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INFORME DE JULIO DE 2012
Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
Sentencias del Tribunal Supremo
Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de Julio de 2012, Recurso 90/2009. Transferencias patrimoniales encubiertas. Sujeción al concepto de incremento de patrimonio a título gratuito de la renuncia del derecho de suscripción preferente, que opera, en realidad, como transmisión. "La total transferencia gratuita de activos que efectúa el padre a favor de sus hijos, sigue dos caminos: una primera parte de esa transferencia viene desencadenada, de manera directa, por la renuncia que formula el sujeto pasivo, mientras que otra, indirecta, está producida por la que ejerce -B SA-, en cuyo capital participa aquél. Ambas vías son cauces para lograr el desplazamiento total que de parte de su patrimonio lleva a cabo el contribuyente en favor de sus hijos. Es claro, por tanto, que la renuncia del derecho de suscripción preferente de suscribir una ampliación de capital a la par, en una sociedad cuyo patrimonio neto excede en mucho al capital suscrito, es inconcebible sin ánimo de liberalidad." La operación también está sujeta al Impuesto sobre Donaciones. Una sociedad familiar, A SA, que ostenta fortísimas reservas, cuyo capital social asciende a 99 millones de pesetas, aumenta el capital social en la cuantía de de 106 millones de pesetas, sin prima de emisión, renunciando el padre y los socios, sin contraprestación, al derecho de suscripción preferente, que es ejercitado por una sociedad, B SA, constituida por el padre y sus dos hijos, en la que participan, respectivamente, en la cuantía del 51% y el 49%. Ello implica que la sociedad B SA pasa a controlar el 51,70773 de la sociedad A SA, desembolsando tan sólo 106 millones de pesetas, cuando el patrimonio neto de la sociedad A SA asciende a 2.343.518.636 pesetas - más de 14 millones de euros-. Dicho en otras palabras, la sociedad B SA se hace con un patrimonio valorado en 7.282.946,2 euros, pagando solo 637.072,83 euros. Hubo un segundo aumento de capital social de la sociedad A SA que fue suscrito mayoritariamente por los hijos y en escasa cuantía por el padre, apreciándose por el Tribunal una renuncia parcial en favor de los hijos. Para la Inspección, en realidad, las acciones son suscritas por el padre y sus hijos, siendo aportadas a la sociedad B SA, aportación que igualmente tributa. La defensa alegó que la operación carecía de ánimo elusorio, constituyendo una mera reestructuración. Sin embargo, el Tribunal invocando el principio de la calificación del negocio con arreglo a la verdadera naturaleza del hecho imponible llega a conclusiones distintas, produciéndose una distribución implícita de las reservas de la sociedad, sin apreciar renuncia abdicativa pues el "juego de artificios" que se detecta tiene una finalidad transmisiva del padre a los hijos. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 8 de marzo de 2012, Recurso 1207/2008. La exención de la reinversión de la ganancia patrimonial no exige que se haga constar en la declaración del Impuesto correspondiente al ejercicio en el que se obtiene la ganancia. “Expuesta así la cuestión debatida, hemos de traer a colación la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de fecha 18 de diciembre de 2008, desestimatoria del recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio interpuesto por el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT contra resolución del TEAR referente a liquidación del IRPF, pidiendo la unificación de criterio en el sentido de declarar que: "La opción por la exención de la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual como consecuencia de la intención de reinvertir el importe total obtenido en dicha enajenación en la adquisición de una nueva vivienda habitual, deberá hacerse constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia, rellenando las casillas correspondientes del modelo de autoliquidación con toda la información que requiera la normativa del impuesto, sin que, con posterioridad a la finalización del periodo reglamentario de declaración, pueda rectificarse dicha opción". La citada resolución del TEAC declara como criterio unificado que no puede otorgarse carácter sustancial a la forma de exteriorización de la exención por reinversión planteada como obligatoria por el Director recurrente, esto es, a la inclusión en la declaración del ejercicio en el que se obtuvo la ganancia de la ganancia misma y de todas las menciones exigidas por el modelo de declaración, porque la normativa del impuesto no otorga, a diferencia de otros casos, esa condición sustancial a los citados requisitos formales que, como se ha visto, se exigen de forma muy poco clara y precisa y porque no se aprecian razones ligadas al sustrato de las operaciones a las que se aplica la exención que exijan rigor formal; de manera que, si no se desmiente por alguna otra circunstancia de la declaración del mismo ejercicio o de los siguientes, la falta de inclusión en ella de la ganancia patrimonial pueda ser reveladora de la intención de elegir la exención por reinversión y, si se cumplen, obviamente, la totalidad de los requisitos de esta figura, aceptar su aplicación; sin perjuicio, como es obvio, de que se pueda considerar como constitutiva de infracción tributaria la falta de incorporación al modelo de declaración de información que es requerida por él, en particular si, cuando en el ejercicio de la venta aun no se ha realizado la reinversión, no se informa de la intención de reinvertir en el plazo legalmente disponible para ello; pero sin que ello suponga la pérdida del derecho. En aplicación de la citada doctrina dictada en unificación de criterio y a la vista de las circunstancias concurrentes, escritura de venta de 1 de julio de 2005 que motivó la ganancia y contrato privado de compraventa de 18 de noviembre de 2006, entre cuyas fechas no media un período de tiempo superior a dos años, procede la anulación de la liquidación impugnada” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 8 de mayo de 2012, Recurso 1282/2009. La igualación del rango de una hipoteca con otra hipoteca futura a constituir solo devengará AJD cuando se constituya dicha segunda hipoteca. “La alteración y la igualación de rango hipotecario que ahora enjuiciamos lo es con respecto a una hipoteca futura, esto es, que aún no se ha constituido. Esta hipoteca, eventual por lo demás, tal y como se deriva del acuerdo escriturado por las partes, se equiparará en rango a la anterior siempre y cuando se constituya antes de determinada fecha. En otras palabras, la equiparación de rango hipotecario es condicionada a que se constituya una segunda hipoteca en determinado plazo, con lo que se sujeta el negocio de equiparación a una condición suspensiva. El art. 2.2 del Texto Refundido aprobado por el RD-Leg. 1/1993 establece que "(e)n los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuere suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla, haciéndose constar el aplazamiento de la liquidación en la inscripción de bienes en el registro público correspondiente". En cuanto al devengo del impuesto, el art. 49.2 de la misma ley prevé que "(t)oda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan". Por consiguiente, al momento en que se acuerda la equiparación de rango hipotecario con una hipoteca futura no se ha devengado el impuesto ni se puede liquidar con arreglo a la ley. Las alegaciones de la Generalitat Valenciana no pueden ser acogidas y con esto se desestima su recurso contencioso administrativo.