Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena

  

Sentencias del Tribunal Constitucional.

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central.

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones del Tribunal Administrativo de Navarra.

Sentencias para recordar

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL                                 

Sala Segunda. Sentencia 54/2015, de 16 de marzo de 2015. Recurso de amparo 2603-2013. Vulneración de los derechos a la inviolabilidad del domicilio y a un proceso con todas las garantías: entrada en las dependencias de la empresa realizada sin instrucción de derechos; vulneración de la garantía de no autoincriminación.

“La STC 69/1999, de 26 de abril, FJ 2, precisa que las personas jurídicas gozan de una intensidad menor de protección, por faltar una estrecha vinculación con un ámbito de intimidad en su sentido originario; esto es, el referido a la vida personal y familiar, sólo predicable de las personas físicas. De suerte que ha de entenderse que en este ámbito la protección constitucional del domicilio de las personas jurídicas y, en lo que aquí importa, de las sociedades mercantiles, sólo se extiende a los espacios físicos que son indispensables para que puedan desarrollar su actividad sin intromisiones ajenas, por constituir el centro de dirección de la sociedad o de un establecimiento dependiente de la misma o servir a la custodia de los documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento que quedan reservados al conocimiento de terceros. En el presente caso, según los hechos probados recogidos en la Sentencia recurrida, los funcionarios actuantes acudieron al domicilio social de la entidad mercantil Chatarras Iruña, S.A., acompañados de un sargento de la Policía Foral y portando una autorización administrativa, que no fue necesario exhibir puesto que el acceso y posterior registro les fue facilitado por los socios administradores habilitados para ello por ostentar la representación legal de la sociedad. Los funcionarios entraron en las dependencias de la empresa y sin que a ninguno de los socios se informara del derecho que les asistía a oponerse a la entrada. Debemos, por tanto, analizar si se han cumplido los requisitos del consentimiento del titular del derecho cuando, como en este caso, el consentimiento actúa como fuente de legitimación constitucional de la injerencia en el ámbito de los derechos fundamentales del art. 18 CE. En este ámbito, hemos afirmado en la STC 173/2011, de 7 de noviembre, FJ 2, que el consentimiento eficaz del sujeto particular permite la inmisión en su derecho a la intimidad, si bien no precisa ser expreso, admitiéndose también un consentimiento tácito; en supuestos referentes al derecho a la inviolabilidad del domicilio del art. 18.2 CE, hemos indicado asimismo que este consentimiento no necesita ser expreso (STC 22/1984, de 17 de febrero) y que, salvo casos excepcionales, la mera falta de oposición a la intromisión domiciliar no podrá entenderse como un consentimiento tácito (STC 209/2007, de 24 de septiembre, FJ 5). Ahora bien, en todos los casos, el consentimiento eficaz tiene como presupuesto el de la garantía formal de la información expresa y previa, que debe incluir los términos y alcance de la actuación para la que se recaba la autorización injerente. Así, en el ámbito del derecho a la intimidad, hemos apreciado la vulneración de dicha garantía en los casos en que la actuación no se ajusta a los términos y el alcance para el que se otorgó el consentimiento, quebrando la conexión entre la actuación que se realiza y el objetivo tolerado para el que fue recabado el consentimiento (en este sentido, SSTC 110/1984, de 26 de noviembre, FJ 8, y 70/2009, de 23 de marzo, FJ 2).”

“Tal como se ha expresado anteriormente, la entrada en las dependencias de la empresa se hizo sin advertencia de derechos al interesado, por lo que, en el contexto de esa normativa, los funcionarios actuantes no podían considerar que la falta de oposición del obligado tributario fuera suficiente, pues su Reglamento de actuación les obligaba a despejar toda duda mediante la instrucción de derechos al interesado, advirtiéndole de la posibilidad de oponerse a la entrada en el domicilio para llevar a cabo la actuación inspectora. Junto a ello, también ha de tenerse en cuenta que los actuarios portaban una autorización administrativa para la entrada que no fue necesario exhibir al ser facilitado el acceso por los socios administradores. Este dato es relevante en este caso pues la advertencia de derechos lógicamente debía incluir este dato, esto es, que portaban una autorización administrativa para el caso de negativa u oposición del obligado tributario, lo cual nos sitúa en una hipótesis de información manifiestamente insuficiente para recabar el consentimiento, pues la autorización administrativa en modo alguno habilita la entrada en los espacios físicos que constituyen el domicilio de la persona jurídica objeto de protección constitucional. En consecuencia, apreciamos en este caso una quiebra esencial de la garantía de información para recabar consentimiento del interesado, que de esta forma resulta viciado, de lo que se concluye que no hay un consentimiento eficaz para justificar la intromisión domiciliaria en el supuesto contemplado y ello determina la apreciación de la lesión del art. 18.2 CE por la entrada en el domicilio social del día 21 de junio de 2006. La apreciación de esta lesión del art. 18.2 hace innecesario el examen de la alegada vulneración del secreto de las comunicaciones del art. 18.3 CE respecto de los datos obtenidos por la entrega de las facturas telefónicas de la sociedad recurrente, puesto que esta actuación trae causa de la entrada, donde se tomaron los datos obrantes en un archivo informático que pretendían corroborarse por la inspección, de manera que esta diligencia derivada resulta viciada por su conexión con la prueba obtenida con vulneración del derecho a la inviolabilidad del domicilio.”

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

Sentencia de 9 de septiembre de 2015, Recurso 2236/2015. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Comprobación de valores: improcedencia de utilizar como método el de peritos y que estos utilicen el de capitalización de rentas, artº 18 de la Ley 29/1987 y 57 de la Ley 58/2003.

Se trata de “determinar si existe infracción del art. 57.1 a) de la Ley General Tributaria de 2003 por haber decidido la Administración comprobar el valor, a efectos del Impuesto sobre Donaciones, a través del dictamen de un perito, acudiendo al sistema de capitalización de beneficios.”

“El Impuesto de Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, según expresa el art. 1 de la ley 29/1987, de 18 de diciembre, que lo regula. El hecho imponible lo constituye, en lo que aquí interesa, la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos (artículo 3.b), viniendo constituida, a su vez, la base imponible por el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, o, dicho de otro modo, por el valor real de los bienes y derechos minorizado por las cargas y deudas que fueran deducibles (artículo. 9). …Esto sentado, la redacción del art. 18 de la Ley del Impuesto revela la preponderancia del valor real sobre cualquier suerte de valores objetivos, reconociendo amplias posibilidades a los órganos de gestión para comprobar los valores declarados por los sujetos pasivos. Ahora bien, la remisión que hace la Ley 29/1987 al art. 52 de la ley General Tributaria, en la actualidad art. 57 de la Ley de 2003, implica que si la Administración decide acudir al expediente de comprobación de valores sólo puede utilizar alguno de los medios referidos en el artículo, y en los términos establecidos legalmente. El art. 52 de la Ley General Tributaria de 1963 establecía que el valor de las rentas, productos, bienes y demás elementos del hecho imponible, podrá comprobarse por la Administración Tributaria con arreglo a los siguientes medios: a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale, estimación por los valores que figuran en los Registros oficiales de carácter fiscal, b) Precios medios en el mercado; c) cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros, d) Dictamen de peritos de la Administración…». No obstante, en la actualidad hay que estar al art. 57 de la ley 98/2003, General Tributaria, que en la redacción dada por la Ley 36/2006. de 29 de noviembre, mantiene el mismo criterio, en lo que ahora nos interesa, al incluirse la capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale en el apartado a) y el dictamen de peritos de la Administración en el apartado e). Frente al criterio de la sentencia impugnada, la Xunta de Galicia pretende que declaremos como doctrina correcta que el dictamen pericial, previsto en el art. 57.1 e) permite acudir al sistema de capitalización de beneficios, sin que ello implique desconocer el mandato del art. 57.1 a) de la Ley General Tributaria. Esta doctrina no puede mantenerse porque en la aplicación del sistema de capitalización de beneficios ha de estarse al porcentaje que la ley de cada tributo señale, debiendo reconocerse que la ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no contiene una regla especial que determine el porcentaje para la valoración por capitalización, esto es, el tipo de interés.

La Xunta sostiene que no se infringe la ley, si a través de la intervención de un perito se realiza la valoración por el sistema de capitalización, ya que no cabe identificar aquel método con el medio de capitalización de rendimientos, al no existir limitación alguna sobre los métodos que pueden utilizar los peritos en sus valoraciones. Sin embargo, no cabe aceptar la interpretación referida pues implicaría, de forma indirecta, eludir el principio de legalidad, al ser imprescindible tener en cuenta el porcentaje a aplicar en el sistema de capitalización, que no puede quedar al arbitrio del perito, ni de la Administración, y, en definitiva, consagrar un sistema mixto de capitalización y peritación que no está expresamente contemplado como método válido…»

Se reitera la doctrina de la STS de 20 de enero de 2012

La cuestión ha sido estudiada por el Abogado del Estado Ricardo Huesca Boadilla en un trabajo titulado “La imposibilidad de acudir al sistema de capitalización de rendimientos del artículo 57.1.A de la Ley General Tributaria como medio de comprobación de valores en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”, publicado en el Boletín Informativo Tributario de agosto de 2015, páginas 4 a 10.

 

Sentencia de 15 de septiembre de 2015, Recurso 3828/2015. Se reitera la doctrina de que el sujeto pasivo de la hipoteca unilateral es la Administración tributaria.

