COMENTARIOS A LAS CONSULTAS EMITIDAS

POR LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

CONSULTAS MAS INTERESANTES DE OCTUBRE DE 2002

Coordina: Miguel Gil del Campo, Inspector de Hacienda del Estado.

Número de Consulta: 1432-02
Fecha: 01/10/2002

Impuesto afectado: IMPUESTO SOBRE  ACTIVIDADES ECONÓMICAS.

Materia: OBLIGACIONES FISCALES. EXENCIONES.

Una  Asociación sin ánimo de lucro presta servicios desde su Centro de Día para Refugiados, Inmigrantes y Desplazados que tienen como objetivo la normalización legal, social, laboral y cultural de los extranjeros en situación de precariedad, realizando la función de mediación entre el usuario extranjero y los recursos sociales. Sus ingresos proceden de subvenciones de distintas Administraciones Públicas e instituciones privadas.

Considera la DGT que la Asociación no estará sujeta al Impuesto por la mera representación y defensa de los intereses generales de sus miembros, ni por las actividades encaminadas a obtener subvenciones o aportaciones de organismos públicos o privados que financien sus fines, ni por las actividades de mera información, promoción o difusión de políticas o conductas de respeto hacia el colectivo de inmigrantes, refugiados y desplazados, supuestos éstos en los que no estará obligada a presentar declaración de alta.

Sin embargo, si presta servicios a sus miembros individual o colectivamente, o a cualquier otra persona o entidad, o realiza cualquier otra actividad económica en los términos del referido artículo 80.1 de la Ley 39/1988, estará sujeta al impuesto y obligada a presentar la declaración o declaraciones de alta correspondientes a las actividades que efectivamente realice.

La DGT, a título de ejemplo, considera que la Asociación estaría sujeta y debería causar alta en las siguientes rúbricas de la Sección Primera, si realizase las actividades siguientes:
Grupo 841 “Servicios jurídicos”, si presta servicios de asistencia o defensa jurídica a terceros.
Grupo o Epígrafe que corresponda a las materias de que se trate, dentro de la Agrupación 93 “Educación e investigación”, si imparte cursos o formación a inmigrantes o a voluntarios sociales.

De acuerdo con la DGT no le resulta aplicable a la Asociación ningún de las exenciones reguladas en el artículo 83.1 de la Ley 39/1988, reguladora de las Haciendas Locales, en cuanto que no es entidad pública, ni se dedica a las actividades de investigación y enseñanza o a otras relacionadas con disminuidos físicos, psíquicos y sensoriales.

En cambio, por lo que se refiere a los beneficios fiscales regulados por la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General, si que considera aplicable la exención establecida en su artículo 58.2,(de carácter rogado) en favor de las Fundaciones y Asociaciones sin fines lucrativos que cumplan los requisitos señalados en el capítulo I del Título II de la propia Ley 30/1994, por las actividades que ejerzan y constituyan su objeto o finalidad específica. Se entenderá que las explotaciones económicas coinciden con el objeto o finalidad específica de la entidad, cuando las actividades que en dichas explotaciones se realicen persigan el cumplimiento de los fines contemplados en los artículos 2.4 y 42.1.a) de dicha Ley 30/1994, cuando el disfrute de la exención no produzca distorsiones en la competencia en relación con empresas que realicen la misma actividad y sus destinatarios sean colectividades genéricas de personas. Al tratarse de una exención de carácter rogado, deberá presentar declaración de alta en la matrícula del impuesto ante el órgano competente de la gestión censal del mismo, conforme a lo dispuesto en los artículos 5, 8 y 9.1 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal, y en el artículo 4 del Real Decreto 765/1995, de 5 de mayo, por el que se regulan determinadas cuestiones del régimen de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general.

La Consulta se ha resuelto de acuerdo con la normativa aplicable para las entidades sin fines lucrativos con anterioridad a la reciente reforma de su régimen fiscal. Para los periodos impositivos que se inicien a partir del 25 de diciembre de 2002 resulta de aplicación la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al Mecenazgo.

