JURISPRUDENCIA FISCAL INFORME DE JULIO DE 2011 Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS:
Nº de consulta: V1699-11. Fecha: 01/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: La consultante es una entidad que tiene encomendada la administración de comunidades de propietarios y entidades urbanísticas de conservación. Entre los servicios que presta a los clientes está la repercusión a los propietarios de los gastos de comunidad. Se plantea la cuestión de la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de los gastos repercutidos a los propietarios y, en particular, de los derivados del seguro, IBI, Vado y Tasa de Recogida de Residuos. Se responde que la refacturación de gastos derivados de primas de seguro o del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, Vado y Tasa de Recogida de Residuos, satisfechos en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, que realizan tanto las comunidades de propietarios que tienen la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido como las entidades urbanísticas de conservación, a sus comuneros y miembros, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta. En consecuencia, las comunidades de propietarios, que sean sujetos pasivos del Impuesto, y las entidades urbanísticas de conservación deberán repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión de la refacturación de los gastos objeto de consulta a sus comuneros o miembros. Nº de consulta: V1734-11. Fecha: 06/07/2011. Legislación afectada: Ley General Tributaria. Materia: La consultante es una cooperativa de viviendas que tiene varias fases. Al respecto menciona al artículo 90 de la Ley 27/1999, General de Cooperativas que señala que "los bienes que integren el patrimonio debidamente contabilizado de una promoción o fase no responderán de las deudas de las restantes". Igualmente trascribe al artículo 41 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria relativo a los responsables solidarios y subsidiarios. Se plantea tres cuestiones: 1.- Podría la Agencia Estatal de Administración Tributaria proceder al embargo de las cuentas corrientes de todas las fases de la cooperativa aunque la deuda tributaria provenga de una sola de las fases. 2.- En el caso de que se embarguen todas las cuentas corrientes y demostrando el hecho que la deuda corresponde a una sola fase ¿se podría trasladar la responsabilidad de la deuda exclusivamente a la fase que la ha generado precediendo a levantar el embargo al resto de fases? 3. Ya que la legislación de cooperativas permite esta figura Mercantil (las fases) ¿podría solicitarse N.I.F. independientes para cada fase aunque tuvieran posteriormente la obligación de consolidar sus cuentas y tributar bajo el N.I.F y nombre de la cooperativa matriz? Se responde, en primer lugar, que al ser la cooperativa madrileña se aplica el artículo 115.3 de la Ley 4/1999, de 30 de marzo, de cooperativas de la Comunidad de Madrid que señala lo siguiente: de las deudas de una promoción o fase responderá el patrimonio de las mismas, los socios de la fase o promoción y, en último extremo, el conjunto de la cooperativa. En consecuencia, la Ley 4/1999, de 30 de marzo, de Cooperativas de la Comunidad de Madrid contiene disposición específica en materia de responsabilidad patrimonial en virtud de la cual el conjunto de la cooperativa responde en último extremo de las deudas de una promoción o fase. Adicionalmente ha de señalarse que en dicha Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, no se establece disposición alguna en materia de distinción de responsabilidad fiscal entre las cooperativas de vivienda y sus fases. Por último, la posibilidad de que las distintas fases de una cooperativa de viviendas obtenga un Número de Identificación Fiscal distinto del de dicha cooperativa no se encuentra recogida en ninguna de las excepciones a la regla general mencionada, por lo que sólo la cooperativa de viviendas será la que tenga número de identificación fiscal. Nº de consulta: V1756-11. Fecha: 07/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana dictó el 10 de diciembre de 2008 Sentencia por la que condenó a la Administración de la Comunidad Autónoma a indemnizar a la consultante por responsabilidad patrimonial por la tardanza en autorizar la apertura de una oficina de farmacia en 200.000 euros, en concepto de los beneficios dejados de percibir desde 1994 a 1997, más los intereses legales de la referida cantidad desde que se efectuó la reclamación a la Administración. El 22 de febrero de 2011 el Tribunal Supremo confirmó en casación la referida sentencia, habiéndose pagado a la consultante los 200.000 euros el 11 de mayo de 2011 y estando pendientes de pago los referidos intereses. Se pregunta sobre la tributación en el IRPF de la indemnización y de los intereses legales. Se responde que los rendimientos de actividades económicas se imputarán, con carácter general, al período impositivo del devengo, con independencia del momento en que se abonen, circunstancia que en este caso concurre con la firmeza de la resolución judicial, producida en 2011. Si se hubiera optado por el criterio de cobros y pagos, circunstancia no manifestada en el escrito de consulta, tales rendimientos se imputarían a la consultante en el período impositivo en que se abonen, por lo que también en ese caso deberán imputarse al ejercicio 2011. Por otro lado Los rendimientos objeto de consulta (la indemnización por lucro cesante) no coincide con ninguno de los supuestos calificados como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, y al sustituir la indemnización a los beneficios dejados de percibir por la oficina de farmacia, debe entenderse que procede del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtiene este tipo de rendimientos, por lo que no resulta aplicable la reducción del 40 por 100 del artículo 32.1 de la Ley del Impuesto. Por otra parte, en relación a los intereses de demora que se han de abonar a la consultante, cabe señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25.5 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales. Los intereses de demora procederá integrarlos en la base imponible del ahorro, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto. Nº de consulta: V1764-11. Fecha: 07/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: La entidad consultante está en proceso de liquidación como consecuencia de la ejecución de un auto de declaración de liquidación, habiendo presentado la declaración modelo 036 de baja en el censo de empresarios y profesionales. Correspondiente a dicho proceso, tiene interesada la subasta de tres bienes inmuebles. Durante el proceso de liquidación soporta cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido derivadas de dicho procedimiento de liquidación. Se pregunta por la deducción de las cuotas soportadas. La Dirección General de Tributos informó lo siguiente: a) La condición de sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se mantiene hasta que no se produzca el cese efectivo en el ejercicio de la actividad del empresario o profesional, el cual no se puede entender producido en tanto el sujeto pasivo, actuando como tal, continúe llevando a cabo la liquidación del patrimonio empresarial o profesional y enajenando los bienes afectos a su actividad. b) Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas como consecuencia de gastos incurridos en el proceso de liquidación del patrimonio empresarial serán deducibles en la medida en que se cumplan las demás exigencias previstas en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992. c) El empresario o profesional que cese en su actividad deberá presentar la correspondiente declaración censal de baja, sin perjuicio de que deba presentar las declaraciones y cumplir las obligaciones tributarias que le incumban. En consecuencia, mientras no se produzca la baja del Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, el sujeto pasivo deberá cumplir con las obligaciones tributarias formales previstas en el artículo 164 de la Ley 37/1992. Nº de consulta: V1775-11. Fecha: 08/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Materia: Si la exención que establece el artículo 45.I.B) 6 del texto refundido del impuesto sólo afecta a los contratos que establece la Ley 83/1980 o se puede aplicar a las adquisiciones de la propiedad de la finca rústica por sus arrendatarios que establece la Ley 49/2003 que la derogó. Se responde que en el momento de entrar en vigor el Real Decreto Legislativo 1/1993, la ley vigente era la Ley 83/1980, de 31 de diciembre, de Arrendamientos Rústicos que regulaba las formas de acceso a la propiedad y de esa manera se titulaba el capítulo IX; dicha ley fue derogada por la Ley 49/2003, de 26 de noviembre, de arrendamientos rústicos; esta Ley no contiene ningún título, capítulo o sección denominadas formas de acceso a la propiedad pero en su artículo 22 regula aquellas instituciones que daban contenido a las formas de acceso, como son los derechos de tanteo, retracto o de adquisición preferente, lo que ocurre es que con la nueva regulación de la duración de los contratos, bastante inferior a la anterior, pierden sentido los derechos de adquisición, el tanteo y retracto, minuciosamente regulados en la ley anterior. La Disposición Transitoria Primera de la Ley 49/2003, que establece que: Los contratos de arrendamiento y aparcería vigentes a la entrada en vigor de esta Ley, se regirán por la normativa aplicable al tiempo de su celebración, no restringe los beneficios fiscales del artículo 45.I.B) 6 a los contratos firmados de acuerdo con la anterior Ley, sino que recoge que dichos contratos se seguirán rigiendo por lo establecido en dicha Ley. Vista la normativa expuesta, la exención alcanzará también a los contratos regidos por la Ley 49/2003, que es la vigente actualmente. Nº de consulta: V1799-11. Fecha: 12/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Una