Sentencia de 7 de octubre de 2015, Recurso 3984/2013. “Recurso de casación contra sentencia que confirma la liquidación como consecuencia de la minoración de los cuotas de IVA deducidas por la entidad recurrente, al tratarse de las soportadas en la adquisición de parcelas de terrenos realizadas en períodos (2004 y 2205), en los que el obligado tributario no era sujeto pasivo del Impuesto, al tratarse de una sociedad patrimonial, dedicada a la mera tenencia de inmuebles sin realizar ninguna actividad empresarial y sin que en el momento de la adquisición tuviera intención de afectar las fincas adquiridas a la actividad de promoción inmobiliaria, iniciada en el año 2006 (Apreciación de la Sala de instancia).”

 

No se aprecian motivos económicos válidos para la aplicación de los beneficios del régimen especial del Impuesto sobre Sociedades pues el propósito era la división entre los tres grupos familiares y no la reestructuración empresarial.

Sentencia de 14 de octubre de 2015, Recurso 2796/2013. 

“La existencia de motivos económicos válidos es una cuestión cuya valoración corresponde al Tribunal de instancia y que, en consecuencia, está vedado a la vía casacional, salvo que la parte hubiese denunciado, cosa que no ha sucedido, la existencia de una valoración de la prueba irracional, arbitraria o ilógica o cualquier otra de las vías extraordinarias que permitiese a esta Sala entrar a conocer sobre la existencia o no de una finalidad de fraude o evasión en la operación realizada. Además, la actora se limita a disentir de los razonamientos del órgano de instancia respecto de la actividad desarrollada por la entidad S…, cuestión analizada y resuelta, desfavorablemente para la parte actora, en el citado Fundamento, página 22, párrafo 7, de la sentencia, sin acreditar un motivo económico y razonable que explique la operación de autos, más allá de la obtención de ciertas ventajas fiscales.

 En realidad, se procedió simplemente a la distribución del patrimonio de E…. entre tres grupos familiares que integraban su accionariado, Fundamento de Derecho Segundo, página 6, párrafo 1 de la sentencia, sin participar en el capital de todas y cada una de las sociedades los accionistas como beneficiarios, rompiendo así el principio de proporcionalidad. El capital de E… pertenecía a tres grupos familiares, escindiéndose en escritura de 24 de julio de 1998, siendo los socios de las dos entidades recurrentes doña Paulina y sus cuatro hijos, de manera que no se trató de reestructurar las actividades de la entidad, sino de distribuir el patrimonio de E… entre los grupos familiares que integraban el accionariado. En suma, la Administración ha probado que las operaciones realizadas se realizaron con fines de elusión fiscal, y la Audiencia nacional, página 12, in fine, de su sentencia, tras «una valoración global de las circunstancias concurrentes anteriores o posteriores a la escisión» de los elementos probatorios obrantes en autos, ha confirmado esa apreciación, no susceptible de revisión en esta vía.”

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA

En la construcción en comunidad la adjudicación a los comuneros no está sujeta a IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de junio de 2015, Recurso 677/2013. 

“Pero aun cuando la comunidad constituida pudiera ser sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, la duda subsiguiente radica en saber si la asignación de los bienes a los comuneros al tiempo de disolverse la comunidad podía considerarse una entrega de bienes sujeta al citado tributo, cuestión que merece una respuesta negativa. En efecto, esta es la solución asumida por el Tribunal Supremo, entre otras en su Sentencia de 23 de mayo de 1998 (casación en interés de la Ley 2327/1997), en la que el Alto Tribunal rechaza la fijación de la doctrina preconizada basada » .. en considerar, a efectos del IVA, como primera transmisión, la adjudicación a un comunero de la concreción de su cuota indivisa, puesto que el artículo 6 de la Ley 30/85, de 2 de agosto, del IVA decía que «se entiende por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales», y ya hemos establecido que la disolución de la comunidad y posterior adjudicación de un piso o local como concreción de la cuota ideal hasta entonces existente no es un acto traslativo del dominio..», añadiendo que «..a esta argumentación no afecta la circunstancia de que el propio artículo 6, en su apartado 2. 5ª preceptúe, al igual que el artículo 8. dos.2 de la actual Ley del IVA 37/1992, de 28 de diciembre, que tienen la consideración de entrega de bienes las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, pues el precepto se refiere a la adjudicación de bienes concretos que integraban el patrimonio de las sociedades o comunidades, lo que no es el caso de la transformación de la cuota ideal indivisa sobre el haber partible en cuota concreta sobre uno de los lotes -pisos o locales- resultantes de la división, en los que, como se ha dicho hasta la saciedad, no hay traslación de dominio..». La doctrina puede también verse recogida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de junio de 1999 (casación 8138/1998) y también, obiter dictum, en la de 31 de octubre de 2011 (casación 3977/2009). Esta Sala también ha asumido la tesis, por ejemplo en sus Sentencias (Sección 2ª) de 15 de marzo de 2012 (recurso 521/2011 ) o de 15 de febrero de 2013 (recurso 538/2011 ) El Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha venido recogiendo la tesis, entre otras muchas, en su Sentencia de 6 de mayo de 2014 (recurso 1523/2010 ), según la cual, «en el supuesto de una promoción inmobiliaria en régimen de comunidad de bienes la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes y no es una transmisión patrimonial propiamente dicha ni a efectos civiles ni a efectos fiscales. En consecuencia, por primera transmisión a efectos del IVA solamente puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero. Es decir, la transmisión que realiza la comunidad de bienes promotora a los comuneros no puede revestir el carácter de entrega de bienes a los efectos del impuesto del IVA pues ninguna transmisión puede apreciarse cuando nos encontramos ante la concreción de la cuota que en la comunidad corresponde a cada comunero , partiendo de la base que, al no constar lo contrario, nos encontramos ante una comunidad romana o por cuotas, y que la concreción de esa cuota ideal en bienes materiales no supone operación transmisiva alguna que pueda ser calificada de entrega de bienes a efectos del IVA. De ello deriva que las entregas de inmuebles realizadas por uno de los comuneros a terceros con posterioridad a la previa división y adjudicación de los inmuebles efectuadas por las comunidades de bienes tienen la consideración de primeras entregas de edificaciones, encontrándose sujetas y no exentas del IVA.

En el mismo sentido la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 15 de julio de 2015, Recurso 3844/2011, declaró lo siguiente: “La cuestión controvertida en esta litis queda circunscrita a elucidar si, en los supuestos de copromoción por una comunidad de bienes de la construcción de un inmueble, la posterior adjudicación a cada comunero de un piso o local como concreción de su cuota ideal hasta entonces existente es o no un acto traslativo de dominio. Caso positivo, habrá que considerar que la posterior transmisión por el comunero tendrá la consideración de segunda entrega, que quedaría -en principio- sujeta, pero exenta a efectos de IVA (con lo que estaría sujeta sin exención al ITP). Caso negativo, habríamos de entender que esa ulterior transmisión del comunero tiene el carácter de primera entrega, sujeta y no exenta del IVA. Pues bien, tal cuestión ha sido ya resuelta por la doctrina constante del Tribunal Supremo (véanse, a título de ejemplo, las SSTS de fechas 23.5.1998 -dictada en interés de ley-, 28.6.1999 y 28.10.2009), la que ha venido a considerar que, en los supuestos de promoción inmobiliaria en régimen de comunidad de bienes, la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes, no resultando transmisiones patrimoniales propiamente dichas ni a efectos civiles ni a efectos fiscales, con la consecuencia de que por primera transmisión a efectos del IVA sólo cabe reputar la que tiene como destinatario a un tercero. Esto es, la adjudicación que realiza la comunidad de bienes promotora a los comuneros no tiene el carácter de entrega de bienes a efectos del IVA, ya que no podemos calificarla propiamente de transmisión, sino de concreción de la cuota que en la comunidad corresponde a cada partícipe de la misma; de manera que – en definitiva- las transmisiones realizadas por uno de los comuneros a terceros posteriores a la previa división y adjudicación del inmueble construido por la comunidad tienen la consideración de primeras entregas de edificaciones, sujetas y no exentas del IVA. Lo anteriormente razonado conduce, en lógica consecuencia, a la estimación del recurso.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y león, Sede de Valladolid, de 4 de junio de 2015, Recurso 1571/2012.  Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Exenciones de las Cooperativas protegidas. No se extiende a la distribución del crédito hipotecario.

“La alegación de la actora acerca de que debe aplicarse la «exención» prevista en el art. 33.1 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, a la distribución del crédito hipotecario que se contiene en la escritura pública de 17 de noviembre de 2005 no puede prosperar, toda vez que en ese precepto se establecen los «beneficios fiscales» que se reconocen a las cooperativas protegidas y que se refieren, respecto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por lo que aquí interesa, a los actos, contratos y operaciones -por lo que ahora importa- siguientes: «b) La constitución y cancelación de préstamos inclusos los representados por obligaciones», no comprendiéndose, por tanto, dentro de esa exención la distribución del crédito hipotecario litigioso. Debe añadirse a esto que no puede aplicarse la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito de las exenciones, como resulta del art. 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En este sentido en que aquí se resuelve -la no aplicación de la exención prevista en el art. 33.1 de la Ley 20/1990 a las escrituras de distribución del crédito hipotecario- se ha pronunciado esta Sala en la sentencia de 14 de octubre de 2014 (rec. 1455/2011) y la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 17 de marzo de 2004 (rec. 216/001).”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 12 de junio de 2015, Recurso 775/2011. La fecha inicial en el cálculo de la plusvalía municipal que corresponde a los bienes desafectados del dominio público y posteriormente enajenados, se sitúa en la fecha de la desafectación.