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 8 de mayo de 2012, Recurso 292/2012. El Impuesto de TPO exigible por razón de la constitución de una fianza no simultánea al tiempo de una subrogación en un préstamo hipotecario no abarca el capital ampliado, solo el subrogado por el comprador de la finca hipotecada. Previéndose en la escritura la futura constitución de la fianza, no se devenga ITP. “En el caso examinado, resta por examinar si el impuesto debe recaer sobre la totalidad del préstamo o sobre la ampliación o, dicho de otra manera, si la exención impositiva de que se ha tratado afecta a la totalidad del préstamo o sólo a la parte a que asciende la ampliación del mismo, como afirma el TEAR. En definitiva, lo que se ha de decidir, dada la simultaneidad material entre la constitución de la fianza y la ampliación del préstamo, es si a los efectos de los preceptos antes transcritos son equiparables los conceptos constitución de un préstamo y subrogación de un tercero en el mismo. Esta Sala ha declarado reiteradamente que al existir simultaneidad entre la constitución de la fianza y la ampliación del préstamo se debe entender que concurre la exención impositiva en relación con la ampliación aunque no con la constitución inicial del mismo, cuya cuantía se verá ahora sujeta a tributación toda vez que la fianza es muy posterior a la constitución inicial del préstamo. Por otro lado, en contra de lo afirmado reiteradamente por la parte reclamante, lo cierto es que ni ha aportado a la vía judicial y consta en el expediente administrativo la escritura inicial de constitución del préstamo en cuya cláusula sexta se dice que ya está prevista la constitución de la fianza. Se trata de una alegación carente de soporte probatorio por lo que, como ya ocurriera en vía administrativa, no se puede declarar probada la previsión que se pretende por la parte actora.” En la Sentencia del TSJ de Madrid de 11 de mayo de 2012, Recurso 1827/2009, se juzga el siguiente supuesto: “Por escritura de 4 de junio de 2003 se procede a la modificación y ampliación de préstamo hipotecario, pactando igualmente una modificación de condiciones de plazo e intereses en el préstamo objeto de subrogación así como la constitución de fianza, girando la demandada por este último concepto de fianza la liquidación por ITP objeto de los presentes autos. En la estipulación 6ª de dicha escritura se dice que "desde el momento de la subrogación o sustitución por cualquier causa del prestatario, se exigirán por la Caja garantías complementarias a la personal del adquirente o hipotecaria, tales como fianza o pignoraticia, con arreglo a los criterios generales de solvencia seguidos por la Caja". El Tribunal resolvió que “En el caso examinado el préstamo se concedió inicialmente según la escritura pública citada. En dicho contrato se pactó, en la estipulación 6ª, como queda expuesto, 14.3.3, que "desde el momento de la subrogación o sustitución por cualquier causa del prestatario, se exigirán por la Caja garantías complementarias a la personal del adquirente o hipotecaria, tales como fianza o pignoraticia, con arreglo a los criterios generales de solvencia seguidos por la Caja". Es decir, resulta evidente que en la escritura inicial estaba prevista la garantía de que ahora se trata para el caso de subrogación. Resultando indiferente que la fianza no fuera constituida en el momento en que se contrató el préstamo pues lo fue en la misma escritura de compraventa y subrogación en el préstamo que tuvo plena vigencia y existencia. En consecuencia procede la declaración de nulidad de la liquidación mencionada, como hiciera el TEAR, por ser la misma contraria a lo dispuesto en el artículo 15.1 de la Ley de ITP y el artículo 25 del Reglamento. Siendo absolutamente rechazable la alegación que, al respecto hace la recurrente, de que la cláusula en cuestión no contenía una auténtica previsión de aumento de la garantía. El rechazo debe ser frontal dado los términos en que la cláusula está redactada.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 10 de Mayo 2012; Recurso 236/2009. Si los padres son los deudores de un préstamo hipotecario que grava una adquisición de un bien en favor de los hijos menores de edad, que no son deudores, ello supone una donación sujeta al ISD. “La demandante presenta como prueba de tal previa existencia de medios para la adquisición, una escritura, de "Subsanación y complemento" de aquella número 3793 del notario Sr X, en la que, actuando los padres de las menores como otorgantes, subsanan en el sentido de que la deuda que asumió la madre con la entidad bancaria por la compra de la finca, se efectuó por todas las compradoras, esto es también por las dos hijas, incorporando un certificado de tal entidad en el sentido de que la titularidad de la hipoteca pasará a ser de la madre junto a sus hijas en cuanto la escritura de subsanación se asiente en el Registro de la Propiedad, y de ambos documentos extrae la conclusión de que las hijas fueron prestatarias. Por otra parte argumenta que en el convenio regulador de separación matrimonial de los padres se convino que las hijas habrían de percibir mensualmente de su padre la cantidad de 900 euros, lo que en el transcurso del tiempo arroja una cifra suficiente para la devolución mensual del préstamo hipotecario en lo que les corresponde. No obstante, como afirma la resolución dictada en reposición, de la escritura de subsanación resulta una comparecencia de los interesados, rectificando el previo acto propio ya legalmente perfeccionado. Es decir, no nos encontramos ante los supuestos del art.153 del Reglamento Notarial, de rectificación de errores materiales, omisiones o defectos de forma que pueda rectificar por sí el notario, sino la novación subjetiva de la constitución de hipoteca. Pero lo esencial al respecto es que tal modificación no se evidencia que convirtiera a las menores en prestatarias, de lo que pudiera resultar que los medios para la adquisición fue el mismo préstamo”. “En la escritura de subsanación se otorga la extensión de la responsabilidad personal en las menores, lo cual, fuera de otras consideraciones, si bien constituía deudas personales en las menores no alcanza indefectiblemente a la conclusión de que fueran prestatarias desde el momento en que conforme al art. 151 e) del Codi de Familia el padre y la madre precisaban autorización judicial para tomar dinero a préstamo, lo que no es el caso en cuanto que la autorización fue concedida para la constitución de hipoteca, según es de ver en el Auto del Juzgado de Primera Instancia nº 3 de Manresa, de 26 de septiembre de 2005. Es decir, la autorización quedó limitada a la constitución de hipoteca, con la consiguiente responsabilidad real, pero no a la adquisición de un préstamo, adquiriendo la titularidad y por tanto la obligación personal como deudoras. En el convenio regulador de la separación se estipuló el pago mensual por el padre de 900 euros mensuales por cada una de las hijas en concepto de alimentos. Conforme al art. 76-c) del Codi de Familia en el Convenio Regulador se ha de establecer la cantidad por el concepto de alimentos de los hijos, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 143, que corresponde pagar al padre o a la madre; el art.143 dispone que en virtud de la potestad, el padre y la madre tiene a su cargo el cuidado de los hijos y el deber de alimentos en el sentido más amplio, y el art. 4-1-a) configura como gastos familiares los originados en concepto de alimentos. En consecuencia, las cantidades en concepto de alimentos se configuran como una prestación o cargo de los progenitores lo que tiene naturaleza distinta a la existencia de bienes o medios suficientes del menor para realizar la adquisición, a que se refiere el art.4 de la Ley del Impuesto, esto es, que bienes propios del menor que operen como contraprestación de la adquisición.