Diputación Provincial va a arrendar un solar urbano destinado a aparcamiento a cambio de una determinada renta. Asimismo, pretende trasladar al arrendatario todos los gastos que genere dicho aparcamiento tales como el suministro de energía eléctrica, el mantenimiento de la puerta de entrada, el Impuesto sobre Bienes Inmuebles y cuantos otros sean necesarios para el mantenimiento de dicho bien inmueble. Se pregunta por la inclusión de los referidos gastos repercutidos al arrendatario de la base imponible del IVA. Se responde que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en el arrendamiento del inmueble objeto de consulta estará constituida por el importe total de la contraprestación del referido servicio, incluyéndose en dicho concepto no solamente el importe de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier crédito efectivo del arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación arrendaticia y de otras accesorias a la misma, como los importes correspondientes al suministro de energía eléctrica, mantenimiento de la puerta de entrada, Impuesto sobre Bienes Inmuebles y cuantos otros sean necesarios para el mantenimiento del bien inmueble. Entre los conceptos que forman parte de la base imponible de las operaciones de arrendamiento de inmuebles sujetas al IVA, siempre que se repercutan al arrendatario, se enuncian la contribución territorial urbana, la cuota de participación en los gastos generales (incluidos el sueldo del portero o conserje), las repercusiones por obras, las repercusiones por suministros energéticos y otros conceptos análogos. Lógicamente sólo debe repercutirse el gasto real correspondiente a dichos servicios, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava los mismos, ya que el arrendador podrá normalmente deducir el Impuesto soportado en los gastos o suministros contratados y sólo debería incluir en la base imponible del Impuesto el importe que es efectivamente gasto para él mismo, es decir, el importe neto sin Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los citados gastos. Nº de consulta: V1843-11. Fecha: 21/07/2011. Impuesto afectado: Impuestos sobre el Valor Añadido y sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El consultante es un farmacéutico que desea vender a su hijo, también farmacéutico, su oficina de farmacia, pactándose el pago en varios plazos a lo largo de varios ejercicios. La cuestión planteada es la tributación de la venta para el vendedor en el IVA, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados e IRPF, en caso de que el negocio transmitido esté integrado por existencias y local y en caso de que únicamente se transmitan las existencias. Se consulta asimismo si es correcto a efectos del IRPF fijar un valor de venta de la farmacia equivalente al valor de mercado de las existencias y del local y 1,5 veces la cifra anual de negocio y cuál sería la imputación temporal en este último impuesto de las rentas obtenidas en la venta. En el caso descrito en la consulta, se transmite la totalidad de los activos y pasivos que forman parte de la actividad empresarial, a excepción del inmueble en que se desarrolla la misma. Según la información que se desprende del escrito de consulta, el hecho de que no se transmita el local no desvirtúa necesariamente la consideración del conjunto de bienes transmitidos como una unidad económica autónoma, ya que la actividad puede seguir desarrollándose en su antigua ubicación, en régimen de alquiler, o mediante el traslado de la misma a un nuevo local. Así pues, a falta de otros elementos de prueba, el caso planteado en la consulta podría considerarse como la transmisión de una universalidad de bienes en el sentido expresado por la Ley, resultando aplicable el supuesto de no sujeción establecido en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992, siempre y cuando se cumplan los requisitos exigidos por dicho precepto. 2.- En cuanto a la posibilidad de que se incluya el local en la venta, la aplicabilidad del supuesto de no sujeción del artículo 7º.1 de la Ley 37/1992 no ofrece dudas, de manera que la totalidad de la venta estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Ello debe entenderse sin perjuicio de que la transmisión del local pueda quedar sujeta para el adquirente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993). Esta sujeción no afectará, en cambio, a las existencias transmitidas. A efectos del IRPF hay que distinguir entre existencias y elementos del inmovilizado. Por lo que respecta a las primeras, la transmisión supondrá la obtención de un rendimiento íntegro de la actividad económica. Por tanto, los rendimientos correspondientes a la venta de las existencias se imputarán, con carácter general, al período impositivo del devengo, con independencia del momento en que se abonen, salvo que se hubiera optado por el criterio de cobros y pagos, circunstancia no manifestada en el escrito de consulta, en cuyo caso tales rendimientos se imputarían en el período impositivo en que se abonen. En cuanto al inmovilizado, tanto material como intangible, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 28.2 de la LIRPF, según el cual para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo. La ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el importe real por el que se efectúe la enajenación, siempre que no sea inferior al valor normal de mercado, en cuyo caso se tomaría éste, y el valor contable del elemento del inmovilizado material o intangible transmitido, actualizado, en el caso de inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes de corrección monetarios previstos para el Impuesto sobre Sociedades, por tratarse de elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, en la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año de la transmisión, que se aplicarán sobre el importe real por el que hubieran sido adquiridos, atendiendo al año en que se hubiera satisfecho, y sobre las amortizaciones atendiendo al año al que correspondan. En cuanto al inmovilizado intangible correspondiente al fondo de comercio puesto de manifiesto en la transmisión onerosa, considerando como tal al conjunto de bienes inmateriales, tales como clientela, nombre o razón social y otros de naturaleza análoga, que son transmitidos junto con el resto de elementos que conforman el negocio de Administración de Loterías que se cita por analogía-, la ganancia patrimonial correspondiente a su transmisión vendrá dada, no existiendo pasivos asumidos por la transmisión, por la diferencia entre el precio de venta del negocio de farmacia y la suma de los valores de mercado identificables de los activos individuales transmitidos (existencias, local, mobiliario y enseres, etcétera). La ganancia o pérdida patrimonial así obtenida se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF. Las reglas anteriores resultan aplicables con independencia de que la transmisión del negocio de farmacia incluya o no la transmisión del local. Por lo que respecta a la imputación temporal de la ganancia o pérdida patrimonial, el artículo 14.1.c) de la LIRPF establece como regla general que las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial. d) En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año. Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y éstos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión. En cuanto a la cuestión referida a la validez a efectos del Impuesto del valor establecido por el consultante para la venta, debe indicarse que el valor real o de mercado correspondiente a la oficina de farmacia, es el que correspondería al precio acordado para su venta entre sujetos independientes, sin que en consecuencia pueda afirmarse en principio y en abstracto que el valor de mercado de la oficina de farmacia coincida con el criterio de valoración expuesto por el consultante. En cualquier caso, la fijación de dicho valor es una cuestión de hecho, ajena por tanto a las competencias de este Centro Directivo y que podrá acreditarse a través de medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Nº de consulta: V1853-11. Fecha: 21/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El consultante formaliza en enero de 2009, sobre el inmueble que hasta entonces ha venido constituyendo su vivienda habitual, un contrato de arrendamiento con opción de compra a favor de un tercero por un precio de 5.000 euros, siendo el cesionario de la opción el arrendatario de dicho inmueble. En el referido contrato de opción se pacta que, en el caso de ejercitarse la opción, tanto el precio de la opción como el importe del arrendamiento satisfecho por el cesionario del derecho de opción serán descontados del precio total convenido por la venta del citado inmueble. El plazo para ejercitar la opción de compra finaliza el 31 de diciembre de 2011. En ese mismo mes, enero de 2009, adquiere su nueva vivienda habitual. Se pregunta por el tratamiento fiscal de la cantidad percibida al formalizar la opción de compra (5.000 euros) que establecen como a cuenta del precio estipulado de compraventa, así como de la que, en su caso, perciba en la transmisión del inmueble. Se responde que ejercitada la opción de compra se consuma el contrato por el que se concedió y se perfecciona la compraventa (S.T.S. de 5 de noviembre de 2003). Ello determina que el contrato de opción de compra y la ulterior compraventa del inmueble como consecuencia del ejercicio de la opción dan lugar a dos alteraciones patrimoniales diferenciadas. Si posteriormente se ejercita la opción de compra en los términos convenidos, la transmisión del inmueble por el consultante ocasionará una nueva alteración patrimonial según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF. El importe de la ganancia o pérdida generada se determinará según lo dispuesto en el artículo 35 de la LIRPF, anteriormente transcrito. Nº de consulta: V1857-11. Fecha: 21/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: El consultante tiene concedido un aplazamiento y fraccionamiento por el pago del cuarto trimestre del año 2008 del concepto tributario Impuesto sobre el Valor Añadido. Dicho consultante instó la modificación de la cuenta bancaria de domiciliación para los pagos correspondientes al aplazamiento-fraccionamiento anterior siendo el titular de la nueva cuenta un tercero. Se pregunta ¿Es posible la domiciliación bancaria de pagos en una cuenta en el seno de un aplazamiento y fraccionamiento de pago respecto de deudas ajenas, siempre que exista consentimiento del titular de dicha cuenta bancaria? Se responde que conforme a la normativa del Reglamento General de Recaudación, artículo 38.1.a), en el ámbito de los aplazamientos y los fraccionamientos no procede la domiciliación de los pagos en una cuenta titularidad de un tercero distinto del obligado tributario. Nº de consulta: V1864-11. Fecha: 22/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El consultante ha promovido la construcción de la que constituirá su vivienda habitual obteniendo el certificado fin de obra expedido por el arquitecto técnico antes de transcurrir cuatro años desde su inicio. Actualmente está gestionando la obtención de la Declaración de Obra Nueva la cual no prevé obtener antes del transcurso del plazo de cuatro años desde el inicio de la inversión. Se pregunta si con la obtención de la certificación de finalización de la obra expedida por arquitecto técnico puede entenderse finalizada la construcción a efectos de practicar la deducción por inversión en vivienda habitual, o si para ello es precisa la obtención de la Declaración de Obra Nueva. Se responde que la fecha de finalización de las obras, en los supuestos de autopromoción, deberá poderse acreditar por cualquier medio de prueba válido en derecho, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. En ausencia de prueba se tomará la fecha de la escritura de declaración de obra nueva. En particular, entre los citados medios de prueba se encontraría el certificado final de la dirección de obra, al que hace alusión, consiste en un documento suscrito tanto por el arquitecto superior como por el arquitecto técnico o aparejador y visado por el Colegio Oficial de Arquitectos, en el que se expresa que la edificación ha sido terminada y entregada a la propiedad en correctas condiciones para dedicarla a vivienda. Nº de consulta: V1869-11. Fecha: 22/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: Construcción de una vivienda, que posteriormente tuvo defectos estructurales imputables al arquitecto. La aseguradora que cubre la responsabilidad civil del arquitecto abona la indemnización correspondiente al presupuesto realizado por su técnico para la reparación de los defectos. Por circunstancias personales no se realiza la reparación, quedándose el propietario con la indemnización percibida. Se pregunta por el tratamiento en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la indemnización percibida. Se responde que este centro viene manteniendo el criterio (consultas nº 2081-01, V1871-08, V0397-09 y 1808-09, entre otras) de que en la medida que la indemnización percibida coincida con el coste de reparación no procede computar ganancia o pérdida patrimonial alguna; variaciones patrimoniales que sí se producen cuando no se da esa equivalencia entre indemnización y coste de reparación. En el presente caso, si bien la indemnización se corresponde con el presupuesto de la reparación a realizar, al no efectuarse esta se rompe la equivalencia señalada, por lo que ante tal situación sí procede computar una ganancia patrimonial por la percepción de la indemnización. En este punto, cabe reseñar que la pérdida de valor patrimonial del inmueble (compensada por la indemnización por daños patrimoniales) tendrá su repercusión (al obtenerse un menor valor de transmisión) en una futura transmisión que pudiera hacerse del inmueble afectado. Nº de consulta: V1894-11. Fecha: 29/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El consultante, persona física que no desarrolla actividad alguna empresarial o profesional, es dueño de un terreno rústico sobre el que va a constituirse una servidumbre de paso aéreo de energía eléctrica. El citado gravamen tendrá carácter indefinido, abonándole la empresa eléctrica en el momento de su constitución una determinada cantidad a través de un único pago. Se pregunta por 1. Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido. 2. Sometimiento a retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Se responde que en el IVA la constitución del derecho de servidumbre de paso sobre un terreno es una operación exenta, de manera que no se tendrá que repercutir el Impuesto con ocasión de la constitución en este caso de dicho derecho. En el Impuesto sobre la Renta en cuanto la finca respecto a la que se constituyen la servidumbre no está afecta a una actividad económica realizada por el consultante (así se indica en el escrito de consulta), se puede concluir que la indemnización percibida por la constitución de la servidumbres tendrá para su perceptora la consideración de rendimiento del capital inmobiliario. Adicionalmente, cabe señalar que al tratarse de una servidumbre a perpetuidad (tal como consta en el acuerdo suscrito con la compañía eléctrica) le resultará aplicable a la indemnización la reducción del 40 por ciento que el artículo 23.3 de la Ley del Impuesto establece para los rendimientos netos (del capital inmobiliario) con un período de generación superior a dos años, así como los que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. Los rendimientos del capital inmobiliario formarán parte de la renta general a efectos del cálculo del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 45 de la LIRPF; y en la medida en que el consultante reciba una cantidad dineraria con motivo de la constitución de un derecho que no tenga la naturaleza de arrendamiento o subarrendamiento de un bien inmueble urbano, dicha renta no se encontrará sometida a retención a cuenta por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de conformidad con lo previsto en el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo). Nº de consulta: V1895-11. Fecha: 29/07/2011. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: El consultante y su cónyuge son propietarios de un inmueble adquirido para su sociedad de gananciales, el cual se encuentra exclusivamente destinado al desarrollo de la actividad profesional de arquitecto del consultante. Se pregunta por la deducibilidad de la amortización del inmueble por el consultante en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Se responde que conforme al artículo 29.3 de la Ley sobre el IRPF, la consideración de los elementos patrimoniales afectos lo será con independencia de que la titularidad de éstos, en caso de matrimonio resulte común a ambos cónyuges. De acuerdo con lo expuesto, teniendo en cuenta que en el supuesto planteado el inmueble objeto de consulta se destina en su totalidad al desarrollo de la actividad profesional ejercida exclusivamente por el consultante, dicho inmueble tendrá la consideración de elemento patrimonial afecto a la referida actividad profesional, por lo que serán deducibles en la determinación de su rendimiento neto la totalidad de los gastos derivados de la titularidad de aquel, entre los cuales se encuentra la amortización del inmueble. Consulta número 122E/11, de 12 de mayo de 2011. Si concurre en la constitución de la hipoteca la propia AEAT ya no estamos ante una hipoteca unilateral y será sujeto pasivo por la modalidad de AJD la propia AEAT, gozando de la exención prevista en el artículo 45. Esta frase, contenida en la contestación a la consulta planteada, supone un avance. En nuestro trabajo Sujeto pasivo de la hipoteca unilateral a favor de la AEAT, publicado en estas notariosyregistradores.com el pasado día nueve de noviembre, hicimos referencia a que del Reglamento General de Recaudación no se desprendía que la hipoteca tuviese que ser necesariamente de constitución unilateral. En dicho trabajo, de acuerdo con los planeamientos de los notarios Rafael Rivas Andrés y Antonio Botía Valverde, argumentábamos que suponía un acto administrativo implícito de aceptación de la hipoteca, sujeto a la condición suspensiva de su efectiva constitución, la concesión del aplazamiento o fraccionamiento de los impuestos, basada en la aprobación de los extremos fundamentales de la oferta de hipoteca a constituir en garantía de dicho aplazamiento o fraccionamiento. La posterior aceptación expresa, una vez inscrita la constitución de la hipoteca unilateral, no es más que una comprobación de la regularidad de su constitución y de su correspondencia con la oferta ya aceptada por la Administración. La consecuencia de este planteamiento es que la hipoteca ya está aceptada por la Administración al constituirse y que el sujeto pasivo es la propia Administración, está exenta. Consulta número 185E/11 de 5 de julio de 2011. Modificación de las condiciones de un contrato de leasing inmobiliario ampliando el término. Se responde, con carácter meramente informativo, que está sujeto al impuesto de AJD, siendo la base imponible el incremento de valor de la operación que se produce como consecuencia de la ampliación del plazo. Se cita en apoyo de dicha respuesta la Consulta V0220-07 de 5 de febrero y la Sentencia del TSJ de Cataluña de 23 de enero de 2002, Recurso 2330/1997. Consulta número 31E/11 de 11 de julio de 2011. Transmisión de la mitad de una vivienda en concepto de pensión compensatoria. Se responde que dicha transmisión no está sujeta a ITP, pero si a AJD. Consulta número 203E/11 de 18 de julio de 2011. Cambio de uso de un inmueble, que pasa de local a vivienda. Se responde, con carácter meramente informativo, que está sujeta la operación al impuesto de AJD y que la base imponible es el total valor del bien. Se fundamenta la Dirección