“El criterio que debe seguirse es el que han mantenido varios los Tribunales de Justicia y Juzgados del año 2000, 1996, 1999, 2001, 2002, acerca de que el momento que debe tenerse en cuenta para realizar la liquidación es la fecha de la desafectación, momento en el cual el bien inmueble dejó de estar adscrito a un servicio público y dominio público y vuelve a estar en el tráfico jurídico privado. En este sentido se ha pronunciado la Sentencia dictada en este Tribunal, Sección Tercera en el recurso de apelación nº 56/2013 confirmando la sentencia dictada en el Juzgado de lo Contencioso nº 6 de Valencia que estimó el recurso interpuesto por ADIF, contra una resolución del jurado por considerar que el computo del periodo de generación de la plusvalía, no puede iniciarse cuando se adquirió el bien por ADIF o por RENFE, sino cuando se produjo la desafectación del bien pasando de bien de dominio público estatal del Estado a bien patrimonial de RENFE actualmente ADIF, citando una sentencia del TSJ de Andalucía. Sala de Sevilla, de 03/01/2001. Rec 2093/2007 (interpuesto por RENFE contra la liquidación del IIVTNU, practicada por el Ayuntamiento de Sevilla.  La característica esencial de inalienabilidad – reconocida en el art. 132 de la Constitución Española – adorna a los bienes de dominio público mientras se mantuviere la exclusión del comercio -hasta que no se incorporen a la propiedad privada del Estado u organismo autónomo (arts. 340 del CC y 1 de la Ley de Patrimonio del Estado), con posibilidad de enajenación-. No cabe atribuir al terreno un valor a los efectos que nos ocupan, ni por tanto tiene lugar el inicio del periodo en el que manifiesta el incremento de dicho valor, en los términos del art. 108, tercera, de la Ley de Haciendas Locales (LHL). Tal conclusión -la que vincula el valor del terreno urbano al del mercado para concretar el momento inicial de la generación de la plusvalía sería consecuente con el nuevo sistema de determinación de la base imponible del IIVTNU que introdujo la LHL en el que se parte del valor catastral vigente al tiempo de la enajenación. Y como es sabido dicho valor catastral se fija tomando como referencia el valor de mercado de los inmuebles (art. 66.2 de la LHL). Es por tanto el momento de la desafectación del bien de dominio público el inicial de generación del incremento del valor del terreno. Y este mismo es el criterio que esta Sección considera conforme a derecho estimando en consecuencia el recurso de apelación y revocando la sentencia de instancia, por lo que el computo del impuesto objeto de recurso debe computarse desde el 28.4.2006 fecha de la desafectación del bien y de su incorporación al patrimonio de ADIF.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 18 de junio de 2015, Recurso 230/2012. No está sujeta a ITP la fianza prestada al tiempo de la subrogación en el préstamo hipotecario.

“El presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto la resolución adoptada en fecha 28 de octubre de 2011 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) mediante la que se estima la reclamación económico-administrativa número NUM000 interpuesta por la representación de la C…….., contra el acuerdo de la Oficina Liquidadora de H…….. por el que se practica la liquidación complementaria por el concepto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD) por importe de 1.375’04 euros.

La liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas trae causa de la compraventa con subrogación, ampliación y afianzamiento, formalizada en escritura pública otorgada ante el Notario D. C………. en fecha 10 de enero de 2008 y en el propio documento se pacta una ampliación de hipoteca. Con independencia de la hipoteca que grava la finca, en garantía de la operación de crédito que se formalizaba, Dª Elena, D. Horacio y Dª Marina, afianzan con carácter solidario el cumplimiento de todas las obligaciones y responsabilidades dimanantes de dicha escritura. A la vista de la documentación presentada, la Oficina Gestora, notificó a la entidad prestamista propuesta de liquidación por la cláusula de afianzamiento, en la que figuraba una base imponible de 462.100 euros al tipo del 1%; posteriormente, se dictó la liquidación, idéntica a la propuesta.”

“No se comparte el alegato de la Generalitat cuando mantiene que el supuesto de controversia no es el mismo que el de la Sentencia que recoge el TEARC en la resolución, máxime cuando en nuestra Sentencia de 4 de julio de 2013 antes citada hemos dicho que << de las cláusulas de la escritura resulta que la subrogación supuso una novación subjetiva en la persona del deudor, en la responsabilidad derivada de la hipoteca y en la obligación personal con ella garantizada, lo que conforme al art. 118 de la Ley Hipotecaria desligaba de la obligación al primitivo deudor desde el momento en que el acreedor prestó su consentimiento, no dándose la coexistencia de dos créditos contra dos deudores, y por ello se creó una nueva relación obligatoria respecto a la cual la constitución de fianza sí fue simultánea. La ajeneidad de este negocio jurídico es puesta de manifiesto por el Letrado de la Generalitat, si bien para llegar a una conclusión que no es considerada correcta por esta Sala, porque no se trata de relacionar la inicial constitución del préstamo hipotecario con la escritura de subrogación y constitución de fianza, sino de relacionar la constitución de fianza con la nueva relación obligatoria constituida, esto es el préstamo hipotecario a favor de los adquirientes de la finca; el cual además se configuró como una hipoteca de máximo, carácter que no consta que tuviere la anterior, y con unas condiciones en cuanto a plazo de devolución y cuantía diferentes de aquélla, según se desprende de la escritura incorporada, sea dicho a mayor abundamiento

Esto en cuanto al crédito inicial, y sin necesidad de acudir al razonamiento expuesto en cuanto a la ampliación que es por sí nueva relación como no establecida en el préstamo inicial, operando por tanto la simultaneidad lo que lleva a la exclusión de uno de los dos conceptos a los que, en otro caso, hubiera quedado sujeta la operación, esto es AJD para el prestatario y TP para el prestamista, debiendo quedar excluido, por lo dicho, el concepto de fianza. En tal sentido se pronuncia la sentencia del TSJ de Valencia citada, y la del TSJ de La Rioja, núm. 234/2009, de 3 de julio de 2009, recurso núm. 395/2005. >> En definitiva, en razón de la doctrina de este Tribunal expuesta en el anterior fundamento, la simultaneidad de la fianza se produjo, pero lo fue con el acto de la subrogación de hipoteca, y al haber simultaneidad no procede someter a la fianza a un nuevo impuesto.”  

El Tribunal catalán reitera los criterios ya expuestos en otras ocasiones.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 19 de junio de 2015, Recurso 369/2013. La bonificación por adquisición de vivienda habitual también se aplica al supuesto en que el que el comprador de una parte indivisa adquiere el resto por donación.

 “Mediante escritura de fecha 28 de diciembre de 2010 Don Plácido vende a su hija Doña Sofía, una participación indivisa del 58’72% de la vivienda situada en la CALLE000 NUM001, NUM002, NUM002 de Sabadell y una plaza de aparcamiento en la planta sótano del mismo edificio, y le dona la restante participación del 41’28 %, la vivienda será la habitual de Doña Sofía, adquirente y donataria. La oficina liquidadora de Sabadell, giró liquidación sin admitir las alegaciones de la Sra. Sofía respecto de la aplicación de la reducción prevista en el art 55 de la ley 19/2010, contra la liquidación Doña Sofía interpuso recurso de reposición que fue desestimado, en la reclamación económico administrativa se reiteró por la Sra. Sofía que al final de la operación obtiene la plena propiedad de la vivienda, por lo que el supuesto es subsumible en la bonificación fiscal del impuesto que regula el art 55 de la ley 19/2010 .

El TEAR estima la reclamación por entender que era aplicable en el caso la reducción. Considera que la bonificación tiene como finalidad el incentivar el acceso a la primera vivienda habitual, a los descendientes que cumplan determinados requisitos y al cumplirse en el caso la exigencia legal de la plena propiedad, resultaba incongruente la interpretación restrictiva de la oficina liquidadora, que únicamente aplica la bonificación cuando se dona la totalidad de la vivienda. Interpretación que comportaría una discriminación injusta respecto del descendiente que accede a su primera vivienda, siendo al final de la operación titular de la plena propiedad, por lo que en este caso la Sra. Sofía debía poder beneficiarse en la parte donada, del beneficio que establece la ley, puesto que en el mismo acto resultó titular de la plena propiedad de una vivienda que ha de constituir la primera vivienda habitual. L’Advocada de la Generalitat de Catalunya alega que la resolución del TEARC resulta contraria a derecho, dado que el art 55 de la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones exige para la aplicación del beneficio fiscal, que la adquisición de la vivienda en concepto de donación debe de ser de la totalidad de la misma, y en este caso no se donó por el Sr Plácido a su hija la totalidad de la vivienda, sino una participación indivisa del 41’28 %, vendiéndole el 58’72 % restante.”