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 14 de mayo de 2012, Recurso 616/2011. Sujeción a AJD de la fijación del destino de una finca y regulación de su uso. “La parte recurrente presentó autoliquidación del ITP y AJD, modalidad documentaria, en relación con una escritura pública de fijación de destino y regulación de uso del local destinado a garaje y trastero. La mencionada autoliquidación declaró una base imponible de cero euros. Es necesario destacar como esta escritura se presentó ante el Registro de la Propiedad para la práctica de las correspondientes operaciones registrales.” Se expone por el Tribunal para motivar la desestimación del recurso que “ha declarado el Tribunal Supremo fijando doctrina legal, en recurso de casación en interés de la Ley, de 4 de diciembre de 1997 y a la que ha de sumarse la de 25 de noviembre de 2002, dictada en una casación ordinaria, señala que la inscripción en los Registros Públicos (el de la Propiedad, el Mercantil y el de la Propiedad Industrial, a los que ha de añadirse, como parte del primero, el de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin desplazamiento) otorga al titular registral un conjunto de garantías que el ordenamiento jurídico concede a determinados actos en razón de la forma notarial adoptada (y que constituyen dichas especiales garantías registrales la finalidad del gravamen de Actos Jurídicos Documentados), sin que esa justificación del impuesto lo convierta en una tasa por la prestación de un servicio, pues tanto la edificación, los préstamos concertados para financiarla y su distribución entre los pisos y locales, como el otorgamiento de las correspondientes escrituras y su eventual inscripción en el Registro de la Propiedad, forman parte del tráfico inmobiliario, cuya seguridad beneficia a todos y especialmente a cuantos intervienen en él, participando de la riqueza que produce.” Igualmente se cita la Sentencia del TS de 15 de junio de 2002, Recurso 2363/1997. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 17 de mayo de 2012; Recurso 580/2009. En la cesión del arrendamiento financiero la base imponible en AJD es el precio pagado y no las cuotas pendientes de satisfacer. “El TEARC, tras citar el art. 30 del Texto Refundido del impuesto aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , reseña que la oficina gestora consideró que aún tratándose de una escritura en la que se formaliza la cesión de derechos de arrendamiento financiero sujeta a este concepto impositivo, puesto que es el citado contrato el que será objeto de inscripción registral, deben utilizarse las reglas establecidas para determinar la base imponible de la constitución de arrendamientos según lo dispuesto en el art. 10, apartado e ), (« servirá de base la cantidad total que haya de satisfacerse por todo el periodo de duración del contrato »), fijándola en el caso en las cuotas de arrendamiento pendientes de pago, prescindiendo del precio pagado como contraprestación de la cesión.” Añade el TEAR que “la verdadera naturaleza del negocio jurídico con contenido valuable que se está documentando en la escritura pública, esto es la cesión de un derecho de arrendamiento financiero sujeta al impuesto sobre el valor añadido, operación a efectos del cual constituye una prestación de servicios (artículo 11.dos.2 de la Ley 37/1992), integrándose su base imponible "por el importe total de la contraprestación" tal y como dispone el artículo 78.uno de la citada ley. Ello lleva a determinar, al igual que sucede en otros supuestos relacionados con operaciones de arrendamiento financiero -considérese por ejemplo el ejercicio del derecho de opción de compra sujeto a "actos jurídicos documentados"- que la base imponible a efectos del concepto "actos jurídicos documentados" debe quedar integrada por la contraprestación real, es decir, en el presente caso por el precio total satisfecho por la cesión, sin perjuicio, de la posibilidad de comprobación administrativa». “Sin embargo, la Sala se aparta ahora, expresa y razonadamente, del criterio sustentado en tal sentencia –de 31 de diciembre de 2001-, debiendo estarse, a estos efectos, al precio pagado como contraprestación de la cesión de que se trata (tal como se sostiene en la resolución del TEARC) y no a la suma de las cuotas de arrendamiento pendientes de pago (como se sostuvo por la oficina gestora, por la indicada sentencia de 2001 y, ahora, por la demanda). En efecto, ha de partirse del dato esencial de que la subrogación en que consiste la cesión no da lugar a un nuevo arrendamiento financiero, tratándose, por el contrario, de un mero cambio de la persona del arrendatario financiero sin afectar al contenido del contrato inicial. La subrogación por cambio de contratante supone una novación del contrato, pero, en defecto de expresa voluntad de las partes, no estamos ante una novación extintiva, sino meramente modificativa. En consecuencia, la aplicación de las reglas establecidas en el art. 10.e) citado para la constitución de arrendamientos conlleva una notoria duplicidad impositiva aunque sea soportada por distintos sujetos pasivos, lo que obliga a entender que ha de estarse a la verdadera naturaleza del negocio jurídico con contenido valuable que se está documentando en la escritura pública. Y tal contenido evaluable ha de entenderse como el importe total de la contraprestación por tal negocio jurídico de cesión, en la misma forma que ocurre en el IVA, de acuerdo con los arts. 11.dos.2 y 78.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , regulador de este último impuesto, siendo por tanto la base imponible de la modalidad por Actos Jurídicos Documentados del impuesto que aquí nos ocupa el precio total satisfecho por la cesión, tal como ha resuelto el TEARC en la resolución impugnada y sostienen de consuno el abogado del Estado y la parte codemandada en la presente litis.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 22 de mayo 2012, Recurso 1615/2009. “El Tribunal Supremo en Sentencia de 7 de diciembre de 1948 señala que "cuando el acto no es gratuito en beneficio del donatario y lo determina el interés de ambas partes y no la liberalidad de una de ellas, carece de los requisitos indispensables para ser calificado de donación". De todo ello se deriva la inexistencia de donación en aquellos supuestos en los que la entrega de bienes vaya acompañada de la obligación para el donatario de asumir las deudas que el donante tenía con un tercero, por un importe equivalente al valor de los bienes entregados. Por tanto, este es el elemento determinante para calificar la operación descrita en la escritura pública, de forma tal que si existe una equivalencia entre lo donado y las deudas que se asumen no podría calificarse como donación, puesto que no existe empobrecimiento del donante ni enriquecimiento del donatario, dado que junto al valor de los bienes entregados y adquiridos, se produce también la transmisión y la adquisición respectiva, de la obligación de pago de una deuda por un importe equivalente, en dicho caso estaríamos en una "adjudicación en pago de asunción de deudas." En la Sentencia el Tribunal estimó que en la donación con asunción de deudas por el donatario en “caso de la subrogación de los donatarios en la deuda (hipoteca sobre el inmueble) que es asumida con liberación del primitivo deudor, debiendo valorarse como donación la cantidad correspondiente al valor del inmueble descontando la cantidad que resta por amortizar y constituyendo la asunción de la deuda que no ha sido amortizada otro negocio jurídico distinto de la donación que constituye hecho imponible del ITP (art 7.2.a) del Texto Refundido) como adjudicación en pago de asunción de deuda.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 24 de mayo de 2012, Recurso 611/2009. Sujeción a IVA de la constitución de un usufructo temporal sobre un bien inmueble no destinado a vivienda. Si estuviese destinado a vivienda, la transmisión estaría exenta de IVA y sujeta a ITP. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 28 de mayo de 2012, Recurso 944/2007. Admisión de la prescripción de ITP mediante la prueba de la titularidad catastral del comprador. “Ya que, como señalaba la sentencia del TSJ de Cataluña citada por el recurrente, aunque no consta la presentación del documento privado, el que el recurrente aparezca como titular catastral de dicha finca, implica que aquel fue presentado, pues no es posible imputar la titularidad catastral de un inmueble a una persona que no acredite su título de propiedad, mediante su oportuna presentación ante el funcionario correspondiente del Centro de Gestión Catastral , salvo que haya existido una actuación contraria a la legalidad, lo cual no es posible inferir en el caso que nos ocupa, no sólo por el hecho de no haber sido cuestionado en autos, sino por la propia presunción de validez que el ordenamiento jurídico otorga a la actuación administrativa y, en concreto al certificado emitido por el Jefe de la Sección de Renta, Gestión y Administración Financiera del Ayuntamiento de Molina de Segura ( arts. 56 y 57 Ley 30/92 de 26 de noviembre ). En definitiva, desde la fecha en que fue incorporado el contrato privado de compraventa al Catastro, el documento a los efectos que nos ocupan, ya existía, por lo que, teniendo en consideración que desde esa fecha la Administración Tributaria pudo tener conocimiento del acto de la transmisión, ha prescrito el derecho de la administración para determinar la deuda tributaria, mediante la correspondiente liquidación al haber transcurrido con exceso el plazo de prescripción de 4 años previsto en la LG.T.” Sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de mayo de 2012, Recurso 648/2010. La responsabilidad nace con la deuda tributaria, que está pendiente desde su mismo nacimiento, cuando se realiza el hecho imponible, sin perjuicio de que deba ser posteriormente liquida y exigible. A propósito de la responsabilidad tributaria la Sentencia del Tribunal Supremo de 31 de enero de 2011 declaró lo siguiente: «Del anterior precepto 131.5 a) LGT resulta que la responsabilidad solidaria requiere de la concurrencia de una deuda tributaria pendiente de pago y de la realización o colaboración en una conducta consistente en la ocultación de bienes o derechos del deudor realizada con el designio de sustraer esos bienes o derechos al procedimiento ejecutivo de cobro, impidiendo su posterior embargo. En este sentido y al margen de la ubicación sistemática del artículo 131.5 a), debe ratificarse la resolución del TEAC (Fo. Do. Cuarto) que antes quedó trascrita en el Fo. Da. Primero, apartado 5.-) y que damos por reproducida, destacando, en esencia, que el artículo 131.5.a), no acota temporalmente de forma explícita el momento en el que tales hechos tienen que producirse para ser determinantes de la responsabilidad. Desde que se realiza el hecho imponible el ordenamiento sujeta al obligado tributario al cumplimiento de las prestaciones que caracterizan la relación jurídico-tributaria, cuyo núcleo lo constituye la prestación material de la obligación tributaria, es decir, la obligación de pago de la deuda nacida. La deuda tributaria está, por tanto, pendiente desde su mismo nacimiento, sin perjuicio de que deba ser posteriormente liquida y exigible. La obligación de pago de la deuda nace, para el deudor principal, con la realización del hecho imponible, de forma que a partir de ese momento su patrimonio presente y futuro queda vinculado a la prestación material asumida legalmente consistente en el pago de la deuda tributaria. Desde entonces, el deudor que realice operaciones de despatrimonialización puede incurrir en un ilícito y el causante o colaborador en la ocultación puede ser consciente del fin ilegítimo de la operación. Por tanto, la voluntad del legislador de cubrir con la letra a) las conductas ilícitas de desafección patrimonial anteriores a la ejecución material en la vía de apremio parece clara, toda vez que no fija otro límite temporal cuando sí lo hace en las letras b) y c) del mismo precepto.» El criterio expresado en la sentencia anotada es de aplicación al supuesto controvertido, por razones de unidad de doctrina, de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación de la ley. Y conduce a la desestimación del motivo de impugnación examinado, porque las deudas tributarias objeto de derivación solidaria, aunque estaban pendientes de liquidación cuando se otorgó la escritura pública de 06 de marzo de 2000, no obstante, a esta fecha ya se había producido el hecho imponible de los tributos posteriormente liquidados [ arts. 28 y 29, Ley 230/1963 , modificada por la Ley 25/1995], que como queda dicho son el Impuesto sobre Sociedades [Ejercicios 1996/1999] y el Impuesto sobre el Valor Añadido [Ejercicios 1997/1999]." Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 12 de junio de 2012; Recurso 1281/2009. Sujeción a AJD de la escritura en la que se documenta la adquisición de los derechos de aprovechamientos urbanísticos en fincas concretas con independencia de que igualmente se hubiese pagado el Impuesto al tiempo de la adquisición de dichos derechos de aprovechamiento. “Se impugna en el presente recurso resolución del T.E.A.R. de 22 de mayo de 2009 desestimatoria de la reclamación planteada contra liquidación practicada el 15 de febrero de 2008 en concepto de impuesto sobre actos jurídicos documentados, por razón de escritura pública de 23 de diciembre de 2005, en la que se documenta la adquisición de derechos de aprovechamiento urbanístico en fincas concretas que se adjudican como resultado para materializar los derechos edificatorios. La actora autoliquidó la escritura el 27 de diciembre de 2005 como no sujeta, en el entendimiento de que se trataba de una cesión de aprovechamientos urbanísticos ya adquiridos por escritura de 15 de octubre de 2004 y ya liquidados como venta futura de derechos sobre un bien, de parcelas en curso de actuaciones urbanísticas que ya se habían sometido a tributación.” “El T.E.A.R. razona con acierto al sostener que el gravamen documental sujeta escrituras como la que nos ocupa, visto que contienen un acto inscribible en el Registro de la propiedad como derecho en folio independiente, a tenor de lo dispuesto por el artículo 43 del Reglamento Hipotecario , R.D. 1093/1997, de 4 de julio. En esta segunda escritura se adjudican ya fincas concretas sobre las que materializar los derechos edificatorios, luego hay un nuevo acto económicamente valuable e inscribible, no sujeto al impuesto sobre sucesiones y donaciones ni a los conceptos transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias, por lo que no falta ninguno de los requisitos para la sujeción al A.J.D. que establece el artículo 31.2 del texto refundido del impuesto. El que la primera escritura de 15 de octubre de 2004, por la que se adquirieron derechos futuros, estuviera ya liquidada no empece a la sujeción de esta segunda escritura al gravamen documental pues ahora el hecho imponible es distinto y se realiza por la formalización de derechos concretos de edificación en fincas concretas que se adjudican incluidas en el P.A.U. que se aprueba, lo que conduce a desestimar la pretensión deducida en este recurso.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia 25 de junio de 2012; Recurso 15833/2010. Aplicación del artículo 108 de la LMV. La adquisición de más del 80% del patrimonio de una sociedad en la que concurren los requisitos del artículo 108 de la LMV está sujeta a ITP. ”El día 22 de junio de 2006 Carlos María vende a "U, S.L.U." todas las participaciones que tenía en la entidad "A, SL.". “En el presente caso, sostiene la recurrente en su escrito de demanda como argumentos en los que se apoya para defender la no aplicación de la excepción prevista en el artículo 108 de la LMV, que el automatismo en la aplicación del precepto llevó a la Administración a una conclusión errónea, pues en el supuesto que nos ocupa Carlos María ya tenía el control de "A, S.L.", al vender su participación de control a "U, S.L." su posición de control permanece invariable, pues es el único socio de "U, S.L.", y los inmuebles no han dejado de estar fuera de su control en momento alguno. El poder de decisión sobre lo que pueda hacer con esos inmuebles lo tenía Claudio como socio mayoritario de "A, S.L." y lo sigue teniendo como único socio de "U, S.L.U.". El Tribunal declara que “ lo que aquí se valora a efectos de aplicar o no la excepción del artículo 108 de la LMV, no es que el control de Carlos María , persona física, permanezca o no invariable una vez vendidas a "U, S.L." las participaciones sociales que tenía en la sociedad de responsabilidad limitada "A, S.L.", sino el que a partir de esa fecha la sociedad "U, S.L.", con personalidad jurídica diferente a la de la otra sociedad, adquiere un porcentaje superior al 50 % del capital social de la misma, y con ello un control sobre ella.