General en la Resolución de TEAC de 11 de enero de 1996 y en la Consulta V0148-06, relativa a la desafectación de la vivienda del portero para convertirla en elemento privativo. ACUERDOS DE LA COMISIÓN IVA-ITP El Consejo Territorial de Dirección para la Gestión Tributaria en Cataluña acordó el 13 de julio de 1998, crear una Comisión de Análisis IVA-ITPAJD con el objetivo de resolver los conflictos surgidos en los expedientes relativos a operaciones sujetas a uno o a otro impuesto. Dicha comisión, integrada por representantes de la AEAT y del Departamento de Economía y Fianzas de la Generalitat de Cataluña, publica regularmente los acuerdos adoptados, seleccionando aquellos que consideramos de mayor interés. Acuerdo número 8/2011: la venta de una nave industrial que no consta afecta a ninguna actividad empresarial o profesional y que tampoco estaba arrendada está sujeta a ITP y no a IVA. Acuerdo número 10/2011: el Notario autorizante de la transmisión rectifica la escritura para hacer constar que en la primera copia se omitió consignar la cláusula de renuncia a la exención de IVA, que constaba en la matriz. Se acepta, por tanto, la renuncia a diferencia de otros supuestos en que, con posterioridad a la transmisión, las partes rectifican la anterior escritura intercambiando las manifestaciones relativas a la renuncia. Acuerdo número 12/2011: la transmisión no se realiza en el ejercicio de ninguna actividad profesional o empresarial desarrollada por los vendedores y, por tanto, no se encuentra sujeta al IVA. La imputación de rentas inmobiliarias a efectos del IRPF por parte de los vendedores pone de manifiesto que la finca no se encontraba sujeta a ninguna actividad empresarial o profesional sino que se encontraba a disposición de sus propietarios, tanto si era para uso particular, como si formaba parte de su patrimonio sin darle ninguna utilidad. RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de julio de 2011, nº 00/2830/2010, Vocalía Séptima. El procedimiento de revocación siempre se inicia de oficio. La revocación de actos como procedimiento especial de revisión se inicia siempre de oficio, con independencia de que el interesado pueda presentar escritos, no solicitud, promoviendo el inicio de dicho procedimiento. La revocación de actos (art. 219 LGT) es un procedimiento especial de revisión que se inicia siempre de oficio, no admite la iniciación "a instancia de parte"; el "escrito" que el interesado puede presentar, ante el órgano que dictó el acto, para "promover" el inicio de este procedimiento (art. 10.1 del RD 520/2005), no puede equipararse a una "solicitud" de inicio. Asimismo, la Administración tributaria no está obligada a contestar dicho "escrito", y si lo hace, la comunicación recibida por el interesado no es susceptible de recurso/ reclamación alguna (no es un "acto de trámite cualificado"), pues ni siquiera tiene la consideración de acto de trámite. La Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2011, Recurso 2411/2008, nos recuerda que estamos ante una facultad revisora reservada a la Administración, sin legitimación para iniciar el procedimiento por parte del sujeto pasivo, que pudiera por esta vía atacar actos que quedaron firmes por no haber sido impugnados en los plazos concedidos para ello. Precisamente, en la tramitación del proyecto de la nueva LGT, 2003, se rechazó una enmienda que propugnaba reconocer expresamente al particular la iniciativa del procedimiento. Resolución de 29 de septiembre de 2011, número 591/2010. Indivisibilidad e ITP Fuente/ Órgano: TEA Central Requisitos necesarios para que no tribute el exceso de adjudicación en la disolución de una comunidad, habiendo bienes indivisibles: deben existir razones objetivas. Para el Tribunal "tratándose de la disolución de una comunidad donde existan varios bienes indivisibles y se produzcan excesos de adjudicación, los mismos pueden quedar sujetos a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas si tales excesos hubieran podido evitarse o al menos minorarse con una adjudicación distinta de tales bienes (esto es, siempre que el exceso hubiera podido, al menos, en parte evitarse con un reparto distinto) respetando siempre los principios de equivalencia en la división de la cosa común y de proporcionalidad entre la adjudicación efectuada y el interés o cuota de cada comunero. Esta excepción de indivisibilidad- inevitabilidad (de "obligación consecuencia de la indivisibilidad" en palabras del Tribunal Supremo) no debe aplicarse a cada uno de los bienes individualmente considerados, sino que debe entenderse referida al conjunto de los bienes que integren la comunidad en aquellos casos en los que aún no se ha producido la partición de la herencia. En cambio, habiendo tenido lugar tal partición y la adjudicación pro indiviso de varios bienes, la excepción de indivisibilidad -inevitabilidad sí se aplicará sobre cada uno de los bienes individualmente considerados que han sido adjudicados". También declara el Tribunal que "las contestaciones a las consultas exclusivamente tienen carácter vinculante para los órganos de aplicación de los tributos, y no para los órganos de revisión entre los que se encuadran los Tribunales Económico-Administrativos. De no ser así, carecería de sentido la función revisora dentro de la vía administrativa, impidiendo a los obligados tributarios el ejercicio efectivo en dicha vía de su derecho de defensa, que no tendría posibilidad alguna de prosperar". Por último, el Tribunal fija el siguiente criterio: " Sí resulta aplicable la previsión del artículo 1.062 apartado primero del Código Civil, y en consecuencia la exoneración de la tributación de los excesos de adjudicación producidos por el concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, a aquellos supuestos en que un mismo bien se adjudica no solo a uno sino a varios de los copropietarios (supuestos de extinción parcial del condominio)". Sobre este último extremo existe jurisprudencia contradictoria en los TSJ, pudiéndose citar, entre ellas, la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 16 de febrero de 2011, Recurso 3562/2008, que sujetó a ITP la disolución parcial de un condominio sobre una comunidad, en la que se redujo el número de condóminos de cinco a tres; y la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Málaga, Recurso 67/2006, que declaró que la transmisión de cuotas no pueden encuadrarse en la exención que recoge la Ley del ITP a cerca de los excesos de adjudicación. El tema también lo estudiamos en el Informe de Jurisprudencia Fiscal, publicado en notariosyregistradores.com, correspondiente al mes de febrero de 2011, cuando reseñamos la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 30 de diciembre de 2010, Recurso 83/2007, que sujetó a ITP la extinción parcial de una comunidad. A este respecto, la Resolución del TEAC se fundamenta en la Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2010, Recurso 21/2008, que así lo declaró con carácter obiter dicta, aunque si se aplicó directamente dicha doctrina por el Tribunal Supremo en la Sentencia de 27 de junio de 1995, Recurso 3644/1991, a propósito de las plusvalía municipal, citándose las Sentencias de 6 de junio de 1966 y 22 de noviembre de 1989 Resolución de 29/09/2011, número 3704/2010. Adjudicación de un bien en copropiedad mediante subasta. No hay traslación del dominio por la utilización de subasta si los adjudicatarios son copropietarios, por tanto, la operación no se sujeta a ITP. "El hecho de que en la disolución de la comunidad se recurra al mecanismo de la subasta para adjudicar bienes a los comuneros o copropietarios, no altera "per se" su régimen tributario, de modo tal que si la adjudicación se verifica a favor de quienes ostentaran la condición de comuneros o copropietarios, ello no impide que se siga considerando un acto interno de la comunidad en el que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por transmisión sólo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero". La cuestión debatida ya había sido resuelta en el mismo sentido que la Resolución del TEAC por Sentencias de varios TSJ, podemos citar, entre ellas, la Sentencia del TSJ de Castilla y León de 19 de enero de 2011, Recurso 884/2011. En el IRPF, la Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 10 de octubre de 2005, Recurso 269/2010, estimó que en el supuesto de hecho, que previó como mecanismo para salir de la comunidad sobre una farmacia la celebración de una subasta entre los propios comuneros, en la que, obviamente, no se atendieron a los valores históricos, la improcedencia del gravamen sobre la ganancia patrimonial, habiéndose compensado en metálico la diferencia. La interesante Sentencia del TSJ de Madrid de 4 de junio de 2009, Recurso 890/2007, que tampoco apreció ganancia patrimonial en la disolución de una sociedad ganancial con adjudicación del único inmueble que lo integra a la ex esposa y el pago de la mitad de su valor al recurrente, declaró que "no puede interpretarse como hace la Administración, ya que de ser así en toda liquidación de sociedad de gananciales en las que por ley se toman valores actualizados de los bienes se produciría una ganancia patrimonial no querida por el legislador, que entiende que en el supuesto de disolución de la sociedad de gananciales no existe alteración en la composición del patrimonio, solo si se hubiera producido un exceso de adjudicación con alteración de la cuota que correspondía al cónyuge se entendería producida la ganancia patrimonial y este es el sentido que se desprende de las consultas de la Dirección General de Tributos. El precepto debe entenderse aplicable al bien inmueble adjudicado a los efectos de una ulterior transmisión, pero en el caso del recurrente la cantidad pagada respeta la cuota del 50 por 100 que le correspondía en pago de su haber y no hay ganancia patrimonial alguna que pueda incorporarse a la base imponible declarada