La nueva normativa ha ampliado los beneficios fiscales para las entidades sin fines lucrativos incluidas en su ámbito de aplicación, básicamente, las Fundaciones y las Asociaciones declaradas de utilidad pública. En concreto, en su artículo 7 se relacionan una serie de actividades económicas cuyas rentas van a estar exentas en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre Actividades Económicas siempre y cuando coincidan con el objeto o finalidad específica de la entidad. En concreto, su número 1º incluye la exención de las explotaciones económicas de prestación de servicios de promoción y gestión de la acción social, así como los de asistencia social e inclusión social referentes a una serie de colectivos entre los que se incluyen los emigrantes, inmigrantes y transeúntes.

Por tanto, con la nueva ley las rentas de estas explotaciones económicas están exentas y, además,  su ejercicio está exento en el IAE. Se ha eliminada el sistema de reconocimiento de la exención que existía tanto en Sociedades como en el IAE, se trataba en ambos casos de exenciones rogadas. En la actualidad, las entidades parcialmente exentas únicamente tendrán que comunicar a la Agencia Tributaria o al Ayuntamiento respectivo que han optado por la aplicación del régimen fiscal especial de la Ley 49/2002. No obstante, se impone a las entidades exentas que se den de alta en el impuesto, si bien no ingresen sino que comuniquen la aplicación de la exención.

Por Ley 51/2002, de 27 de diciembre, se ha reformado la Ley 39/1988, Reguladora de las Haciendas Locales, estableciéndose la exención del pago del Impuesto sobre Actividades Económicas a todas las personas físicas y, también, a otros sujetos pasivos del mismo que hayan tenido una cifra de negocios inferior a un millón de euros.

Número de Consulta: 1447-02

Fecha: 01/10/2002

Impuesto afectado: IMPUESTO SOBRE  SOCIEDADES

Materia: REINVERSIÓN DE BENEFICIOS EXTRAORDINARIOS EN ADQUISICIONES DE  SOCIEDADES EXTRANJERAS.

La consultante es la entidad dominante de un grupo fiscal sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades que ha transmitido, junto con otra integrante del mismo grupo, antes del 1 de enero de 2002, una serie de activos poseídos con más de un año de antelación a su respectiva venta.

La consultante planea reinvertir en 2002 la totalidad de las rentas obtenidas en tales ventas por el grupo fiscal mediante la adquisición de participaciones representativas de más del 5 por 100 del capital de otras dos entidades. Dichas participaciones se van a adquirir a una entidad residente en el Reino Unido que pertenece al mismo grupo internacional de sociedades.

Las entidades cuyas participaciones se planea adquirir son entidades residentes en Suiza. La primera de ellas se dedica a fabricar y vender materiales de construcción estando sometida en Suiza a un impuesto sobre el beneficio neto. La fabricación la tiene contratada en régimen de maquila con otras dos sociedades. La segunda de ellas presta sus servicios de fabricación a la primera, estando sometida al impuesto sobre sociedades en Suiza.

Consideración del impuesto que grava a las sociedades suizas cuyas participaciones ahora se adquieren como un impuesto de naturaleza análoga o idéntica al Impuesto sobre Sociedades español a efectos de la aplicación de las exenciones reguladas en el artículo 20 bis de la LIS a las rentas que en un futuro se obtengan de dichas participaciones.

En relación con la primera de las cuestiones planteadas, se le comunica lo siguiente:

La disposición transitoria tercera de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (BOE de 31 de diciembre), dispone en relación con las rentas obtenidas en transmisiones de activos realizadas con anterioridad al 1 de enero de 2002, lo siguiente:

"1. Las rentas acogidas a la reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, según su redacción vigente hasta 1 de enero de 2002, se regularán por lo en él establecido y en sus normas de desarrollo, aún cuando la reinversión y demás requisitos se produzca en periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2002.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, si la reinversión se efectúa en un período impositivo iniciado a partir de 1 de enero de 2002, el sujeto pasivo podrá aplicar la deducción a que se refiere el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, a condición de que la totalidad de la renta diferida se integre en la base imponible de dicho periodo impositivo.

3. Los sujetos pasivos que en el primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de 2002 tuvieran rentas pendientes de integrar en la base imponible, por haberse acogido a la reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el artículo 21 de la Ley 43/1995, según su redacción vigente hasta 1 de enero de 2002, podrán incluir en la base imponible de la primera declaración por este impuesto que se presente a partir de 1 de enero de 2002, total o parcialmente, dichas rentas, aplicando asimismo la deducción prevista en el artículo 36 ter de dicha Ley por tales rentas integradas en la base imponible."