“El TEARC considera que puesto que la bonificación tiene como finalidad, incentivar el acceso a la primera vivienda habitual de los descendientes que cumplan unos determinados requisitos, mediante la donación que realizan los ascendientes a su favor, debiendo alcanzar la plena propiedad de la vivienda, en este caso se cumple el requisito establecido por la ley de llegar a la plena propiedad y es incongruente la interpretación restrictiva que realiza la oficina liquidadora, de considerar aplicable la bonificación únicamente cuando se dona la totalidad de la vivienda puesto que esto comportaría una discriminación respecto del descendiente que accede a la primera vivienda, siendo al final de la misma operación titular de la plena propiedad. Señala que en este caso se realiza un esfuerzo superior, al adquirir una parte de la vivienda y recibir por el resto la donación, por lo que debe poder aplicarse el beneficio en la parte donada de la vivienda que ha de constituir la primera vivienda habitual. El art 54 permite aplicar la reducción, con los límites máximos que fija, tanto en caso de una donación exclusivamente dineraria como si se combinan donación de vivienda y donación de dinero, por tanto, es aplicable cuando el descendiente alcanza la plena propiedad de la vivienda, mediante la donación de parte del inmueble y en otra parte mediante compraventa. Resultaría de peor condición que el descendiente que adquiere la propiedad de la totalidad de la vivienda mediante la donación de una parte y en cuanto a la parte restante habiendo recibido donación del dinero para comprarla, el descendiente al que se dona una parte de la vivienda y compra el resto mediante su dinero, realizando por tanto un mayor esfuerzo económico. En este caso la Sra. Sofía recibe de su padre donación de una participación indivisa del 41’28 % de la vivienda, y le compra a su padre la participación indivisa restante, del 58’72%. Es acertado el razonamiento que realiza el TEARC en su resolución, esto es, que siendo la finalidad de la reducción que regulan los arts 54 y 55 de la Ley 19/2010, facilitar la adquisición de la primera vivienda por parte de los menores de 36 años que reúnen determinados requisitos, la interpretación restrictiva que realiza la oficina liquidadora resulta contraria a este fin.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 22 de junio de 2015, Recurso 298/2011. En la donación con asunción por el donatario de la obligación de pago del préstamo hipotecario que grava el bien adquirido, cuyo importe es igual a o superior al valor del bien donado, procede liquidar ITP por adjudicación en pago de asunción de deuda.

“En fecha 8 de febrero de 2007 se procede por el demandante a otorgar escritura pública como consecuencia del divorcio y reparto de bienes con la que fue su esposa Dña Rosaura, en relación con la vivienda que ambos adquirieron en la localidad de Vera el 10 de febrero de 2006, entando pendiente de pago prácticamente la totalidad del préstamo hipotecario y demás gastos, acordaron la donación de la esposa a favor del esposo, valorando la mitad indivisa perteneciente a la esposa en 45.000 euros y al estar gravada la finca con un préstamo hipotecario de 153..600 euros, a esta mitad indivisa le correspondería  la mitad de esta cantidad de 76.800 euros. El donatario se subroga en la totalidad de derechos y obligaciones tanto reales como personales del préstamo hipotecario que grava la finca, siendo deudor único del Banco….. SA. El actor presenta autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones devengado con motivo de esta escritura pública otorgada el 8 de febrero de 2007, declarándose como valor de la operación y, por tanto, como base imponible la cantidad de 0 euros al deducir del valor del bien, 45.000 euros, la carga deducible correspondiente a la mitad del préstamo hipotecario de 76.800 euros.

Esta presentación determinó el que por la Oficina Gestora se iniciara procedimiento de verificación de datos que finalizó con liquidación por el concepto de transmisiones patrimoniales al considerar que la operación descrita en la escritura pública era la de adjudicación en pago de deudas, resultando una deuda tributaria a ingresar de 3.507,52 euros. Contra dicho acto administrativo se interpuso reclamación económico administrativa pues mantiene que se trata de una donación y no de pago de asunción de deudas, que fue desestimada al entender el TEARA que de todo ello se deriva la inexistencia de donación en aquellos supuestos en los que la entrega de bienes vaya acompañada de la obligación para el donatario de asumir las deudas con un tercero por un importe equivalente al valor de los bienes entregados. Por tanto, este es el elemento determinante para calificar la operación descrita en la escritura pública, de forma tal que si existe una equivalencia entre lo donado y las deudas que se asumen no podría calificarse como donación , puesto que no existe empobrecimiento del donante ni enriquecimiento del donatario, dado que junto al valor de los bienes entregados y adquiridos, se produce también la transmisión y la adquisición respectiva, de la obligación de pago de una deuda por un importe equivalente, en dicho caso estaríamos en una «adjudicación en pago de asunción de deudas, llegando a la conclusión de que la valoración que se realiza de la mitad indivisa de la finca es inferior a la mitad de la deuda pendiente por préstamo hipotecario.»

– Ha sido reconocida por la jurisprudencia la doble consecuencia que producen negocios jurídicos como el de autos, en que conviven una disposición puramente gratuita que afecta a la parte del bien donado que «no está gravada» y otra disposición de naturaleza onerosa que recae sobre la obligación asumida por el donatario. La diversidad de efectos jurídicos y económicos no atenta contra la configuración del negocio transmisivo como de donación, dado que, entre otras razones, el art. 619 CC admite las donaciones onerosas, que define como aquellas en que el donante imponga al donatario una carga de valor inferior al bien donado, con el efecto de someterlas al régimen de los contratos hasta la concurrencia del gravamen (art. 622). A esta duplicidad de régimen no es ajena a la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, cuyo art. 29 dispone: «Las donaciones con causa onerosa y las remuneraciones tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiera algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia». El art. 59 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, se pronuncia en idénticos términos. Sin embargo, esta Sala entiende que en el supuesto analizado concurre un supuesto de adjudicación para pago de deuda, razón por la que es de aplicación el artículo 7.2.a) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, como se mantiene por el TEARA y la Administración, por la razón de que la totalidad del bien donado está gravado por el préstamo hipotecario no existiendo exceso alguno entre el valor y el gravamen, siendo este muy superior.

El artículo 17 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que en las donaciones sólo serán deducibles las deudas que estuvieren garantizadas con derechos reales que recaigan sobre los mismos bienes transmitidos, en el caso de que el adquirente haya asumido fehacientemente la obligación de pagar la deuda garantizada; pues bien, este el caso que contemplamos en el presente recurso, constando en la escritura pública de donación con subrogación de hipoteca, la relación que existía entre los otorgantes la donante y el donatario no ofrece duda alguna que la causa del negocio no es la liberalidad de la donante, ya que si analizamos el vínculo existente entre la transmisión del bien y la subrogación en la deuda garantizada con el mismo, permite considerar que el valor del bien donado es inferior a la deuda que este garantizaba excluyendo la mera liberalidad del donante al no existir exceso de valor del bien donado sobre la deuda asumida por el donatario, única transmisión que sería propiamente lucrativa por lo que debemos convenir con la Administración, que el negocio entraña una adjudicación en pago de la asunción de deuda a que se refiere el art. 7.2 A) de la Ley del ITP y AJD . Además, respecto de la parte de deuda que recaía sobre la parte indivisa correspondiente a la esposa, al actor es tercero, ya que la determinación de responsabilidad solidaria en el préstamo hipotecario se contempla frente a la entidad bancaria acreedora, lo cual no es aplicable a las relaciones internas entre los copropietarios, que responderían entre ellos del préstamo por iguales partes.”

 

No cabe recargo por presentación tardía cuando dentro de plazo la Administración tenía en su poder todos los documentos precisos para practicar la liquidación, presentados por el sujeto pasivo.

Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de junio de 2015, Recurso 558/2013.  

“Ocurre, sin embargo, en este caso una particularidad que hemos reflejado en el F.J. 2º, apartado c), que nos lleva a considerar improcedente el recargo impuesto, y es que, en el criterio de la Sección, debemos entender que la declaración sin autoliquidación del impuesto fue presentada en plazo con el escrito presentado por la actora ante la Administración con fecha 23 de diciembre de 2009, en el que daba respuesta al requerimiento de subsanación de la petición de suspensión del plazo que la actora había presentado el 17 de noviembre de 2009, ya que en dicha respuesta a tal requerimiento de subsanación la actora, como hemos dejado reflejado, no sólo aportó el DNI y el certificado de defunción del causante, sino también un inventario provisional de bienes del causante con su valoración (inventario no muy diferente, además, del contenido en la autoliquidación luego presentada el 19 de octubre de 2010). Y esta documentación debe considerarse bastante, al amparo del art. 64 del Reglamento del Impuesto , para entender declarado el impuesto y que la Administración pudiera efectuar su liquidación (a resultas de lo que luego resultara con la declaración de herederos en trámite, así como con otros bienes de los que se pudiera tener conocimiento posterior) ya que en el Impuesto sobre Sucesiones puede el obligado tributario optar entre presentar autoliquidación o una mera declaración del impuesto para que sea la Administración la que realice la liquidación ( art. 64 del Reglamento del Impuesto ). Por tanto, con independencia de que la petición de suspensión del plazo para presentar la declaración/ autoliquidación formulada por la interesada al amparo del art. 69 del Reglamento del Impuesto no pudiera prosperar, es lo cierto que en la tramitación de la misma la Administración efectuó un requerimiento de subsanación de dicha petición en respuesta al cual la interesada aportó documentación que puede perfectamente ser considerada como una declaración del Impuesto sobre Sucesiones, pues incluía documentación atinente a la identificación del causante y de su fallecimiento, información sobre la pendencia del procedimiento judicial de declaración de herederos y un inventario provisional de bienes de la herencia con su valoración, extremos éstos suficientes para entender realizada la declaración del impuesto. Razones por las cuales, la demanda debe prosperar, debiendo anularse las resoluciones impugnadas por no ajustarse a Derecho el recargo impuesto a la recurrente por presentación fuera de plazo de la declaración/autoliquidación del Impuesto de Sucesiones derivado del documento nº NUM003.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 29 de junio de 2015, Recurso 638/2011. No existe sujeción a ITP y AJD cuando se pacta en las correspondientes escrituras públicas la igualdad de rango por los titulares de los préstamos hipotecarios aún no inscritos.