con la consiguiente acogida del recurso". Estas conclusiones en el ámbito de la ganancia patrimonial del IRPF son muy debatidas doctrinal y jurisprudencialmente. Dicha variedad de criterios en la aplicación de una norma es una causa de exclusión de la culpabilidad en el ámbito de la potestad sancionadora, ya que obedece a una interpretación razonable de la norma, sobre ello existe abundante jurisprudencia. El artículo 179 de la LGT excluye la responsabilidad por infracción tributaria cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, entendiéndose que ello ocurre cuando el obligado haya actuado amparado en una interpretación razonable de la norma. JURISPRUDENCIA Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de mayo de 2011, Recurso 6263/2008. En caso de que uno socio que posee el 48,07 del capital social pase a adquirir el 51,92 de la sociedad, que no tiene por objeto exclusivo el desarrollo de actividades empresariales de promoción o construcción inmobiliaria, cuyos inmuebles representan el 60,84 del activo de la sociedad debe tributar, en aplicación del artículo 108 de la LMV por ITP, sobre la base del 3,84% del valor total del valor de los inmuebles. Para el Tribunal en virtud de lo establecido en el art. 95.1 .d), en relación con el art. 88.1.d), ambos de la LJCA , corresponde, aquí y ahora, resolver el debate en los términos en los que aparece suscitado, debiendo entenderse, en contra de lo manifestado por la Sentencia recurrida, que la base imponible en la transmisión de las acciones de la sociedad Fida, S.A. debía estar constituida por el resultado de aplicar al valor total de los bienes inmuebles que integraban el activo de dicha entidad (1.171.309.123 ptas.) el porcentaje de participación social adquirido de Dª. María Antonieta por D. Borja (3,84%). Sentencia de 21 de septiembre de 2011, Recurso número 1965/2007. Indisponibilidad del crédito tributario. La cesión del crédito a la devolución del IVA no afecta a la Administración tributaria que sólo se entenderá con el cedente, titular del crédito tributario. Para el alto tribunal "la cuestión planteada, relativa a la intervención de la recurrente en el recurso de reposición debe ser resuelta en sentido desestimatorio, ya que el art. 36 de la Ley General Tributaria, Ley230/1963, dispone que la posición del sujeto pasivo y de los demás elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por pactos o convenios de los particulares. Tales actos y convenios no surtirán efecto ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas. Esta regulación sobre la indisponibilidad del crédito tributario a que alude el precepto de referencia deja bien a las claras para todos los que intervienen en la relación jurídico-tributaria que los actos que formalicen con otras personas para nada pueden afectar a la Administración y, por tanto, ésta debe en todo caso atender exclusivamente a los elementos que configuran el tributo, tanto en su aspecto subjetivo, como objetivo, sin que haya de tener en cuenta, las variaciones que se hayan producido en esos elementos como consecuencia de los pactos celebrados por los contribuyentes con terceras personas". Esta doctrina también fue invocada por el Tribunal Supremo en la Sentencia de 11 de julio de 2011 relativa a la pignoración de un crédito a la devolución. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Rioja de 3 de mayo de 2011, Recurso 285/2010. La reducción en el ISD por razón de discapacidad es aplicable aunque en el momento del devengo aún no estuviese declarada, pero ya existía. Dicha declaración de discapacidad no es constitutiva. Sostienen, por el contrario, los recurridos, con base en sentencias de Tribunales Superiores de Justicia de varias Comunidades Autónomas, que la resolución autonómica que declara la incapacidad dispone el "reconocimiento" de la minusvalía, pero no con carácter constitutivo sino declarativo, como constatación de una situación de hecho preexistente; que, aun cuando la Ley exige la concurrencia de la minusvalía al tiempo del devengo del impuesto, no establece como único, exclusivo y excluyente medio de prueba la resolución formalmente declaratoria del grado de minusvalía, que puede ser acreditado mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho; que así ha ocurrido en el presente supuesto, en que, teniendo reconocida una minusvalía del 24% por resolución del 16 de noviembre de 2004, le fue reconocida en grado del 36% mediante resolución del 6 de agosto de 2009, con efectos desde el 17 de abril de 2009, pero acredita mediante informes médicos de la sanidad pública, entre otros el de su correspondiente Médico de Atención Primaria, que antes de la fecha del hecho imponible (8 de febrero de 2009), ya tenía instaurada la patología que dio lugar al último reconocimiento de minusvalía. En efecto, tales criterios han sido mantenidos por las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Asturias (SS. 19-02-1999 y 27-10-2003 ); Cataluña (SS. 1-06-2002 y 10-05-2005 ); Castilla y León ( SS. 15-02-2005 y 25-10-2007 ); Cantabria (S. 31-03 -. 2006); Murcia (25-07-2006 ), y Galicia ( S. 22-02-2008 ), entre otras. Cabe añadir que, como señala la Sentencia citada de Castilla y León (sede de Burgos, Sección 2ª) de 15-02-2005 , "elementales razones de justicia material y tributaria obligan a entender que lo importante es la concurrencia al tiempo del devengo de la minusvalía igual o superior al 33% para tener derecho a ambas deducciones, que es por otro lado la justificación legal, material y moral de las mismas, por lo que la interpretación pretendida por la administración demandada -en el presente caso demandante- escapa a la idea que esta Sala tiene de la Justicia, y que con seguridad tuvo el legislador". Y en los presentes autos, aparece suficientemente acreditado que la codemandada Dª. Lorenza , en el momento de devengarse el impuesto (8 de febrero de 2009), tenía ya los padecimientos que justificaron la declaración de minusvalía en grado de un 36% que le fue reconocida por resolución de 6 de agosto de 2009 y efectos desde el 17 de abril de 2009. De manera que la Resolución del TEAR recurrida, que así lo ha considerado, es ajustada a derecho, lo que conlleva la desestimación del Recurso Contencioso-Administrativo. Según la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 18 de mayo de 2011, Recurso 18/2010, caben diversos medios de prueba para acreditar dicha discapacidad. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, 04 de mayo de 2011, Recurso 1075/2008 Sujeto pasivo en AJD de la constitución de la hipoteca El sujeto pasivo sigue siendo el prestatario aun cuando la hipoteca se constituya con posterioridad al préstamo recogido en póliza intervenida notarialmente. La razón está en la conexión existente entre la hipoteca y el préstamo antecedente ... La recurrente insiste ante esta Sala que la suscripción de los préstamos y la constitución de la hipoteca no fueron actos simultáneos, por lo que no resulta aplicable lo dispuesto en el art. 15 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPyAJD), en virtud de lo dispuesto en el art. 25.1 de su Reglamento. El préstamo y la hipoteca consisten, a juicio de la demandante, en dos negocios jurídicos independientes cuya tributación debe ser asimismo independiente. En segundo término, alega que el sujeto pasivo del impuesto es el acreedor hipotecario, y ello por la misma razón de que la constitución de la hipoteca es un hecho imponible autónomo, desvinculado de las pólizas de crédito garantizadas, en el cual el adquirente del derecho es el acreedor, de acuerdo con el art. 29 de dicha Ley. Cita en su apoyo dos consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos que considera sujeto pasivo del impuesto a la Hacienda Pública en caso de constitución de hipoteca en garantía de deudas tributarias. Considera la Sala que lo decisivo para determinar quién es el adquirente del bien o derecho en supuestos como el actual, en que la constitución del préstamo precede en el tiempo a la formalización de la garantía, no es el requisito de la simultaneidad temporal, pues este es un elemento secundario o tangencial del negocio jurídico en cuestión, sino la vinculación causal entre ambos contratos; no en vano la hipoteca se configura como accesoria del negocio principal que garantiza. La conexión inescindible entre la deuda garantizada y la garantía se refleja claramente en que el préstamo accede necesariamente a la escritura pública en el acto de constitución de la hipoteca. Nótese que el art. 31.2 de la Ley exige el requisito de que las escrituras o actas notariales contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, por lo que está refiriéndose, indisolublemente, tanto al préstamo como a la hipoteca, como declara la STS, sección 2 a, de 20-1-2004, rec. 158/2002. Para el Tribunal la atribución al prestatario hipotecante de la cualidad de sujeto pasivo del IAJD prevista en el art. 68 del Reglamento del Impuesto que considera adquirente y, por lo tanto, sujeto pasivo al prestatario- es coherente con el principio constitucional de capacidad económica. Como antecedente de esta resolución judicial podemos citar la Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de marzo de 2007, Recurso 1839/2001, que en un supuesto de constitución de hipoteca en sustitución de otra garantía preexistente de un préstamo declaro que el sujeto pasivo del IAJD era el prestatario. Es una leyenda urbana, muy difundida en los ámbitos jurídicos-bancarios, la consideración de la póliza intervenida notarialmente como un bálsamo de Fierabrás fiscal con eficacia enervante absoluta de los Impuestos de TP y AJD. Esta idea, fruto de una falsa conciencia, carece de apoyo legal. Es cierto que determinadas operaciones intervenidas en pólizas no devengan el Impuesto de AJD, es el caso de la prenda sin desplazamiento, conforme indica la Consulta de la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña, de 26 de julio de 2011, número 188E/11, o el de la hipoteca mobiliaria, pero no la fianza, cuando no concurran los requisitos que las exoneran de tributación o el supuesto reseñado en la Sentencia. Conforme a la vigente Ley del Notariado, los notarios tienen la obligación legal, entre otras, de comunicar a la Administración los hechos imponibles sujetos a ITP y AJD que consten en las escrituras públicas que otorguen o en las pólizas que intervengan. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 5 de mayo de 2011, Recurso 15286/2010. Procedencia de la sanción a una sociedad mercantil que deduce el IVA soportado por la adquisición de una vivienda cuando lo destina a su alquiler, actividad exenta que no da derecho a la deducción. La deducción se efectúa en función del destino previsible de los bienes. La sociedad tenía por objeto la adquisición, alquiler, explotación y enajenación de toda clase de bienes inmuebles. No cabe ampararse en una interpretación razonable de la norma para eludir la sanción, por cuanto el comprador conocía el destino de las viviendas adquiridas, no procediendo legalmente la deducción del IVA soportado. En la Sentencia del Tribunal Superior de Madrid, de 21 de junio de 2011, Recurso 293/2009, el Tribunal declaró: El recurrente reclama su derecho a deducir las cuotas soportadas en la adquisición de los inmuebles alegando que tenía la intención de destinarlos al arrendamiento con servicio de mantenimiento y limpieza, actividad sujeta al IVA. Sin embargo, el recurrente no ha cumplido la exigencia legal antes indicada. En efecto, la mera afirmación de tener la intención de destinar los bienes a una actividad sujeta y no exenta al IVA no atribuye por sí sola el derecho a efectuar la deducción, sino que debe estar ratificada por "elementos objetivos", es decir, por medios de prueba que pongan de manifiesto, sin género de duda, que los citados inmuebles se van a destinar a dicha actividad, prueba que en este caso no concurre ya que el actor en ningún momento ha justificado tener a su disposición medios materiales y personales para el desarrollo de las actividades adicionales de mantenimiento y limpieza de las viviendas. Además, a pesar del tiempo transcurrido desde el año 2001, el recurrente no ha demostrado que los indicados inmuebles se hayan destinado en algún momento a la realización de actividades sujetas al IVA, a cuyo efecto hay que destacar que ni siquiera ha solicitado el recibimiento a prueba de este proceso. En este punto hay que recordar, como ya puso de manifiesto la Agencia Tributaria, que tanto la venta de las viviendas (segunda transmisión) como el alquiler de las mismas son operaciones exentas del IVA por aplicación de art. 20 de la Ley 37/1992 , lo que excluye la deducción de las cuotas soportadas. En consecuencia, las cuotas soportadas en la adquisición de las citadas viviendas no tienen carácter deducible por no haber justificado la parte actora que dichos inmuebles se utilicen en la realización de operaciones sujetas al impuesto, por lo que procede confirmar la liquidación recurrida. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja de 10 de mayo de 2011, Recurso 161/2010. La deducción en IVA soportado no es definitiva. Con un carácter didáctico esta Sentencia nos recuerda que en el caso de adquisiciones de bienes de inversión, cuya afectación a la actividad empresarial o profesional va a ser prolongada, nuestro ordenamiento jurídico optó desde el primer momento por la deducción del IVA soportado o satisfecho en el período en que se adquirieron los bienes, pero estableciéndose un seguimiento temporal -de 10 años naturales en el caso de inmuebles y 5 en el de muebles- de las cuotas deducidas, que van haciéndose definitivas en la parte proporcional correspondiente, por cada año que transcurre desde la adquisición, mientras no cambie en más de 10 puntos porcentuales la prorrata del año de adquisición y haciendo las rectificaciones oportunas en otro caso. Para ello: 1º) se tiene en cuenta el IVA soportado en el año de la adquisición, o, en su defecto, en el de la utilización efectiva o entrada en funcionamiento; 2º) se resta la deducción que correspondería por IVA soportado el año de la regularización, con aplicación a la cuota del IVA soportada el año de la adquisición, el porcentaje o prorrata definitiva del año de regularización; 3º) la diferencia positiva o negativa se divide por 10, en el caso de terrenos o edificaciones, y por 5 en los demás casos, de tal forma que el cociente resultante, es la cuantía del ingreso o, por el contrario, de la deducción complementaria a efectuar. En todo caso, el ingreso o deducción complementaria se lleva a cabo en la última declaración-liquidación correspondiente al año en que se produce la regularización. Ahora bien, si durante el período de regularización antes referido, se produce la transmisión de los bienes de inversión, ha de producirse una regularización por todo el período menos los años transcurridos, ya que, como antes se dijo, la idea que preside el complicado sistema de regularización, es la de ir dando carácter definitivo a las deducciones según va transcurriendo el período que comprende aquella. En el presente caso, esta última precisamente ha sido la actuación realizada por la oficina gestora, puesto que tal y como ya hemos señalado las entregas de los inmuebles objeto de controversia quedaron sujetas pero exentas al IVA, por lo que procedía la regularización contenida en el artículo 110 , consistente en que al resultar las entregas exentas, se considera que los bienes de inversión se emplearon exclusivamente en la realización de operaciones que no originan el derecho a deducir durante todo el año en que se realizaron dichas entregas y en los restantes hasta la expiración del período de regularización, lo que lleva a confirmar la liquidación impugnada". Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 11 de mayo de 2011, Recurso número 332/2009. La realidad prevalece sobre la apariencia. Recalificación Fiscal. Los contratos son lo que son y no lo que dicen que son. Recalificación como permuta, a efectos de IVA, de una pretendida construcción en comunidad. Los copropietarios de un terreno -dados de alta en IVA como arrendadores de locales-transmiten a dos empresas constructoras el 55 por ciento de sus derechos dominicales, reservándose la propiedad del 45 por ciento restante, a cambio de determinados elementos a construir, siendo exclusivamente, a cargo de dichas empresas constructoras todos los gastos de la construcción. Para la Administración, en realidad, se transmitió la integridad del solar, pues "no se pueda concebir que si seguía siendo propietaria de parte del terreno construido, se le entregase el 18 de abril de 2002 en un acta notarial la posesión de lo que ya era suyo. La propiedad del solar se transmitió cuando se entregó el solar para su construcción, por mucho que la escritura notarial de diciembre de 1999 diga otra cosa." En consecuencia, se aumentó la base imponible de la operación, se consideró como segunda transmisión la efectuada por el cedente y adjudicatario de las viviendas construidas, no siendo deducible el IVA soportado, repercutido por las empresas constructoras. "La defensa de la Administración General del Estado mantiene en la contestación a la demanda que la permuta efectuada entre la recurrente y las entidades constructoras - dos S. A.- lo fue en relación a la totalidad del terreno propiedad de la actora, con independencia de los confusos términos de la escritura pública, y destaca que en la escritura no se hace referencia alguna al forma de pago del precio de la operación y de ahí que deba entenderse que precisamente en esta operación no hubo precio y que lo que se produjo fue una permuta de la totalidad del terreno propiedad de la actora a cambio de percibir determinados inmuebles construidos. Añade que ello se corrobora aún más con la escritura de entrega de la posesión otorgada ante notario el 18 de abril de 2002 en la que se le entrega a la actora la posesión de los inmuebles construidos. Si tenían todos los derechos dominicales sobre ellas no se entiende por qué se le tenía que entregar la propiedad. Destaca también la ausencia de calificación del notario de la escritura de permuta. Además, señala que cuando las empresas constructoras entregaron las viviendas y garajes a la actora se produjo una primera transmisión y por ese motivo, las segundas entregas no estarían sujetas a IVA." "No es de recibo, por ello, que se sostenga por la actora que mantenía, después de la permuta, el 2,25% de la titularidad de la finca y que se convirtió en una especie de promotora de las viviendas, cuando, en realidad, las constructoras corrieron con todos los gastos y gestiones propias de la construcción del inmueble y lo que percibió finalmente la actora a cambio de lo entregado fue otra cosa completamente diferente." La declaración de obra nueva y constitución en régimen de propiedad horizontal fue otorgada conjuntamente por los cedentes del terreno y la empresa constructora. Advierte el tribunal que "por mucho que la parte actora se esfuerza en construir en la demanda una teoría jurídica sobre la operación que se grava con la liquidación impugnada, aderezada con frases indignadas y descalificadoras para la administración tributaria, lo cierto es que sobre el porcentaje de aprovechamiento de la finca número 003 de 2,25 % que dice que se quedó como titular a cambio de que por las dos empresas constructoras se edificase en ella y se le entregasen determinados inmuebles, debe entenderse que existió una permuta al igual que en el caso del porcentaje restante entregado de 2,75% respecto del que no existe discusión." Tres Sentencias de 21 de junio de 2011, de la misma Sala y Sección del Tribunal madrileño, reiteran su doctrina. Martínez Lafuente en su Manual del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, 5ª edición, 1997, página 487, entiende en un supuesto muy similar al siguiente de cesión parcial de solar a cambio de obra, que el cedente adquiere la condición de promotor inmobiliario. El Acuerdo 17/2011 de la Comisión IVA-ITP de Cataluña describe un supuesto semejante al relatado en la Sentencia, salvo el acta de entrega, en el que se consideró como promotor al cedente de parte del suelo y sujeta a IVA la transmisión que efectuó en favor de un tercero. Una solución civil semejante a la que se refleja en esta sentencia, comunidad sobre el solar entre el cedente y el constructor, es la descrita y propuesta por el Profesor Manuel Espejo y Lerdo de Tejada en su obra La permuta del suelo por edificación futura , Sevilla, 2011, doctrina que tiene sus antecedentes, a los que cita, en los trabajos doctrinales de Monet y Antón, de la Cámara Álvarez y Ávila Navarro. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 13 de mayo de 2011, Recurso 16770/2009. El legatario de finca hipotecada no puede deducir del ISD la deuda hipotecaria que grava el bien. Dicha deuda se descuenta de la herencia, correspondiendo a los herederos su pago. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de 18 de mayo de 2011, Recurso 227/2010. Imposibilidad de solicitar la reducción en el ISD fuera del plazo legalmente previsto. En estos casos hay que estar a la legislación aplicable, así en el derecho aragonés la cuestión está regulada en el artículo 132-2 del Texto Refundido de las disposiciones dictadas por la Comunidad Autónoma de Aragón en materia de Tributos Cedidos. Para el Tribunal si bien la parte recurrente reconoce que incumple el requisito de haber presentado, "dentro del plazo para el pago del impuesto en período voluntario, copia simple de la misma junto a la correspondiente autoliquidación" -el plazo de presentación de la autoliquidación es de un mes, contado a partir del día siguiente al de la fecha de devengo del impuesto, conforme dispone el artículo 133.1.3, habiéndose presentado las autoliquidaciones de la donación, formalizada en escritura de 19 de marzo de 2009, el 8 de mayo de 2009 -, niega que la consecuencia de su incumplimiento sea la imposibilidad de acogerse al beneficio fiscal. No obstante, no puede compartirse dicha tesis ya que nada impide al legislador supeditar el disfrute de beneficios fiscales, en este caso una reducción, a requisitos tanto materiales, como formales o temporales, derivándose de su incumplimiento, como sucede en el presente caso, la pérdida del mismo. En el mismo sentido se pronuncia, con relación a otro impuesto, la sentencia de este Tribunal 209/2009, de 25 de marzo , en la que ante una solicitud de rectificación de autoliquidación del Impuesto Especial sobre determinados medios de transporte, y al examinar la procedencia de la reducción del 50% del Impuesto que prevé el artículo 66.4 de la Ley 38/1997, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales por la adquisición de un vehículo por quien tiene reconocida la condición de familia numerosa, estima conforme a derecho la denegación de la solicitud de rectificación de autoliquidación por no haberse solicitado con carácter previo a la matriculación definitiva del vehículo el reconocimiento del derecho por parte de la Administración, señalando que "el apartado d) del citado precepto remite, para la aplicación de la resolución, al desarrollo reglamentario del mismo que se contiene en el art. 135 y siguientes del Real Decreto 1165/1095, de 7 de julio , por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales, así como en la Orden de 2 de abril de 2001 que, a su vez, desarrolla el Reglamento en este punto, de la que se desprende la necesidad de cumplir con el requisito temporal de que se trata". Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 19 de mayo de 2011, Recurso 702/2010. Valor de la obra nueva en el AJD. A partir de los razonamientos del Tribunal Supremo, resolviendo como exponíamos la controversia planteada por los Tribunales Superiores de Justicia en torno a lo que debe entenderse por valor real del coste de la obra nueva que se declare (que es lo que constituye la base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva), y aplicando esa doctrina al caso de autos debe concluirse que el valor comprobado por la Administración no se ajusta al concepto de valor real del coste de la obra nueva según la interpretación jurisprudencial reseñada, al incluir indebidamente en el mismo, adicionándolos al Presupuesto de Ejecución material, los conceptos de Gastos generales, Beneficio Industrial, Honorarios Técnicos y Licencia Municipal y Tasas, ascendiendo el Total Valor Comprobado a 2.354.542,40 euros Como hemos visto, conforme a esa jurisprudencia (recogida ya, entre otras, en STSJ Asturias, sec. 1ª, de 26-4-2010, recurso 152/2008 ), y encontrándonos ante la valoración de un documento notarial y no de una transmisión patrimonial, lo que ha de valorarse es el coste de ejecución del inmueble y no el valor del inmueble terminado, lo que implica la exclusión de esa valoración, y en suma de la base imponible del Impuesto, de conceptos como los antes citados que no integran, estrictamente, el coste de ejecución material. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 20 de mayo de 2011, Recurso 475/2008. La reducción del valor de la vivienda en el ISD no es minorada por la parte proporcional por las deudas y cargas de la herencia. Para el Tribunal la base del porcentaje de reducción no es otra que el valor de la adquisición mortis causa de la vivienda habitual incluido en la base imponible, valor este que, por tanto, resulta distinto del minorado con la parte proporcional de las deudas y cargas de la herencia, al que en ningún momento se refiere la norma. Como bien indica la recurrente, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 18 de marzo de 2009 (casación 6739/2004 ), ha venido a pronunciarse sobre el cercano supuesto de la reducción que por adquisiciones de empresas o negocios se contempla en el mismo precepto y que, como se ha visto, sirve de base para el cálculo de la que ahora se trata, afirmando el Alto Tribunal que la interpretación de la norma en el sentido de conceptuar el "valor" de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, como el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, incluyendo, por tanto, las deudas y gastos generales de la herencia que les correspondan, "..no puede entenderse que corresponda, como defiende la parte recurrida de este recurso, al espíritu y finalidad de la norma, pues el precepto se refiere exclusivamente al valor de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades y esto es independiente conceptual y realmente del valor total de la base imponible, y está compuesto por el activo que dicho valor suma o aporta a la base y el pasivo exclusivamente ligado a él, por lo que la reducción ha de practicarse sobre el valor que dicho activo fiscalmente supone, sin la minoración de conceptos, como cargas o deudas extraños a él..". Según añade la Sentencia, "..la Ley habla del valor de una empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades como un valor separado y calculado con independencia del resto de la base, de forma que la reducción se practica sobre él, no sobre la parte proporcional que suponga, sobre la base, el neto de la empresa, negocio o participación. Imputar un porcentaje de las deudas y gastos generales, sin que aparezcan ligados a la empresa, supondría no aplicar una reducción en un 95 por 100 del valor de la empresa incluido en la base, como señala la Ley, sino una reducción en un 95 por 100 de la parte proporcional de la base imponible correspondiente a la empresa..". Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de 20 de mayo de 2011, Recurso 86/2009. Sujeción a ITP de la aportación a una sociedad mercantil de una finca hipotecada con motivo de la ampliación del capital social, asumiendo la sociedad el importe de la deuda. Efectivamente, un mismo acto no puede estar sujeto a los dos impuestos (operaciones societarias y transmisiones patrimoniales onerosas). Así lo dispone el art. 1.2º del TR del ITPyAJD (RDL 1/1993, de 24 de septiembre ) cuando establece que "en ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias". La duda para el caso que nos ocupa se plantea con respecto a si existe un mismo acto (aumento y suscripción de capital social) como sostiene la parte recurrente, o si, por el contrario, se puede apreciar la existencia de dos actos distintos (la suscripción de capital por importe de 17.000 euros y la asunción de la deuda por importe de 139.746,65 euros) como sostiene la Administración. Más concretamente, la suscripción de capital por el importe indicado coincide con la diferencia entre el valor del inmueble aportado (156.746,65euros) y el importe del préstamo pendiente (139.746,65 euros). Sobre el particular la Sala opina que si la aportación no dineraria tuviese el mismo valor o equivalente al del capital suscrito, sólo existiría operación sujeta al IS. Pero como quiera que con independencia de la ampliación de capital y aportación correspondiente, se efectúa otra operación jurídica como lo es la transmisión de bien por valor superior al de la ampliación a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente y de la que se hace cargo la sociedad, sin duda se ha de entender que esta operación, independiente y no necesaria para la suscripción del capital, tiene autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación del capital y subsiguiente suscripción del mismo. Es decir, nos encontramos, por un lado, con un aumento y suscripción del capital social mediante aportación no dineraria y, por otro, con el compromiso nuevo y distinto de la sociedad, en virtud del cual a cambio de una aportación patrimonial (inmueble) se asume una deuda de 139.746,65 euros que el aportante tiene con tercero. La primera operación está sujeta a IS y la segunda a ITPyAJD en aplicación