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 10 de julio de 2012, Recurso 1589/2009. No sujeción de la fianza constituida con motivo de la subrogación en un préstamo hipotecario por el comprador de una vivienda hipotecada. "El caso que nos ocupa ha sido resuelto por diversas Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, entre las que se encuentra la número 1.303/2010, de 14 de octubre , cuyo razonado criterio hacemos nuestro, por haber sido razonable y reiteradamente aplicado por aquella Sala, en el entendimiento de que "para que haya un solo acto liquidable es preciso que el préstamo y la garantía se pacten conjuntamente, según jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo, interpretadora de la añeja expresión 'constitución de préstamos garantizados', expresiva de que préstamos y garantías simultáneos tributan por un solo concepto. En el caso enjuiciado, la devolución del préstamo en el que se subroga la parte compradora se ha asegurado con dos garantías distintas, por la hipoteca y por la fianza, reforzando doblemente la confianza del acreedor, por lo que resulta de aplicación lo previsto en el art. 15.1 T.R.I.T.P....y resulta indiferente que la fianza no fuera constituida en el momento en que se constituyó el préstamo, pues lo fue en la misma escritura de compraventa y subrogación, el cual mantuvo su plena vigencia y existencia...Se trata, por consiguiente, también en este caso, de un supuesto de constitución de dos garantías distintas en relación con el mismo crédito, formalizadas en unidad de acto en la primera escritura referenciada, mientras que en la segunda la compradora se subroga en la garantía hipotecaria, al propio tiempo que se sustituye el afianzamiento inicialmente otorgado para garantizar dicho crédito. De tal forma que esta segunda garantía se deriva sin ninguna duda del documento contractual inicial de constitución del préstamo, conforme viene exigiendo la doctrina jurisprudencial que ha quedado anteriormente referenciada, con la lógica consecuencia de que, como sostiene la parte actora en sus argumentaciones, no surgirá la obligación de tributar nuevamente por este segundo afianzamiento, otorgado en sustitución del primero, dado que se tributó en su día por el préstamo al que garantiza". Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 16 de julio de 2012; Recurso 15635/2010. El valor de tasación, como base imponible en ITP, solo constituye una presunción iuris tantum. “Lo que no trasciende de la STS de 7/12/2011 es que, admitiendo que la Administración pueda elegir libremente el medio de comprobación del artículo 57.1, g) LGT y de que no esté obligada a justificar que el valor fijado al efecto en la utilización de dicho medio se corresponde con la base imponible del impuesto, añadidamente, ello comporte para Jueces y Tribunales una conclusión limitativa no solo de sus facultades, sino de sus obligaciones conforme al artículo 24.1 CE, de suerte que aquel valor fijado a efectos de tasación hipotecaria que a la Administración le basta poner de manifiesto en el procedimiento de comprobación se proyecte al proceso jurisdiccional en que se cuestione y a la propia sentencia de suerte que la labor del juzgador, entonces, quede referida estrictamente a la comprobación de si el valor utilizado por la Administración es justamente el que, incluso antes de iniciarse procedimiento tributario alguno, fue el establecido a efectos de tasación hipotecaria entre entidad bancaria y cliente. Y ello porque tal proyección de la STS de 7/12/11 sobre el artículo 57.1, g) obligaría a promover cuestión de inconstitucionalidad sobre dicho precepto, al limitar abierta y drásticamente la labor de Jueces y Tribunales. Por el contrario, existe un juicio positivo de constitucionalidad de la norma, cual es el de que la Administración no viene obligada a más de lo que la STS citada destaca, lo que convierte el valor comprobado en el valor ajustado a la base imponible, salvo que el contribuyente acredite lo contrario. Es decir, y como ya notamos en nuestra sentencia de 19/3/12 (recurso 15019/11 ) aquel valor no constituye una presunción "iuris et de iure" que vincule a los Tribunales sino que lo que concurre es una suerte de presunción "iuris tantum" de que el valor comprobado es el que se ajusta a la base imponible del Impuesto. A la Administración, siguiendo el criterio jurisprudencial reseñado, le basta con señalar aquella magnitud declarada a efectos de tasación de la finca hipotecada. Y, si tal valor es ajeno a la intervención del interesado, por venirle impuesto; es de conveniencia entre éste y entidad bancaria, por dirigirse a la extinción de otros préstamos pendientes; o a evitar la concesión de otros concurrentes o futuros, como es notorio ha sucedido con anterioridad a la actual crisis económica; o el contribuyente entiende que en absoluto se corresponde con el propio de la base imponible del impuesto puede discutirlo, tal como razona la STS antes transcrita, mediante la tasación pericial contradictoria. Pero como es criterio pacífico en la jurisprudencia, tal instituto es una facultad para el contribuyente y no una carga de modo que, sobre todo sometida la discrepancia a discusión jurisdiccional, aquella presunción que surge del valor declarado a efectos de tasación en la hipoteca, no deviene inatacable porque tal tasación contradictoria no se haya solicitado, sino que puede cuestionarse en autos, tanto mediante la prueba pericial correspondiente, como en relación con los particulares que obren en el expediente administrativo según los cuales la parte demandante estime que puede llegarse a un valor diferente a aquél que la Administración señaló como comprobado merced a lo dispuesto en el artículo 57.1, g) LGT.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 16 de julio de 2012; Recurso 15335/2011. Prueba de la existencia de una donación disimulada, y por tanto sujeta al ISD, en una compraventa aparente. “El parentesco entre transmitente y beneficiaria de la transmisión, la no acreditación del pago del precio aplazado estipulado en el contrato, y la falta de capacidad económica de la adquirente para hacer frente a esos pagos aplazados, sin acudir a la financiación ajena, constituyen indicios acreditados, y suficientes, cuya valoración conjunta permite llegar a aquella conclusión, es decir, a que el negocio jurídico celebrado entre madre e hija ha sido una donación tal como se describe en el artículo 618 del Código Civil, y por tanto un negocio jurídico encaminado a provocar un desplazamiento patrimonial gratuito a favor de la donataria, lo que nos lleva al hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Insiste la actora en su escrito de demanda en que la compraventa del 50 % de la oficina de farmacia fue documentada mediante escritura pública, que los pagos se efectuaron mediante disposiciones en cuenta bancaria de la que era titular la comunidad de bienes constituida por adquirente y transmitente tras la compraventa, y en la que se ingresaban los beneficios de la actividad de farmacia; que estos pagos se han acreditado mediante la emisión de los recibos justificativos de tal abono; que los beneficios del 50 % de la farmacia correspondientes a la actora, y que fueron declarados en los años 2004, 2005 y 2006, eran suficientes para hacer frente a los pagos de las anualidades teniendo en cuenta que a dichos beneficios se deben sumar las amortizaciones; y que además los ingresos de la unidad familiar se nutrían suficientemente con el salario del cónyuge. Sin embargo frente a tales argumentos se puede decir, en primer lugar, tal como se hace constar en el acuerdo de confirmación de la liquidación provisional, que de la valoración de los libros de contabilidad de la oficina de farmacia correspondiente a los ejercicios 2003, 2004 y 2005, y de los movimientos bancarios del periodo comprendido entre el 26 de marzo de 2004 (fecha fijada para el primer pago) y el 10 de agosto de 2007 (fecha del acta) no se puede sostener que haya habido un pago de las cantidades adeudadas y aplazadas. En segundo lugar, no cuestiona la actora los datos del IRPF que ha manejado la Inspección tributaria de los que se deduce la escasa capacidad económica para hacer frente al pago de las mensualidades aplazadas del precio de la transmisión, resultando de tales datos unos rendimientos netos obtenidos por la recurrente en los ejercicios 2003, 2004 y 2005, de 18.676,37 #, 33.032,49 #, y 2.359,52 #, respectivamente. Por lo demás, no ha ofrecido el cálculo que pudiera resultar de la suma de las amortizaciones, como tampoco ha ofrecido prueba alguna demostrativa de la afirmación que hace en su demanda consistente en que la unidad familiar se nutría con los ingresos del esposo.” Sentencia de la Audiencia Nacional de 26 