La DGT considera que la reinversión a realizar se puede efectuar a través de la adquisición de participaciones a una sociedad vendedora que esté  fuera de España y, además, pertenezca al mismo grupo.

De acuerdo con el artículo 81 LIS se entiende por Grupo fiscal el conjunto de sociedades anónimas, limitadas y comanditarias por acciones residentes en territorio español formado por una sociedad dominante y todas las sociedades dependientes de la misma. El artículo 89 LIS autoriza a que la reinversión se produzca o pueda materializarse en un elemento adquirido a otra sociedad del grupo fiscal a condición de que sea nuevo. En este caso se ha materializado en la adquisición, a una sociedad residente en el Reino Unido, de acciones de acciones residentes en Suiza.

Por otra parte la DGT considera que la sociedad española que va a aplicar la deducción del artículo 36 ter LIS a través de la reinversión producida en la adquisición de acciones de sociedades suizas, también podrá aplicar la exención del artículo 20 bis LIS respecto de los dividendos o rentas derivadas de la transmisión de esas acciones, al considerar que el Impuesto directo suizo que grave esas rentas es un impuesto equivalente o análogo al Impuesto sobre Sociedades español, en el sentido del artículo 20 bis 1. b) LIS.

Nº de Consulta: 1490-02
Fecha: 4/10/2002
Impuesto afectado: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.

Materia: REQUISITOS DE DEDUCIBILIDAD DEL FONDO DE COMERCIO FINANCIERO.

La entidad consultante, dedicada al diseño y fabricación de equipos informáticos y electrónicos prevé adquirir una entidad A holding holandesa que participa a su vez en dos sociedades operativas residentes en Francia, entidad B e Irlanda, entidad C. La adquisición de la entidad holding holandesa A se realiza por un coste superior al valor teórico contable de las sociedades operativas B y C. Las rentas que obtiene la consultante derivadas de la entidad A (dividendos distribuidos por la misma o plusvalías obtenidas en una eventual transmisión de su participación en la entidad holding) podrán acogerse a la exención regulada en el artículo 20 bis de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS).

El artículo 12.5 de la LIS considera deducible, con el límite anual máximo de la veintava parte de su importe, la diferencia entre el precio de adquisición de la participación y su valor teórico contable a la fecha de adquisición que no hubiera sido imputada a los bienes y derechos de la entidad no residente (fondo de comercio financiero) “… sin perjuicio de lo establecido en la normativa contable de aplicación.”

 
Considera la DGT que la deducibilidad fiscal del denominado fondo de comercio financiero no estará condicionada en la entidad consultante a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias, de modo que según se haya contabilizado o no la diferencia, su deducibilidad fiscal surgirá en el resultado contable del ejercicio o como corrección a dicho resultado.

La DGT establece el siguiente procedimiento de cálculo de la amortización del fondo de comercio financiero:

Se tomará el precio de adquisición de la participación, del que se restará su valor teórico contable fijado en la fecha en la que se adquirió la participación.

El citado valor teórico reflejará la parte proporcional de los fondos propios de la sociedad no residente en territorio español que corresponda a la participación ostentada sobre ella, una vez realizas las homogeneizaciones valorativa y temporal dispuestas en los artículos 17 y 18 del Anexo del Real Decreto 1815/1991.

La diferencia positiva existente entre las magnitudes anteriores se imputará a los bienes y derechos de la entidad no residente hasta el límite del valor de mercado del elemento patrimonial de que se trate, calculado en función del porcentaje de participación en el capital social de la entidad.

La diferencia que subsista será deducible con el límite anual máximo de la veintava parte de su importe.

El citado cálculo se realizará exclusivamente sobre las participaciones directas en la sociedad no residente adquiridas por el sujeto pasivo.

En el supuesto planteado en el escrito de consulta, la diferencia a que se refiere el artículo 12.5 de la LIS surgirá por comparación del coste de adquisición de la participación en la entidad holding holandesa y su valor teórico, sin que se tenga en cuenta a estos efectos el valor teórico contable de las sociedades operativas de segundo o ulterior nivel.