de lo dispuesto en la letra A del apartado 2º del art. 7 del TR del ITPyAJD (RDL 1/1993, de 24 de septiembre ), conforme al cual se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto "las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, así como las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas". La doctrina que declara esta Sentencia es la seguida por las Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos. Este criterio también es seguido por el TSJ de las Islas Baleares en su Sentencia de 25 de octubre de 2010, Recurso 109/2009. En cambio, doctrina contraria a la expuesta es la mantenida por el TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, en las Sentencias de 2 y 9 de julio de 2010, Recursos 484/2008 y 610/2008. Como precedente de la doctrina de la Sentencia reseñada podemos citar el apartado 3) del artículo 19 del Reglamento del Impuesto de Derechos Reales de 1959, al disponer que cuando al constituirse la sociedad quedaren de cargo de ésta deudas de algunos de los socios o se aportasen bienes afectos al cumplimiento de una obligación, independientemente de la liquidación que proceda por el concepto de constitución sobre el valor líquido de la aportación, se girará otra por adjudicación en pago de deudas o de asunción, según los casos, si entre los bienes recibidos de la aportante no hubiera metálico suficiente para satisfacerla. Hoy, no cabe duda de que la aportación no dineraria, que constituya primera transmisión, ésta sujeta a IVA. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 27 de mayo de 2011, Recurso 928/2008. Exención en ITP de las parcelas recibidas como contraprestación de la ocupación directa. Las recurrentes sostienen que, en virtud de dicho contrato, entregaron al Ayuntamiento un solar a cambio de porciones en proindiviso de once parcelas urbanizadas. La permuta se produjo con ocasión de la ejecución del desarrollo del Plan General de Ordenación Urbana, en que a causa de su modificación un solar de las actoras fue calificado como Sistema General adscrito al Sector 6; la permuta fue una solución más sencilla que la incorporación a la Junta de Compensación de dicho solar. Alegan las recurrentes que si bien el art. 45.I B) 7 prevé la exención únicamente para la aportación a las Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad de ejecución y las correspondientes adjudicaciones, esta es la situación que de facto se produjo en su caso, en que el solar de su propiedad se integró en la Junta de Compensación del Sector 6 y en compensación le fueron entregadas determinadas parcelas de dicho Sector. Señala que, cualquiera que sea el medio jurídico utilizado, lo que subyace en la operación es la recepción de lo que les correspondía como consecuencia de la reparcelación. Cita en su apoyo la STS de 15-12-2008 . Subsidiariamente considera que la transmisión debe sujetarse al IVA, por tratarse de la entrega de un terreno edificable adquirido por el Ayuntamiento por efecto de procesos urbanísticos, supuesto que resuelve la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos de 19-6-2008 y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 30-1-2008. Para el Tribunal las parcelas urbanizables recibidas por las entidades aquí recurrentes constituyen la contraprestación o compensación por la ocupación directa de los terrenos de su propiedad, esto es, el justiprecio en especie que deriva de la expropiación, y la adquisición del justiprecio, a tenor de la citada Sentencia, debe considerarse exento de tributación. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 30 de mayo de 2011, Recurso 1499/2004. Si se adjudica a la viuda en pago de su haber la vivienda habitual, procede la reducción del 95% en el ISD sobre la totalidad del valor de la vivienda, no sobre el 50% de dicho valor. Se llega a esta conclusión teniendo en cuenta que la vivienda sita en la Avenida de Cervantes, 22, piso primero A, de la ciudad de Granada, que constituyó el domicilio familiar, fue adjudicada a la viuda del fallecido en pago de su haber hereditario y no en pago de su participación en la sociedad de gananciales, en contra de lo sostenido por la Administración recurrente , como se corrobora por la propia escritura de aceptación y división de herencia, otorgada el día 2 de julio de 2002, por la que consta que la viuda tenía su domicilio en el citado lugar, que era el domicilio familiar y, como tal, el domicilio habitual del finado, y a la vista de las disposiciones de dicha escritura se advierte que a aquélla le fueron adjudicados en pago de su haber en la sociedad de gananciales los bienes inventariados a los números 2, 3 y 6, y del inventariado como número 4 la cantidad de 14.090,23 euros; pero consta que en pago de su haber hereditario le fue adjudicada la vivienda antes identificada (inventariada bajo el número 1), es decir, la que constituía el domicilio familiar, y por ello la bonificación del 95% debe ser aplicada sobre la totalidad del valor de esta vivienda , como ya se anticipó anteriormente. En resumen, consta acreditado que la vivienda habitual fue incluida en el caudal hereditario, siendo adjudicado a la viuda por título de herencia el pleno dominio de dicha vivienda, incluido el valor total de la misma, por lo que sobre éste se aplicará el 95% establecido por el artículo 20.1 y 2 de la LISyD, como reducción de la base imponible del impuesto. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 30 de mayo de 2011, Recurso 373/2006. En caso de agrupación de fincas hipotecadas con otras que no lo están, se produce una ampliación del objeto hipotecado que tributa por AJD. En el supuesto de litis la escritura pública de 5 de septiembre de 2.002 tuvo por objeto la agrupación de cinco fincas registrales - tres de ellas con cargas hipotecarias - para formar una sola gravada con la suma total de dichas cargas. De esta forma surge una nueva realidad registral gravada en su totalidad por una hipoteca. En efecto, mientras la deuda hipotecaria se mantiene intacta tras la agrupación, la garantía real se amplía produciendo una novación modificativa del contrato de hipoteca por cambio en sus condiciones principales - art. 1.203-1º del C.civil -, esto es en su objeto al cambiar los primitivos bienes inmuebles sobre los que se impone por un nuevo bien, con la consiguiente ampliación de su contenido. Y es que la norma reguladora del impuesto al hablar de "ampliación de su contenido", no distingue entre el montante de la deuda y la garantía real que la ampara por lo que tanto si se incrementa el crédito hipotecario como si se amplía ésta debemos entender que se ha producido el hecho imponible, con la consiguiente liquidación tributaria. En la Sentencia no se hace referencia al artículo 110 de la ley Hipotecaria, precepto que, salvo pacto en contrario, excluye de la extensión de la hipoteca a los terrenos agrupados voluntariamente. Es un punto en el que coincide la doctrina: Eva Saavedra Montero en su obra " EL objeto hipotecado y la extensión objetiva de la hipoteca", 1999, página 18; el Registrador de la Propiedad José Manuel LLopis Giner en el Tomo VII, Vol. 6 de la obra "Comentarios al Código Civil y Compilaciones Forales", 2000, página 253; y el Notario Rafael Gómez-Ferrer Sapiña en "Instituciones de Derecho Privado". Tomo II, Vol.3, edición del Consejo General del Notariado, 2003, páginas 570 a 572. En el nº 20 del Boletín Informativo Tributario, editado por el Colegio de Registradores de España, mayo de 2007, páginas 16 a 18,se plantea una consulta semejante al tema objeto de la Sentencia reseñada, que se resuelve conforme indican los autores citados: para que tribute la agrupación es necesario pacto de extensión. Se precisa que el sujeto pasivo es el prestatario y que la base imponible es la total responsabilidad hipotecaria. En conclusión, para determinar si está sujeta la agrupación de finca hipotecada por ampliación del objeto, se ha de examinar la escritura de constitución de la hipoteca, para comprobar la existencia o no del aludido pacto de extensión. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 31 de mayo de 2011, Recurso 90/2009. Sólo se puede reclamar a la Administración la devolución de IVA indebidamente repercutido cuando el sujeto pasivo lo haya ingresado. En el caso presente -no hay duda- a la parte recurrente se le repercutió impropiamente el IVA de una operación no sujeta. Sin embargo no consta en las actuaciones que el IVA repercutido a la recurrente fuese ingresado por la vendedora; no se deduce lo contrario de las actuaciones, pues lo que aparece en ellas es que, en el ejercicio correspondiente, la vendedora del inmueble "compensó y no ingreso" unas cuotas de IVA, pero no la de la compraventa con la parte actora. No aparece dato alguno en las actuaciones que siembre duda sobre que la vendedora no ingresó ese IVA. Y la Administración sólo está en situación de devolver el ingreso indebido cuando haya tenido lugar el ingreso. Se ha dado aquí una repercusión indebida del IVA y no el ingreso indebido, por lo que no se le debe reclamar a la Administración Tributaria y sí a quien lo repercutió. Precisamente porque no se ha dado ingreso alguno en la Administración, no cabe la devolución a que se refiere el art. 89 cinco a) LIVA invocado por la parte recurrente. Joaquín Zejalbo Martín. Lucena, a diez de noviembre de dos mil once. Las Sentencias a las que se hace referencia en el presente informe, dirigido fundamentalmente a notarios, registradores, opositores a ambos cuerpos y además a las personas, juristas o no, interesadas en su contenido, proceden de la base de datos del CENDOJ, de acceso público, y su cita, reseña, comentarios o reproducción parcial se efectúan con una finalidad docente, investigadora e informativa, ajena a una finalidad comercial y sin deparar ello ganancia comercial o beneficio económico directamente ligado a su reflejo en el informe.
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