“Como resuelve la sentencia del TSJ de Madrid de 10 de diciembre de 2013, que ratifica el criterio ya seguido por el mismo Tribunal en sentencias de 14 de mayo, de 31 de mayo, de 12 de julio, de 27 de julio, de 16 de noviembre de 2011, y de 27 de enero y de 25 de octubre de 2012, y otras): «El rango hipotecario es el orden o preferencia para el caso de ejecución que ostentan las diversas hipotecas que pueden pesar sobre una misma finca, concepto al que se refiere el artículo 227 del Reglamento hipotecario, mediante remisión al artículo 131 de la Ley que hoy debe entenderse efectuada a los artículos 690 y 692 de la Ley de Enjuiciamiento Civil . Ahora bien, dado el carácter constitutivo de la hipoteca que posee la inscripción registral (artículos 1875 del Código Civil y 145 de la Ley Hipotecaria) hasta que se produce el acceso al registro no puede hablarse propiamente de rango de las diferentes hipotecas. El rango o preferencia está determinado por el momento de la inscripción, de acuerdo con el principio de prioridad registral (artículos 24 y 25 de la Ley Hipotecaria). Por tanto, los pactos de posposición, mejora e igualación de rango a que se refiere el artículo 30.1 de la Ley del impuesto exigen la preexistencia de una hipoteca inscrita que resulte afectada por aquel. En otro caso, no se produciría la alteración de rango que grava dicho precepto, sino un acuerdo sobre las condiciones de la hipoteca amparado por la autonomía de la voluntad de los contratantes y que integra el contenido contractual de la garantía. Tal es el supuesto que aquí concurre, en que varios acreedores hipotecarios han convenido en los títulos de constitución de sus respectivas hipotecas que todas ellas gozarán del mismo rango, estipulación que se produce antes de que tales derechos reales hayan adquirido verdaderamente su rango como consecuencia de la inscripción. Dicho convenio, integrado en el contrato de hipoteca, es susceptible de acceder al Registro de la Propiedad, pero no implica la modificación de la preferencia de ningún título preinscrito. Existe, por tanto, una única convención, el contrato de constitución de hipoteca, que genera el pago de un solo derecho conforme al artículo 4 de la Ley reguladora del tributo. La misma solución fue adoptada en la sentencia de La Rioja que cita la recurrente de fecha 20 de junio de 2008 (recurso núm. 384/2007) y en la resolución de 14 de abril de 2009, núm. 00/2948/2007, del Tribunal Económico-Administrativo Central». “Este mismo criterio ha sido seguido por otros Tribunales Superiores de Justicia, como el de Cataluña en sentencia de 14 de octubre de 2011, de Castilla León en sentencia de 27 de abril de 2011, entre otros, siendo el criterio señalado compartido por esta Sala. Procede, en consecuencia, estimar el recurso.”

 

La transmisión de los aprovechamientos urbanísticos tributa con arreglo al tipo correspondiente a los inmuebles.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 29 de junio de 2015, Recurso 1783/2009. 

“La demandante sostiene la inadecuación a derecho de los actos impugnados, insistiendo en que el tipo de gravamen aplicable es el 4%, al estimar que la transmisión onerosa no recae sobre bienes inmuebles o sobre derechos reales sobre inmuebles, sino sobre unidades de aprovechamiento urbanístico que no están materializadas sobre una finca concreta, sino pendientes de hacerlo sobre el «excendentario restante» del Sector SUP-ACA-07/802 del Planeamiento de Almería, por lo que debe aplicarse el tipo de gravamen residual del 4% previsto en el artículo 11.1. a) de la Ley del ITP y AJD , en relación con el artículo 51.1, b) de su Reglamento , alegando, al efecto, el criterio sostenido en la consulta V2242-05 D de 3 de noviembre de la Dirección General de Tributos.”

“- La cuestión planteada ha sido resuelta por la Sala en la sentencia nº 2496/2014, dictada en el recurso nº 1199/2009 (en el que han intervenido las mismas partes), en sentido contrario a las pretensiones de la recurrente, por lo que, manteniendo el mismo criterio en ella expuesto, debemos desestimar el presente recurso, reproduciendo, en lo que aquí interesa, la fundamentación jurídica de dicha sentencia:   …..Respecto de la naturaleza de la transmisión de las unidades de aprovechamiento urbanístico, se ha pronunciado la sentencia de la Sala de este TSJA con sede en Málaga de fecha 16 de abril de 2012, en la siguiente forma: «Por lo que respecta al derecho de aprovechamiento urbanístico, tal y como expresa reiterada doctrina científica, sirve para materializar el contenido concreto del derecho de propiedad, repartiendo entre los propietarios y la Administración las plusvalías generadas por el desarrollo urbanístico. El aprovechamiento aparece pues como un derecho que ingresa en el patrimonio del particular en la forma y medida en que marca la propia ley, y está representado por el número de unidades (metros cuadrados construibles) de los que se puede apropiar el sujeto, por expresa declaración legal. Estas unidades de aprovechamientos están llamadas a ser concretadas en una edificación que precisa de un suelo determinado; si bien es un derecho distinto al que se tiene sobre el terreno, que no nace al edificar, sino en un momento anterior, cuando se aprueba el planeamiento. A modo de conclusión podemos afirmar: 1º.- Que el derecho al aprovechamiento urbanístico en cuanto objeto de compra y venta, lo es independientemente del suelo en el que posteriormente se materializará. 2º.- El aprovechamiento nace desde la aprobación del PGOU. 3º.- Cabe la posibilidad legal de su inscripción en el Registro de la Propiedad como derecho real con las consecuencias jurídicas que todo ello conlleva de protección frente a terceros. 4º.- Se articula como una salida alternativa a la promoción del suelo mediante la edificación de viviendas, dado que se pueden vender, comprar, gravar, etc, de forma desligada al terreno, sin necesidad de acudir a soluciones de crédito ajeno para desarrollos inmobiliarios. 5º.- Por consiguiente, como tal derecho real que es, a efectos del art. 334.10 del C. Civil tendrá la consideración de bien inmueble. En definitiva, por las razones expuestas, la Sala concluye en la consideración como inmueble del derecho de aprovechamiento urbanístico que se discute ……….». En atención a dicha definición y concepto, que compartimos, ha de decaer el recurso planteado, siendo irrelevante la forma en que se materialicen los aprovechamientos urbanísticos y sin que sea aplicable la Consulta vinculante alegada, que se refiere a la viabilidad del ITPAJD en estos casos, lo cual no se discute en este litigio.>>

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 29 de junio de 2015, Recurso 1/2014.  El ejercicio anticipado de la opción de compra en el arrendamiento financiero tributa por IVA.

“La parte actora centra la cuestión controvertida en la demanda en si el ejercicio anticipado de la opción de compra debe tributar por el IVA o por la modalidad del ITP y AJD, partiendo del hecho, no cuestionado, recogido en la resolución impugnada de que por escritura pública de fecha 11 de julio de 2012 se ejercitó anticipadamente la opción de compra por el ahora reclamante, relativa al local comercial que se cita y objeto de contrato de arrendamiento financiero de inmuebles suscrito por el mismo con la entidad financiera que se indica, a través de la escritura pública otorgada el 30 de abril de 2010, argumentando la Oficina Liquidadora al practicar la propuesta de liquidación por el ITP y AJD, en concepto de documentos notariales, que el ejercicio de la opción de compra constituye una entrega de bienes sujeta pero exenta de IVA, y que en el caso se cumplen los requisitos para la renuncia con excepción de que el sujeto pasivo de IVA comunique al adquiriente la renuncia; si bien la constancia en escritura pública de que la transmitente ha recibido una cuantía en concepto de IVA, equivalente a la renuncia tácita, debiendo señalarse, en cuanto al ejercicio anticipado de la opción, lo señalado por el Tribunal Supremo en su sentencia de 11 de junio de 2012 , en el sentido de que «Distinto del caso que nos ocupa es aquél en el que se adelanta.

