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COMENTARIOS A LAS CONSULTAS EMITIDAS
POR LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS
CONSULTAS MAS INTERESANTES DE NOVIEMBRE DE 2002
Coordina: Miguel Gil del Campo, Inspector de Hacienda del Estado.
Número de Consulta: 1727-02
Fecha: 12/11/2002
Impuesto afectado: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
Materia: VENTA DE UN INMUEBLE A TRAVÉS DE UNA ESCISIÓN TOTAL DE SOCIEDAD.
Una sociedad que no realiza actividad empresarial, propietaria de tres inmuebles, que pertenece a un único socio persona física, acuerda su escisión total adjudicando uno de los inmuebles a una sociedad nueva. Las participaciones de la nueva sociedad, igualmente inactiva, se adjudican al mismo socio, y se transmiten posteriormente a terceros. Las acciones de la sociedad originaria tenían una antigüedad suficiente para acogerse a la exención contenida en la Disposición Transitoria Novena de la Ley del IRPF.
De acuerdo con el artículo 97.2.1º.a) de la LIS se considera escisión la operación por la cual una entidad divide en dos o más partes su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
La escisión es una de las operaciones de concentración o reorganización empresarial que se pueden beneficiar del régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del Título VIII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades.
El efecto fundamental de las operaciones que se pueden acoger a este tipo de régimen fiscal es el de la no integración en base imponible de las plusvalías que se puedan generar por virtud de las mismas, tanto en las sociedades que intervienen como en sede de los socios. Por virtud de este principio de neutralidad se pretende que el coste fiscal no sea un freno a la realización de estas operaciones de reestructuración, a la par que tampoco constituya la obtención de una ventaja fiscal la única razón de su realización.
En el ejemplo que se plantea la venta de las acciones de la nueva sociedad no tributaría en sede del socio puesto que las acciones de la nueva mantienen la antigüedad y características de las antiguas, lo que supone que si éstas podían acogerse al régimen establecido en la Disp Transitoria Novena de la ley de IRPF (aplicación de los coeficientes reductores en función de su antigüedad) también las nuevas podrán acogerse. Tampoco tributarán esas operaciones en sede de la sociedad que se disuelve, que de no aplicarse el régimen fiscal tributarían por la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.
Para que estas operaciones de reestructuración no tributen en el momento de realización y se aplique el régimen de diferimiento se impone que se realicen por motivos económicos válidos diferentes al mero ahorro impositivo u obtención de una ventaja fiscal. En efecto, en el artículo 110.2 se establece lo que se considera una cláusula antifraude: No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal .
En el caso planteado la DGT considera que no se alegan motivos económicos válidos por parte del consultante, sin que tampoco se vislumbre cuales pueden ser estos, ya que, en concreto, no podrá hablarse de reestructuración o racionalización de una actividad que no existía. Asimismo, se aprecia que con la operación proyectada se consigue una ventaja fiscal clara, puesto que, mediante la interposición de una sociedad para vender unos inmuebles, se consigue una tributación más ventajosa que la que correspondería si dichos inmuebles fueran vendidos directamente por la entidad titular de los mismos en la actualidad, sin que existan motivos económicos que justifiquen la interposición de la mencionada sociedad, lo que nos lleva a concluir que el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la LIS no resulta de aplicación a la operación proyectada, quedando, por lo tanto, sometida al régimen general previsto en el artículo 15 de la LIS.
Número de Consulta: 1866-02
Fecha: 12/11/2002
Impuesto afectado: ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.
Materia: AMPLIACIÓN DE CRÉDITO HIPOTECARIO.
En una operación estricta de ampliación de crédito hipotecario, es decir, aquélla en la que se incrementa el capital prestado respecto de la escritura originaria del préstamo pero no se modifica el resto de las condiciones del préstamo, la base imponible no estará constituida por la responsabilidad hipotecaria total, sino tan sólo por la añadida en la ampliación. La base imponible se fija únicamente en función de dicho incremento de responsabilidad hipotecaria, esto es, por el importe de principal ampliado, más los correspondientes intereses pactados y las cantidades que se hayan estipulado para costas y gastos, habiéndose pronunciado en igual sentido el Tribunal Económico-Administrativo Central en Resolución de 22 de septiembre de 1994 (Resolución 21-11-1997).
Número de Consulta: 1708-02
Fecha: 11/11/2002
Impuesto afectado: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
Materia: CONSECUENCIAS DE LA NO LLEVANZA DEL LIBRO DE BIENES DE INVERSIÓN.
El Impuesto sobre el Valor Añadido permite la deducción de las cuotas soportadas en bienes de inversión en su totalidad en el año de adquisición, al igual que si se tratara de bienes corrientes. Ahora bien, como la utilización de los mismos va a superar un periodo anual los artículos 107 a 110 LIVA obligan a regularizar la cuota deducida en el primer año durante los siguientes cuatro años o nueve (cuando en este último caso se trate de terrenos o edificaciones). Para la correcta gestión de estas regularizaciones el artículo 65 del RIVA impone la llevanza de un Libro Registro de Bienes de Inversión estableciendo lo siguiente:
1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido que tengan que practicar la regularización de las deducciones por bienes de inversión, según lo dispuesto en los artículos 107 a 110, ambos inclusive, de la Ley del Impuesto, deberán llevar, ajustado a los requisitos formales del artículo 68 de este Reglamento, un Libro Registro de bienes de inversión.
2. En dicho Libro se registrarán, debidamente individualizados, los bienes adquiridos por el sujeto pasivo calificados como de inversión según lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley del Impuesto.
3. Asimismo, los sujetos pasivos deberán reflejar en este Libro Registro los datos suficientes para identificar de forma precisa las facturas y documentos de Aduanas correspondientes a cada uno de los bienes de inversión asentados.
4. Se anotarán, igualmente, por cada bien individualizado, la fecha del comienzo de su utilización, prorrata anual definitiva y la regularización anual, si procede, de las deducciones.
5. En los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización, se darán de baja del Libro Registro los bienes de inversión correspondientes, anotando la referencia precisa al asentamiento del Libro Registro de facturas emitidas que recoge dicha entrega, así como la regularización de la deducción efectuada con motivo de la misma, según el procedimiento señalado en el artículo 110 de la Ley del Impuesto.
6. Será válida la realización de asientos o anotaciones por cualquier procedimiento idóneo sobre hojas separadas que después habrán de ser numeradas y encuadernadas correlativamente para formar el Libro regulado en este artículo.
La DGT considera que la no llevanza del citado libro no implica la no deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes de inversión o, en su caso, no implica la improcedencia de las peticiones de devolución de esas cuotas. La llevanza de este libro no se recoge entre los requisitos para el ejercicio del derecho a la deducción y devolución de las cuotas soportadas.
Ahora bien, si bien esa no llevanza sólo puede acarrear la imposición de una sanción tributaria por la comisión de una infracción simple (incumplimiento de obligaciones de índole contable o registral) o bien la agravación de una sanción grave, en cambio siempre será requisito formal imprescindible para el ejercicio del derecho a la deducción/devolución de cuotas el estar en posesión del documento justificativo de ese derecho, en concreto, de la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (articulo 97.1 LIVA).
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