de julio de 2012, Recurso 357/2009. Validez de la petición de información de los titulares de la tarjeta de un importante establecimiento comercial que haya realizado pagos a través de las mismas por importe total anual igual o superior a 30.000 euros. "En suma, el carácter masivo, indiscriminado o genérico del requerimiento no lo hace incurrir en una prohibida falta de proporcionalidad, en tanto que existe correspondencia entre los medios empleados o exigidos y el fin propuesto, pues éste es ponderado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, como hemos visto, en términos de gran amplitud, siendo de añadir, en relación con esta cuestión, que la demanda tampoco indica, para sustentar el motivo, qué otros medios serían idóneos, de forma preferente, para lograr el mismo objetivo de obtención de información, pues si por ello se refiere a los requerimientos individualizados de información como formas que deben adoptar necesariamente los referidos a operaciones financieras, activas o pasivas, no puede ser admitido pues si se atiende a la sentencia del Tribunal Supremo de constante alusión, el requerimiento allí enjuiciado, y por la misma razón el que ahora nos ocupa, quedaría amparado directamente en la potestad, y correlativa obligación, que se contiene en el apartado 1 del artículo 93, que define la obligación general de facilitar información en unos términos que la jurisprudencia, en atención a la finalidad de obtener información relevante a efectos tributarios, permiten amparar todo requerimiento que venga referido a datos de contenido económico que, de forma directa o interrelacionados con otros, revelen signos de capacidad económica que puedan desencadenar, en el futuro, actuaciones de comprobación por parte de la Administración" Se tiene en cuenta por la AN la Sentencia del TS de 3 de noviembre de 2011, Recurso357/2009. CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Nº de consulta: V1454-12. Fecha: 03/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Materia: “Adquisición "mortis causa" de nuda propiedad de vivienda habitual con aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.” Se pregunta “Si al consolidarse el usufructo en los nudos propietarios tendrán derecho a aplicar de nuevo la reducción sobre el importe adquirido, conforme a lo previsto en el artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.” Se responde que “El artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, establece, en su párrafo segundo, que “Sin perjuicio de la liquidación anterior (referida a la liquidación inicial al nudo propietario), al extinguirse el usufructo el primer nudo propietario viene obligado a pagar por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de la reducción a que se refiere el artículo 42 de este Reglamento cuando la misma no se hubiera agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad, y con aplicación del mismo tipo medio efectivo de gravamen a que se refiere el párrafo anterior”. Sin embargo, en el caso planteado en el escrito de consulta no procede la previsión del artículo 51.2 del Reglamento del impuesto, habida cuenta que los titulares del derecho de nuda propiedad agotaron en el momento de la adquisición de tal derecho el total susceptible de reducción aplicable por sujeto pasivo.” Nº de consulta: V1456-12. Fecha: 04/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: “Los hermanos consultantes recibieron de su padre por donación efectuada ante notario el 5 de mayo de 2010 participaciones que representan el 20% del capital social de una sociedad de responsabilidad limitada X, falleciendo el padre de los consultantes el 19 de octubre de 2010. Los consultantes manifiestan que, a pesar de la consideración de la donación como donación mortis causa de acuerdo con la normativa foral catalana, tributaron por ella en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como adquisición gratuita inter vivos, al tener efectos transmisivos inmediatos” Se pregunta si existe ganancia o perdida patrimonial con motivo de dicha transmisión Se responde que “donación “mortis causa”, si bien tiene la naturaleza jurídica de la donación, constituye una donación de características especiales a la que, en cuanto título sucesorio, se le aplicarán siempre las normas relativas a las adquisiciones por causa de muerte y no las relativas a adquisiciones a título gratuito e “inter vivos”. En este supuesto resultará de aplicación lo dispuesto en la letra b) del artículo 33.3 de la LIRPF. Con independencia de lo anterior, si como consecuencia del negocio jurídico se produjera una transmisión inmediata de derechos sobre bienes de forma y manera que no quedara sujeta a condición alguna suspensiva o resolutoria, esa concreta transmisión tendría efectos “inter vivos”, sin perjuicio de los efectos sucesorios que la regulación normativa especial catalana le reconoce. En este caso resultará de aplicación lo dispuesto en la letra c) del artículo 33.3 de la LIRPF” El artículo 33.3 dispone que “se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos: (...) La Consulta V1468-12 de 09/07/2012, entre otras, ha declarado a efectos de la inexistencia de ganancia patrimonial en el supuesto del apartado c) del artículo 33. 3 la ley del IRPF la irrelevancia de los requisitos que a estos efectos establezca la normativa autonómica. Nº de consulta: V1462-12. Fecha: 04/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones. Materia: “El causante deja a la viuda el usufructo universal y vitalicio de sus bienes y el resto a sus dos hijos por partes iguales.” Se pregunta que “si se adjudicaran a la viuda en pago de su usufructo universal bienes en pleno dominio si habría que aplicar en la desmembración del dominio el tipo medio efectivo de gravamen.” Se responde que “el artículo 57 del RISD dispone que “Cuando en virtud de lo dispuesto en los artículos 839 y 840 del Código Civil se hiciese pago al cónyuge sobreviviente de su haber legitimario en forma o concepto distinto del usufructo, se girará una liquidación sobre la cantidad coincidente del valor comprobado de los bienes o derechos adjudicados y el asignado al usufructo, según las reglas del artículo 49, sin que haya lugar, en consecuencia, a practicar liquidación alguna por la nuda propiedad a los herederos ni, en su día, por extinción del usufructo. Pero cuando el valor de lo adjudicado en forma distinta del usufructo fuese menor o mayor de lo que correspondería al cónyuge viudo, el exceso o diferencia se liquidará como exceso de adjudicación a cargo del heredero o herederos favorecidos en el primer caso, o del cónyuge viudo en el segundo.” “En cuanto al tipo de gravamen, lógicamente se aplicará la tarifa general conforme a las reglas generales del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y no el tipo medio efectivo de gravamen a que hace referencia el artículo 51.2 del RISD, pues no resulta aplicable tal precepto, sino el artículo 57 del RISD, que remite a las normas generales y exime expresamente a los herederos de practicar tanto la liquidación por la nuda propiedad como, en su día, por extinción del usufructo.” Nº de consulta: V1482-12. Fecha: 09/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: Se pregunta sobre la existencia de motivos económicos válidos en un supuesto de reestructuración de patrimonio empresarial en la que se pretende eliminar los préstamos intragrupo. Se responde que “no obstante, teniendo en cuenta que la entidad I va a cesar su actividad, se desconoce si su patrimonio favorece el desarrollo de las actividades realizadas por P y G, y tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar, este Centro Directivo no puede pronunciarse respecto de la existencia de motivos económicos válidos en la participación de la entidad I en la operación de fusión. En este sentido, la existencia de bases imponibles negativas pendientes de compensar en I podía determinar que la operación tiene como finalidad preponderante el aprovechamiento de las mismas, al margen de cualquier otro motivo económico relevante, por lo que no podrá aplicar el régimen fiscal especial. Nº de consulta: V1484-12. Fecha: 10/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: “La consultante, junto con el resto de socios, transmitió