El ejercicio de la opción de compra en el marco de un contrato de arrendamiento financiero; este ejercicio anticipado de la opción de compra sobre un inmueble resulta inherente a la propia naturaleza de los contratos de arrendamiento financiero, por lo que no habría de aplicarse la exención a efectos del IVA y la consiguiente sujeción de la operación al ITP y AJD. Y ello debido a que el adelanto del ejercicio de la opción de compra de un inmueble correspondiente a un leasing inmobiliario significa, en definitiva, el ejercicio de la misma, y no una segunda o ulterior entrega sujeta pero exenta de IVA y sujeta en consecuencia a la Modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD. En esta línea se ha pronunciado además esta Sala y Sección a través de su Sentencia de 14 de julio de 2010 (casación núm. 5415/2005), relativa al régimen tributario al que han de quedar sujetas estas entregas efectuadas en el ejercicio de la opción de compra inherente a un contrato de arrendamiento por parte de aquellas empresas dedicadas habitualmente a realizar operaciones de arrendamiento financiero. A través de la citada Sentencia analiza el Alto Tribunal la cuestión relativa a si un contrato de arrendamiento financiero sobre inmuebles celebrado entre una entidad financiera y una inmobiliaria sobre los que se ejercitó de manera anticipada la opción de compra está sujeta o no al IPT y AJD al estar exenta de IVA, conforme a lo dispuesto por el artículo 20.Uno.22 de la LIVA. A juicio de este Tribunal el artículo 20.Uno.22 de la LIVA establece la excepción a la exención, pero no exige que la opción de compra se ejercite en un determinado plazo, por lo que, cualquiera que sea el momento en que se lleve a cabo, operará sus efectos, y, por tanto, la entrega de las edificaciones estará sujeta al IVA, y no al ITPAJD. Mediante el ejercicio de la opción se pone fin al arrendamiento financiero, ya que éste no solo termina por el transcurso de los plazos, sino cuando, por propia voluntad de las partes, se decide llevarla a cabo. Y, aunque en el supuesto de autos de referencia pudiera pensarse que en el momento de celebración del contrato regía un mínimo de duración de estos arrendamientos, lo cierto es que, cuando se ejercita la opción, este requisito ya no existía legalmente, y nada impedía que los contratantes pudieran anticipar la opción por su propia voluntad. A ello no se opone además el hecho de que la Disposición Transitoria Octava de la Ley 43/1995 entendiera aplicable la legislación anterior a los arrendamientos financieros celebrados con anterioridad a su entrada en vigor, ya que ello será en cuanto a la aplicación del régimen propio del Impuesto sobre Sociedades, respecto a los límites de gastos y partidas deducibles que se introducen en el artículo 128 y que no se regulaban en la Ley 26/1988. Por otra parte, considera el Tribunal que, en definitiva, nos hallamos en presencia de operaciones realizadas entre empresarios, en las que lo normal es la sujeción al IVA y no al ITP y AJD, de tal forma que el sistema de neutralidad, mediante la aplicación del mecanismo de la repercusión, se vería afectado a través de una interpretación extensiva de la exención, cuyo carácter restrictivo viene impuesto por el artículo 23.3 de la Ley General Tributaria.»

 

No admisión por el Tribunal  y recriminación  por la Administración tributaria de la alegación por las herederas de que su causante y hermano había gastado el dinero que presumiblemente debía formar parte de su herencia en el pago a prostitutas por razón de sus servicios.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 29 de junio de 2015, Recurso 514/2014. 

“La pretensión anulatoria del recurso se fundamenta resumidamente en que, a resultas de presentar liquidación del ISD en expediente 12/03613, por una de las hermanas, se practicaron diversos requerimientos para formular declaración complementaria relativa a bienes adicionables que estarían en posesión del causante por un exceso de adjudicación de la herencia de la madre de todos ellos, Doña Marí Trini, fallecida escasos meses antes, siendo así que, en efecto, por Doña Matilde se le habrían entregado en fechas de 14 y 28 de Noviembre de 2.011 al referido Don Luis Francisco , sumas respectivas de 65.000 y 43.000 #, pero que al fallecer este último no se encontraron en lugar ni cuenta corriente alguna, sin constarles el destino que pudiera haber dado al mismo, por lo que practicaron la liquidación del ISD sobre la base de los bienes de que tenían constancia, señalando no obstante el hallazgo de cartas y documentos personales del fallecido que revelaban los encuentros que mantenía con prostitutas, obteniendo información de personas de esos ambientes acerca de que a lo largo del año 2011 y hasta el final del mismo, había dedicado importantes sumas a gastos en locales de ese tipo, con lo que se sostiene en definitiva que, pese a existir la presunción de artículo 31 del Decreto Foral 107/2.001, de 5 de Junio , Reglamento del Impuesto, pueden acreditar que el destino de dicha suma dineraria no han sido sus legítimas herederas, sino terceras personas, y, dado que logró obtener el dinero de la herencia de su madre conociendo el diagnóstico médico de enfermedad que iba a acabar con su vida en pocos días, todo sugiere que decidió gastárselo de ese modo. La oposición de la Administración demandada, sobre la base de los fundamentos del acuerdo del TEAF recurrido, se centra en que no consta acreditado el destino del dinero anticipado al causante Don Luis Francisco fechas antes de fallecer, y que proviene de la herencia de su madre fallecida en julio del mismo año 2.011. La aportación en el proceso de un diario personal con las experiencias intimas del afectado con personas que ejercen la prostitución -calificada de innecesaria y de mal gusto por dicha parte demandada-, resultaría inútil a tal finalidad de acreditar el dispendio apresurado del dinero obtenido, pues las fechas del diario son anteriores a las de la «teórica entrega en metálico» de 108.000 # por parte de una hermana el 14 y 28 de Noviembre de 2.011, fecha ultima ésta en que ya estaba ingresado hospitalariamente y falleciendo el 14 de Diciembre, por lo que mal pudo hacer esa disposición dineraria. Se añade que el préstamo hipotecario (en referencia al mencionado en el escrito obrante como documento nº 16 del escrito de demanda, -f. 152 a 161 de los autos-), lo liquidaba una de las recurrentes al día siguiente de dicho fallecimiento, -15/12/2011-. No se ha desvirtuado en modo alguno, como consecuencia, la presunción de adición del artículo 31 del Reglamento del ISD.”

Para la Administración “lo que exige la disposición aplicable no es que se aireen simples especies sobre la vida privada del finado y conjeturas y suposiciones sobre la reacción de dispendio económico que pudiera haberle provocado la noticia de su terminal enfermedad. Esas alusiones y justificaciones mediante documentos personales, nada acreditan, y menos con la cualificación de fehaciencia requerida, ya sea en general, ya sea en particular durante el período en que las recurrentes lo sitúan, acerca de que dichos bienes del caudal hubieran pasado a poder de terceros, con lo que el alegato se constituye en una desafortunada e indelicada excusa, más allá de que pudiese afectar a la protección de otros bienes jurídicos del causante en el orden de los derechos de la personalidad.”

 

Validez de la notificación practicada en la persona que asumió la obligación de entregarla al destinatario, lo que no hizo por olvido.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 30 de junio de 2015, Recurso 464/2014. 

“Lo decisivo para resolver el presente proceso contencioso-administrativo es comprobar las circunstancias de la práctica de la notificación. El acuse de recibo acredita que la entrega del Acuerdo de declaración de responsabilidad solidaria se realizó a las 11:30 horas del día 6-6-2013 a don Victorio, encargado del café bar «El Litri». En el acuse de recibo, se recoge la hora y día de notificación, que se trataba del segundo intento de notificación, el nombre, apellidos y DNI de la persona mencionada y la condición de «autorizado» en el apartado de relación con el destinatario. Don Victorio ha prestado declaración en el Acta notarial que se acompaña a la demanda. En dicho Acta, don Victorio manifiesta que le fue entregada una carta certificada dirigida a nombre de don Héctor, que procedía de la Agencia Tributaria, firmando el acuse de recibo y haciendo constar su DNI. El motivo por el que el cartero le entregó la carta era debido a que en el mismo bar trabaja doña Andrea, hermana del actor don Héctor. El Encargado continúa declarando que recibió la carta, la metió en un cajón y se olvidó de la misma hasta que fue preguntado por ella en el mes de octubre de 2013.

“Una vez sabido lo anterior, podemos comprobar que no fue posible la notificación personal en el domicilio del recurrente debido a su ausencia, circunstancia que reconoce la parte actora. Sin embargo, estimamos que la notificación se realizó en un lugar adecuado para ello, conforme a lo dispuesto en el artículo 110.2 LGT, que permite que en los procedimientos iniciados de oficio la notificación se practique en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin. Asimismo, la notificación fue recibida por una persona que aceptó y firmó la notificación sin hacer objeción alguna. El servicio de correos procedió a realizar una notificación en forma desde el momento que localizó a una persona -don Victorio – que conocía al recurrente y aceptó la notificación, haciendo constar su nombre, apellidos, DNI y condición de autorizado para recibir la notificación. Así pues, se hizo una notificación efectiva en la persona de don Victorio que no rehusó la misma, conocía que se trataba de una carta certificada remitida por la Agencia Tributaria y la obligación que tenía de hacérsela llegar al interesado. El motivo de que la carta de la Agencia Tributaria no llegase al interesado no fue debido a la falta de una notificación efectiva sino al olvido que sufrió don Victorio, lo que reconoce en el Acta notarial, pero esta circunstancia es ajena al servicio de correos y a la Administración Tributaria, de modo que no puede ser alegada frente a la notificación que fue realizada sin obstáculo y oposición alguna por parte de don Victorio. La parte actora tiene su domicilio en una población de pequeño tamaño donde no es descartable que muchos vecinos se conozcan. En este caso, don Victorio conocía al recurrente por trabajar con su hermana y aceptó la notificación que le entregó el servicio de correos. A partir de ahí era responsabilidad de la persona autorizada que recibió la notificación hacérsela llegar a su destinatario, evitando olvidos y retrasos. La persona que recibió la notificación no rechazó la misma, conocía la importancia que una carta certificada de la Agencia Tributaria puede tener y consintió recibir la notificación. Si la decisión administrativa no llegó al interesado, no fue por una irregularidad en la notificación, sino por la falta de entrega que hizo la persona que la recibió, sin que ahora pueda la parte actora escudarse en esta circunstancia no imputable a la Administración, para no tener por hecha la notificación.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 2 de julio de 2015, Recurso 510/2013. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Notificación en ausencia. Deber de diligencia en la comunicación a la administración del nuevo domicilio.

