus bienes legítimamente adquiridos, sino que se han visto obligados a pagar el coste arbitrario de proyectos de infraestructuras a menudo no deseadas e innecesarias que afectaban directamente a sus derechos a la propiedad y que han acabado en catástrofe financiera y emocional para muchas familias. En la resolución se solicita, entre otros puntos, que se deroguen todas las figuras legales que favorecen la especulación, tales como la del agente urbanizador.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 7 de julio de 2009. Recurso 712/2007. La cesión gratuita de un derecho de opción de compra está sujeta a ITP. Así lo consideró la Inspección de Hacienda, sin mayor motivación, en una cesión gratuita otorgada por unos particulares.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 8 de julio de 2009. Recurso 16188/2009. Habiéndose finalizado un procedimiento civil por una entidad bancaria con objeto de repercutir el IVA de una operación y declarando la Audiencia Provincial la falta de competencia objetiva de la jurisdicción civil para conocer el asunto, se inicia reclamación económico-administrativa que se declara inadmisible. Ante ello se recurre al TSJ, que desestima el recurso porque la inicial reclamación ante la jurisdicción civil no implicó una interrupción del plazo de 15 días para interponer una reclamación económico-administrativa. La reciente Sentencia del Tribunal Constitucional, 194/2009, de 29 de septiembre, nos recuerda que la jurisprudencia del Tribunal Supremo afirma que no se interrumpe la prescripción de cualquier acción por la interposición de reclamaciones en ámbitos jurídicamente distintos cuando las reglas sobre las competencias no sean claras.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de 9 de julio de 2009. Recurso 922/2007. La venta judicial en pública subasta de la mitad de un bien indivisible a favor del restante comunero, es un supuesto de división de cosa común, sin que sea dable considerarla como venta no integrando el hecho imponible del ITP, al no estar sujeta.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 13 de julio de 2009. Recurso 1506/2005. La constitución de una comunidad de propietarios con la finalidad de construir un edificio, cuyos departamentos en propiedad horizontal se adjudicarán a cada uno de los comuneros, no está sujeta a Operaciones Societarias. La comunidad si será sujeto pasivo de IVA.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 13 de julio de 2009. Recurso 1697/2005. La cesión del crédito consistente en el derecho a cobrar el precio de una compraventa otorgada no está sujeta a AJD al no ser inscribible.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 14 de julio de 2009. Recurso 1903/2005. Sujeción a AJD de la escritura de aclaración y rectificación de préstamo hipotecario otorgada como consecuencia de una reparcelación de finca en virtud de convenio urbanístico, por la que se divide el inmueble hipotecado en tres parcelas, dos de ellas de cesión obligatoria, quedando solo gravada la parcela resto, ya que la cesión es libre de cargas. Sobre el tema hay criterios distintos expresados por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, en un supuesto análogo contenido en la Sentencia de 14 de diciembre de 2007, Recurso 1086/2006.
Lucena, cuatro de noviembre de dos mil nueve.-
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