el 8 de octubre de 2009 unas participaciones en una sociedad de responsabilidad limitada, representativas de la totalidad de su capital social, otorgándose escritura pública de compraventa. La totalidad del precio pactado quedaba aplazado, la mitad a los tres meses del otorgamiento de la escritura y el resto una vez transcurridos trece meses desde el citado otorgamiento. Transcurridos los tres meses sin haber procedido la parte compradora al pago del primer plazo, y antes de transcurrir los trece meses fijados para el pago total de la deuda, ambas partes suscribieron un nuevo acuerdo en el que se ampli������ el plazo para el pago de la totalidad del precio pactado hasta el 8 de noviembre de 2015���� Se pregunta “Si la modificación del plazo de exigibilidad del cobro del precio pactado trasladaría la imputación fiscal de la ganancia o pérdida patrimonial al año 2015”. Se responde que “en el caso consultado, la exigibilidad de cada uno de los cobros se produjo en el año 2010, tres y trece meses después del otorgamiento de la escritura pública de compraventa, según lo estipulado por las partes, por lo que es a este periodo impositivo al que ha de imputarse la ganancia o pérdida patrimonial generada, aunque se haya pactado un nuevo aplazamiento por la imposibilidad de pago por parte del comprador.” Nº de consulta: V1489-12. Fecha: 10/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: “ Comunidad de bienes, constituida por la consultante con tres de sus hijos, que desarrolla una actividad agraria en estimación objetiva. Como consecuencia de un accidente laboral fallece un empleado y a otro se le producen lesiones graves con amputación de pierna, lo que da lugar a que el INSS le declare en situación de incapacidad permanente absoluta con derecho a pensión, siendo responsable del pago de la prestación la empresa por incumplimiento de la obligación de alta previa del trabajador.” “Al haber tenido que ingresar en la Tesorería General de la Seguridad Social el importe capitalizado de la pensión, así como pagar los gastos de asistencia sanitaria del empleado y los honorarios profesionales del letrado que defendió los intereses de la comunidad de bienes, pregunta sobre la posible consideración de todos ellos como gastos extraordinarios que minoren el rendimiento neto. Se responde que “en el presente caso, los gastos que se producen son consecuencia del incumplimiento por parte de la comunidad de bienes que desarrolla la actividad de la obligación de alta y cotización a la Seguridad Social del empleado accidentado, gastos que de no ser por el citado incumplimiento no se hubieran producido, pues el gasto ordinario correspondiente a las cotizaciones a la Seguridad Social que hubiera hecho el empresario comportaría la inexistencia de los gastos a que ha dado lugar el accidente laboral, por lo que los gastos objeto de consulta devienen de alguna forma en sustitutivos de unos gastos ordinarios propios del proceso normal del ejercicio de la actividad, por lo que no puede apreciarse respecto a los mismos el carácter de gastos extraordinarios ajenos a ese proceso normal del ejercicio de la actividad. Nº de consulta: V153412. Fecha: 13/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: “Las entidades C e I son dos sociedades que desarrollan la misma actividad: la dirección y gestión de participaciones sociales en otras entidades e inversiones en valores mobiliarios. La entidad I posee participaciones mayoritarias en entidades cuyo activo está compuesto en más del 50% por inmuebles. La sociedad C se encuentra participada por una persona física, M, que ostenta el 50% y por, G, su cónyuge con el 50% restante. Por otra parte la sociedad I se encuentra participada al 98,47% por la persona física M, mientras que su cónyuge, G, ostenta el 1,53% restante. Se pretende llevar a cabo una operación de fusión mediante la que la entidad I transmitiría su patrimonio social en bloque a C como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, atribuyendo a sus socios valores representativos del capital social de C y en su caso una compensación en metálico que no exceda del 10% del valor nominal de las acciones. Los motivos económicos por los que se desea llevar a cabo esta operación son: la simplificación en la dirección, gestión y administración; un ahorro de costes debido a una disminución de las obligaciones contables, fiscales y mercantiles; una mayor solvencia y eficiencia en los recursos financieros; y una mejora de la imagen frente a terceros. Ambas entidades tienen bases imponibles negativas pendientes de compensar y patrimonios netos positivos.” Se pregunta “Si la operación de reestructuración planteada puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, en particular si los motivos expuestos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS y si procede la compensación de bases imponibles negativas. 2. Si la operación descrita daría lugar a la tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.” Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: “Primera: Si la operación planteada tiene la consideración de operación de reestructuración conforme a lo dispuesto en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, estará no sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD (art. 19.2) y exenta de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido. Segunda: La obtención del control de una sociedad en cuyo activo se incluyen valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo está integrado en mas del 50 % por inmuebles, mediante la adquisición de valores en el mercado secundario no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, por no concurrir los requisitos exigidos por el artículo 108.2.a) de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, para el devengo del gravamen. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.” El Centro Directivo también efectúa la siguiente consideración: “En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende: simplificar en la dirección, gestión y administración; un ahorro de costes debido a una disminución de las obligaciones contables, fiscales y mercantiles; una mayor solvencia y eficiencia en los recursos financieros; y una mejora de la imagen frente a terceros. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS. El hecho de que la sociedad I absorbida tenga bases imponibles negativas pendientes de compensación, no supone que deba entenderse que la operación se realice con la finalidad de conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, puesto que según se desprende del escrito de consulta, la sociedad absorbente también tiene bases imponibles negativas pendientes de compensar y desarrolla la misma actividad que la sociedad absorbida, la inversión en acciones y participaciones de otras sociedades, por lo que no parece que pueda tener otras fuentes de renta, aparte de los dividendos de las sociedades participadas, que le permitieran aplicar los créditos fiscales pendientes de aplicación de la sociedad absorbida en mejores condiciones que esta última, de manera que en la medida en que las actividades desarrolladas salgan reforzadas como consecuencia de la operación realizada, se considera que priman los motivos económicos en la decisión de la realización de esta operación a efectos de la aplicación de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.” Nº de consulta: V1544-12. Fecha: 16/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Materia: “Aportación de participaciones recibidas en donación a Sociedad íntegramente participada por el donatario.” Se pregunta “por el cumplimiento del requisito del mantenimiento del valor de la donación tanto en el marco del artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como en el caso de aplicación de la normativa auton���mica valenciana.” Se responde que “si las participaciones adquiridas por donación se aportan a una Sociedad de titularidad del donatario y se mantiene el valor de adquisición por el que se practicó en su momento la reducción, la operación societaria no afectará al mantenimiento de su derecho a la misma, por lo que, subsistente tal derecho a la aplicación del artículo 20.6, tampoco tendrá consecuencia alguna sobre la procedencia de lo