“Y es el caso que el actor únicamente pone de manifiesto, en defensa de su tesis sosteniendo la inadecuación de la notificación edictal que se encontraba realizando una rehabilitación en la provincia de Huelva como consecuencia de una operación de cadera que le fue practicada meses antes. Pero lo cierto, es que tal circunstancia no justifica su pretensión de que se declare nula una notificación, la edictal, que está prevista para los casos en que no se pueda realizar la notificación personal. El padre de los actores, conocedor de que tenía pendiente un procedimiento administrativo de carácter tributario y de que iba a estar ausente de su domicilio fiscal durante una temporada debió adoptar medidas tendentes a evitar que se intentara la notificación en su ausencia de la resolución que recayera con las consecuencias que ello le podría acarrear. Así, debió dejar a alguien encargado de la recepción o, al menos, poner en conocimiento de la Administración tributaria un nuevo domicilio para recibir notificaciones, bien fuera el de un familiar, y en el del hotel en donde estaba realizando su rehabilitación. Lo que no cabe es ausentarse de su domicilio fiscal sin poner el hecho en conocimiento de la Administración y pretender la ineficacia de la notificación que se intenta, sin éxito, en dicho domicilio. La falta de recepción de la notificación se produjo exclusivamente por su falta de diligencia. Por ello, teniendo plena eficacia el intento de notificación, la Administración actuó adecuadamente cuando publicó mediante edictos de la liquidación tributaria que llegó a conocimiento del interesado, según el mismo refiere, fuera del plazo para interponer recurso de reposición frente a ella. Habiendo adquirido firmeza, en consecuencia, la liquidación tributaria, este Tribunal no puede entrar en la revisión de la misma por lo que procede, sin más, desestimar el presente recurso jurisdiccional.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de 3 de julio de 2015, Recurso 320/2013. No cabe que el conserje o portero sea el empleado a jornada completa previsto para obtener los beneficios en el Impuesto sobre el Patrimonio y las reducciones en el ISD por transmisión del patrimonio empresarial.

“- Por otro lado, el carácter meramente presuntivo de tales requisitos para aplicar la bonificación no es avalado por la jurisprudencia que invoca la actora, la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de febrero de 2012 (rec. 2318/2010). La sentencia recayó sobre un supuesto muy diferente al actual, en que la contribuyente defendía la inexistencia de actividad empresarial de alquiler y compraventa de inmuebles a los efectos del IRPF porque no disponía de empleado, pero sí de «un administrador contratado, para la administración el patrimonio y llevanza de asuntos personales, que cuenta con un contrato de Jefe de oficina», y tampoco de un local dedicado «exclusivamente» a la actividad inmobiliaria porque se dedicaba también a otros fines. En esta tesitura, el Tribunal Supremo afirma que los requisitos de empleado a tiempo completo y local exclusivo constituyen un «instrumento para delimitar la actividad empresarial de venta y/o arrendamiento de bienes inmuebles, respecto de la que no tiene tal carácter, lo que no impide que por otros medios distintos de los señalados se llega la conclusión de existencia de actividad económica y no mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos». Por esta misma razón reproduce la sentencia de 28 de octubre de 2010 (rec. 218/2006) en cuanto afirma: «reducir la actividad empresarial a la necesidad de tener empleados y local y en base a ello a afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta, pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio». Dicho de otro modo, esos elementos (empleado y local) son una condición suficiente, pero no imprescindible, para dar por acreditada la existencia de actividad empresarial. Ahora bien, esta conclusión no impide que para la concesión de un beneficio fiscal de entidad como el ahora examinado sea exigida la concurrencia de aquellos. Es decir, aun cuando la causante pudiera actuar de hecho como empresaria en el alquiler de los inmuebles de la CALLE000, para obtener la reducción de la base imponible a efectos del impuesto de sucesiones es preciso que, además, concurran los requisitos que establece el art. 25.2 de la Ley del IRPF. Estamos ante una opción legítima del legislador para fijar las ventajas o beneficios fiscales por motivos de política económica o social, entre las que se hallan las ayudas a las familias o a la subsistencia de la empresa familiar.”

Por otro lado, “de los señalados requisitos para la reducción, el TEAC fundamenta su decisión en la inexistencia del segundo de ellos, es decir, de «una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa», carencia que rebate la actora oponiendo la existencia de un empleado con tales condiciones, que es el conserje de la finca. Este criterio es contradictorio con el mantenido por esta Sección en muchas sentencias, entre las que podemos mencionar las núm. 1109/2010, de 21 de octubre (rec. 208/2008), 1160/2010, de 11 de noviembre (rec. 207/2008), 819/2011, de 15 de septiembre (rec. 261/2008), 237/2012, de 16 de abril (rec. 1122/2009), 389/2012, de 4 de junio (rec. 1711/2009), y 820/2014, de 24 de junio (rec. 158/2012). En ellas dijimos que la persona empleada que exige el art. 25.2 de la Ley del IRPF ha de estarlo en las tareas propias de la actividad empresarial, como tal encaminadas a la ordenación de medios de producción y de recursos humanos, y no puede considerarse que se realicen por quien ejerce el trabajo de conserje, empleado de finca urbana o portero. El Convenio de empleados de fincas urbanas de Madrid, publicado en el Boletín oficial de la Comunidad de 16 de enero de 2002, establece que tales empleados tienen encomendada, a grandes rasgos, la vigilancia, cuidado y limpieza de las fincas urbanas y de cualquiera de los servicios comunes existentes. El art. 17 del Convenio detalla las funciones de los porteros o conserjes de un modo que resulta incompatible con la prestación de los servicios exigidos por una empresa semejante a la que describe la actora.”

 

No siempre será legalmente necesario que el perito visite el inmueble a valorar.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 9 de julio de 2015, Recurso 577/2013. 

La Sentencia recuerda que “el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria, establece en el art. 160.2 sobre los medios de comprobación de valores: «En el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas». Nótese que la individualización de la tasación tiene lugar mediante el análisis técnico de las condiciones físicas, económicas y jurídicas singulares del bien que sean relevantes a tal efecto ( art. 158.3 del mismo texto legal ), lo que es posible obtener en la actualidad por medios distintos a la inspección personal del edificio, tales como el examen de los datos que obran en las escrituras y registros o fuentes de acceso público y de los que dispone la misma Administración autora de la valoración.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de las Islas Baleares de 17 de julio de 2015, Recurso 367/2014. No será necesaria una comprobación del valor cuando el que se declara es superior al fijado por la Administración.

“El núcleo de la cuestión litigiosa consiste en dilucidar, primero, si la comprobación de valores podía ser efectuada por la Inspección de Tributos de la CAIB aunque el valor de la transmisión declarado por la sociedad contribuyente (compradora el 30 de junio de 2006) era superior al resultante de aplicar las reglas señaladas por la Administración Autonómica en la Instrucción 1/2006. Segundo, si el tipo de gravamen de la modalidad AJD era de 1,5% aplicado en la liquidación realizada por la ATIB en lugar del 1% declarado.”

Para el Tribunal “siendo el valor resultante de los criterios señalados por la Administración Autonómica en la Instrucción citada inferior al aplicado por la mercantil interesada en su autoliquidación, como ha acreditado convenientemente ante el órgano de inspección, es evidente que la ATIB infringió el art. 134.1 LGT –que así lo prevé- al iniciar el expediente de comprobación de valores, lo que determina la desestimación del presente recurso contencioso administrativo en este extremo, confirmando el acuerdo del TEAC impugnado en cuanto confirma la base imponible señalada por la contribuyente en su declaración.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 22 de julio de 2013, Recurso 334/2013. Las aportaciones de los socios para compensar pérdidas no se pueden incluir en el valor de adquisición de las participaciones transmitidas para la determinación de la pérdida patrimonial

“En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en el que nos encontramos no existe norma que ampare la inclusión del importe de las aportaciones de los socios para compensar resultados negativos de la sociedad en el valor de adquisición de las participaciones transmitidas en la determinación de la pérdida patrimonial como hace la recurrente, debemos  llegar, por aplicación de los principios de seguridad jurídica y de igualdad, a la misma conclusión de que las pérdidas de 2003, que tenían su origen en las aportaciones de los socios para compensar resultados negativos de la sociedad, no podían ser compensadas en la autoliquidación de IRPF del ejercicio 2007.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 28 de julio de 2015, Recurso 538/2013. Procedencia de la revisión del ISD con la consiguiente devolución por haber tenido noticias de hechos relevantes con posterioridad.

Los recurrentes, una vez pagado el Impuesto de Sucesiones correspondiente a la herencia de la madre, Doña Estrella, “fueron demandados por su tío, hermano de su madre, don Gumersindo, que reclamaba para sí la legítima propiedad de las 2.323 acciones de la sociedad «H…….. S.A.», que habían sido incluidas en la herencia de doña Estrella, invocando un acuerdo familiar de reparto de bienes del difunto abuelo de los recurrentes, don Romeo y su esposa, celebrado en el año 1984, en el que dichas acciones correspondieron íntegramente a don Gumersindo.” Por Resolución judicial se reconoció dicha obligación, por lo que se solicitó la devolución de los ingresos indebidos en el ISD.