previsto en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Nº de consulta: V1547-12. Fecha: 17/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones. Materia: “ Donación de participaciones sociales entre tía y sobrino, con aplicación de la reducción autonómica establecida en la ley 10/2010, de 16 de diciembre, dictada por la Comunidad Autónoma de La Rioja.” Se pregunta “si, con ocasión de la donación, se habrá realizado una transmisión lucrativa de participaciones sociales de las previstas en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con aplicación de los artículos 33.3.c) y 36 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:” Se responde que “como puede advertirse, las dos normas del IRPF reproducidas –artículos 33 y 36- se remiten, de forma directa en el primer caso e indirecta en el segundo, al régimen establecido en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, por lo que, si este no es aplicable -sólo prevé la transmisión a favor de descendientes o cónyuge-, tampoco se entenderá que no existe ganancia o pérdida patrimonial alguna ni tampoco se producirá la subrogación del donatario en la posición del donante. Tal es el supuesto del escrito de consulta en el que, como expresamente se reconoce, se incumplen los requisitos del artículo 20.6 de la Ley 29/1987, por lo que no resultará aplicable lo previsto en los artículos 33.3.c) y 36 de la Ley 35/2006 sin que proceda contestar, en consecuencia, a la cuarta cuestión planteada, habida cuenta que presupone una respuesta afirmativa respecto de la subrogación del donatario. Nº de consulta: V1566-12. Fecha: 18/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: Justificación de pagos de una obra cuando no existe factura, pero sí Sentencia de Audiencia Provincial que lo justifica. Se responde que “en relación con la justificación documental de la que debe disponer la sociedad para poder deducirse el gasto completamente relacionado con su actividad, el TRLIS no hace ninguna mención expresa, por lo que habrá que estar a lo dispuesto en los artículos 105 y siguientes de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria (en adelante LGT), en los que se establece que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo, siendo de aplicación en los procedimientos tributarios las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, con las especialidades que en el ámbito tributario se establecen en los artículos siguientes de la referida Ley. En virtud de esta remisión genérica, serán de aplicación los dos principios generales que en nuestro derecho vertebran el juego probatorio, el principio de "prueba libre" o de prueba no tasada, que hace excepcionales los casos en los que el valor de los distintos medios probatorios esté preestablecido por la Ley e impida su contradicción, y el de "apreciación conjunta de la prueba", que obliga a valorar la totalidad de las existentes. Por tanto, cabe concluir que no es competencia de esta Dirección General el determinar los justificantes que, en su caso, servirán de prueba para admitir la deducibilidad fiscal del gasto. La entidad establecerá, en cada caso concreto, qué justificantes son necesarios para demostrar la correcta imputación del gasto a la base imponible. Posteriormente, la suficiencia probatoria podrá ser valorada por los órganos administrativos en el ejercicio de sus competencias y dentro de los procedimientos establecidos al efecto.” Nº de consulta: V1586-12. Fecha: 19/07/2012. Impuesto afectado: Ley General Tributaria. Materia: “Consultante que manifiesta que paga una deuda que correspondía a otro obligado tributario” “Posibilidad de obtener la devolución de ingresos indebidos. Se responde que “el consultante carece de legitimación para solicitar y obtener la devolución de ingresos indebidos tanto por el procedimiento del artículo 221 de la Ley General Tributaria como por los procedimientos de los artículos 216 y 244 de la misma ley, en tanto en cuanto que no es obligado tributario de la relación jurídico-tributaria derivada del tributo.” Según la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 23 de febrero de 2012, Recurso 1322/2008, si el pago se efectuó con el fin de evitar un embargo, sí procede al reintegro al no ser un pago por terceros. Nº de consulta: V1637-12. Fecha: 27/07/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: “Trabajador despedido de su empresa que ha tenido que recurrir a un abogado para su defensa en el Juzgado, incurriendo en un gasto de 708 euros (incluido IVA).” “- Consideración del referido gasto como deducible para la determinación del rendimiento neto del trabajo. - Compatibilidad de la consideración de dichos gastos como deducibles para la determinación del rendimiento neto del trabajo con la deducción sobre cuota íntegra autonómica recogida en el apartado tres del artículo primero de la Ley 17/2011, de 23 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Andalucía.” Se responde que “En consecuencia, al referirse dichas cuestiones a una disposición dictada por una Comunidad Autónoma en ejercicio de sus competencias, la contestación a las mismas deberá ser realizada por el órgano competente de esa Administración territorial, conforme al citado artículo 55.2.a) de la Ley 22/2009. En cuanto a la consideración como gasto deducible del importe satisfecho por el trabajador al abogado, el artículo 19 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece lo siguiente: “1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles. 2. Tendrán la consideraci��n de gastos deducibles exclusivamente los siguientes: (…) Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, Número 00/363/2010 de 9 de julio de 2012, vocalía duodécima. Interrupción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria por la solicitud de rectificación de las autoliquidaciones formuladas por los obligados tributarios. Una solicitud de rectificación de autoliquidación, en cuanto que se refiera a elementos determinantes de la cuantificación de la obligación tributaria, tiene virtualidad interruptiva de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Consultas da la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña. Consulta número 86 E/12 de 15 de mayo de 2012. Disponiendo el artículo 63.1 de la Ley Catalana 5/2012, de 20 de marzo, de medidas fiscales financieras y administrativas y de creación de un Impuesto sobre establecimientos turísticos, una bonificación del cien por cien de la cuota tributaria de la modalidad del Impuesto de AJD en las novaciones de créditos hipotecarios con un límite de 500.000 euros en la base imponible, cuando la base imponible sea superior a dicha cantidad, sólo gozará de beneficio fiscal los primeros 500.000 euros y el exceso sobre dicho límite tributará al tipo del 1,5%. Consulta número 159 E/12 de 18 de mayo de 2012. La retribución de los trabajos profesionales realizados por el albacea estará sujeta al IRPF como rendimiento del trabajo o como rendimiento de actividad económica. Con la percepción del 15% del valor del caudal relicto cabe distinguir dos supuestos: A) Si la percepción lo es en concepto de retribución por el ejercicio del albaceazgo le son de aplicación las reglas contenidas en el artículo 11 del Real Decreto 1629/1991; B) Si la percepción no lo es en el concepto de albacea sino como participación en la herencia, la adquisición mortis causa quedará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Consulta de la Diputación Foral de Bizkaia de 13 de julio de 2012. Tipo impositivo aplicable a la adquisición de suelo en un momento posterior a la adquisición del vuelo. Se responde que si existe una identidad en cuanto al destinatario de la transmisión del vuelo y del suelo y que si ocurre lo mismo en la identidad del transmitente, se aplicará el tipo reducido previsto en la Ley del IVA para la entrega de viviendas. En el caso consultado no tiene lugar dicha identidad, pues el suelo fue entregado por el Departamento de Obras Públicas del Gobierno Vasco , que constituyó un derecho de superficie a favor de la Sociedad Vivienda y Suelo de Euskadi, SA, que es la entidad que transmite el vuelo. Joaquín Zejalbo Martín Lucena, a 5 de octubre de dos mil doce
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