“A la vista de la documentación judicial aportada por los interesados y obrante al expediente, la Administración debió haber estimado dicho recurso extraordinario de revisión por darse el motivo establecido en el art. 171.1.b) LGT de 1963 ( art. 118.1.2ª, LRJyPAC, y art. 244.1.a, de la LGT de 2003 ), al haber aparecido documentos esenciales posteriores a la liquidación firme que evidenciaba el error de dicha liquidación: la demanda civil contra los aquí actores presentada el día 22 de marzo de 2004, por el tío de éstos, don Gumersindo , en la que reclamaba para sí la legítima propiedad de las 2.323 acciones de la sociedad «H…… S.A.», que habían sido incluidas en la herencia de doña Estrella , madre de los recurrentes, invocando un acuerdo familiar de reparto de bienes del difunto abuelo de los recurrentes, don Romeo y su esposa, celebrado en el año 1984, en el que dichas acciones correspondieron íntegramente a don Gumersindo ; la contestación a esta demanda formulada por los aquí actores en la que se allanaban a dicha petición contenida en la demanda presentada por su tío; y la sentencia del Juzgado de Primera Instancia nº 58 de Madrid de 30 de diciembre de 2004 , en la que se aprobaba dicho allanamiento. Y, en fin, dado el allanamiento producido por los aquí actores en el citado proceso civil, allanamiento que determinó la estimación por sentencia de la citada petición contenida en la demanda, resulta obligado que descartemos que tal proceso civil se haya seguido para preconstituir la prueba que sustente la devolución de ingresos anudada al recurso extraordinario de revisión con el consiguiente fraude de ley. Circunstancia que debe ser descartada en este caso tras examinar la Sala la documentación obrante en el expediente entre la que debemos destacar un acta notarial de requerimiento de fecha 12 de noviembre de 2002, en la que se hace referencia al acuerdo de reparto del patrimonio familiar celebrado en documento privado en el año 1984, que determinó el allanamiento de los recurrentes al que se accedió por el Juzgado de Primera Instancia nº 58 de Madrid en su sentencia de 30 de diciembre de 2004. Se trata de un acta notarial que refleja que el tío de los aquí actores, don Gumersindo, requiere al Notario para que envíe a aquéllos por correo certificado con acuse de recibo las cartas que se le entregan en ese acto, fotocopia de las cuales quedan incorporadas al acta, cartas en las que se hace clara y explícita referencia al acuerdo de reparto del patrimonio familiar celebrado en documento privado en el año 1984, entre dicho tío de los recurrentes y su hermana, doña Estrella , madre de los actores y causante de la herencia en la que se ha girado la liquidación de autos, acuerdo por el que se atribuía a don Gumersindo la propiedad de las 2.323 acciones de la sociedad «H…….., S.A.», acciones éstas que, por tanto, habían sido indebidamente incluidas en la herencia de doña Estrella y en la liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones que por su herencia se giró a los recurrentes. En consecuencia, procede la estimación del presente recurso,” procediendo la devolución.

 

Cuando está sujeta a ITP un acta de notoriedad complementaria del título de adquisición, no se comprende en la base imponible la construcción ejecutada por el adquirente con posterioridad a la fecha de su título.

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 29 de julio de 2015, Recurso 124/2014.

“En el presente caso, de la prueba aportada a autos consta acreditado que tras la adquisición de la citada finca mediante herencia, se procedió al derribo de la edificación (pajar) que existía sobre la misma en virtud de licencia concedida a la recurrente el 24 julio de 2006, habiendo obtenido en fecha 2 de abril de 2007 licencia de obras para la construcción de una vivienda unifamiliar que obtuvo el certificado de final de obra con fecha 20 de enero de 2009, habiéndose liquidado el oportuno Impuesto de Construcciones, Instalaciones y Obras, aportándose con el escrito de demanda copia de las licencias, ICIO y de las facturas de obra y materiales empleados en la construcción del nuevo inmueble en las que consta el IVA soportado, así como Certificado final de obra, constando acreditado asimismo que posteriormente se presentó ante el Catastro declaración de alteración de las circunstancias de la edificación para adecuar la descripción catastral a la realidad.

 Así las cosas, la recurrente ha acreditado fehacientemente que concurre la salvedad contenida en el precepto indicado, en el sentido de que no se comprenderá el vuelo cuando el adquirente acredite que el dominio de la edificación lo adquirió por cualquier otro título, lo que acontece en el presente caso, en la medida que ha probado que la vivienda fue construida posteriormente por la actora y a sus expensas en el suelo de su propiedad.

A tales efectos, no constituye obstáculo alguno a lo hasta ahora expuesto, las referencias contenidas en el Acta de Notoriedad, aclarando la descripción actualizada de la finca en cuanto refiere que figura en el Catastro con una edificación existente en la misma destinada a vivienda, y decimos que no constituye óbice alguno pues ya se advirtió con ocasión de tal circunstancia por parte del Notario de la obligación de otorgar la oportuna declaración de obra nueva de dicha finca, de lo que tuvo conocimiento la Administración al menos desde el otorgamiento del Acta de Notoriedad, a los efectos de comprobación oportunos en cuanto al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados al que quedaría sometida la declaración de obra nueva. En consecuencia, entendemos que no se puede incluir en el cálculo de la base imponible la nueva edificación, al resultar acreditado que la misma fue llevada a efecto con posterioridad a la adquisición de la parcela en virtud de adjudicación de herencia, considerando que ha de estarse a la situación de la finca en el momento de la transmisión por la que no se tributó en su día, y cuya complementación por el Acta de Notoriedad se somete ahora a tributación.”

 

En principio, se excluye del activo de la herencia el importe de dos activos correspondientes a inversiones frustradas. Una de ellas corresponde a Forum Filatélico.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, 10 de septiembre de 2015, Recurso 1168/2013. 

“. El pleito se ciñe a determinar si procede minorar las masas hereditarias netas en el importe de los fondos que ambas causantes tenían depositados en las entidades FORUM FILATÉLICO y R…-los administradores de la segunda están encarcelados por estafa-, visto que la vida de ambas entidades ha desembocado en su insolvencia, al menos provisionalmente, siendo incapaces de cumplir sus obligaciones contraídas con los inversores. El interesado declaró en el inventario del impuesto sucesorio que formaban parte del caudal hereditario fondos depositados en las citadas entidades pero redujo su valor al 20% del valor nominal de los mismos, lo que fundamentó en la desdichada evolución, camino de la insolvencia, que presentaron ambas entidades en fechas próximas a las de los fallecimientos de sus dos tías, determinantes de sus dos adquisiciones hereditarias, que si bien se miran las cosas ha sido una sola, pues el actor hereda de Dª Julieta su patrimonio y con él el que ésta ya había adquirido de Dª Estefanía. En cualquier caso, dos han sido las escrituras de adjudicación de herencia y dos las liquidaciones controvertidas, girando la controversia en sede contenciosa exclusivamente respecto a la posibilidad de reducir el valor de los depósitos en las entidades, quebrada y malversada, hasta su 20%, visto que no se ha podido recuperar más que un 10% de lo invertido y no era previsible cobrar ni siquiera otro 10% de lo depositado. El recurso puede estimarse por la sencilla razón de que existen más que serios indicios de la volatilidad de los fondos depositados en las entidades mercantiles indicadas a la fecha del devengo, y tal volatilidad acarrea una más que notable incerteza acerca del valor de la base imponible por el que ha de liquidarse el impuesto, en el sentido que el demandante se ha esforzado en demostrar.”

“La Sala aprecia, al igual que lo hiciera al enjuiciar valoraciones de inversiones en semejantes chiringuitos financieros -cfr. S.T.S.J.C.L. nº 2.44372014, de 27 de noviembre-, que ofrecen altas rentabilidades para inversiones de alto riesgo, tan alto que en ocasiones la inversión se volatiliza y esfuma con el tiempo, que tales fondos deben ser objeto de valoración a la vista de las resoluciones judiciales firmes que recaigan en los procedimientos judiciales, mercantiles y penales, en marcha. Es de la responsabilidad de las Administraciones tributarias la comprobación de la desvalorización efectiva producida, siempre con referencia al momento de la realización del hecho imponible. Ni el interesado ha aportado prueba acreditativa clara de la magnitud de la pérdida de patrimonio de las finadas antes de su fallecimiento ni la Administración ha valorado, por los medios que le autoriza el artículo 57 L.G.T., el valor real de mercado de las inversiones en las entidades mercantiles de referencia. No hay documento que ampare las reducciones de valores pretendidas por el recurrente, si bien existen serios indicios de la desvalorización que denuncia. Tampoco el perito judicial que ha comparecido en el proceso ha sido capaz de determinar si las expectativas de cobro de los derechos de crédito eran o no de un 20% al momento del devengo, por más que fuera razonable cifrarlas en un porcentaje aproximado a éste. Así las cosas, no cabe otra conclusión que entender que los fondos de las finadas en FORUM FILATÉLICO y R…….. formaban parte de su patrimonio, y de las herencias que nos ocupan, al momento de su fallecimiento, por un valor que no se ha determinado con la mínima certeza que exige la fijación de la base imponible del impuesto sucesorio, por lo que deben anularse las liquidaciones practicadas con tan frágil fundamento. Ello no empece a que la Administración Tributaria, con base en las resoluciones judiciales firmes que determinen el alcance del quebranto patrimonial efectivo sufrido por los socios en las entidades de referencia, pueda liquidar, en tanto no prescriba la acción administrativa, la adquisición hereditaria que constituye el objeto de este proceso.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 21 de septiembre de 2015, Recurso 129/2012. Liquidación a cero de una donación con reserva del usufructo y de la facultad de disponer.

“Esta Sala ha dictado la Sentencia nº 421/15 de 25 de mayo (Recurso contencioso administrativo nº. 177/12 ), que al considerar un supuesto igual que el planteado en el presente recurso jurisdiccional, ha resuelto que «el Tribunal Supremo se ha pronunciado en el sentido de entender que en supuestos como el examinado, la llamada donación «no tiene de tal sino el nombre, puesto que la donante no hizo otra cosa que desprenderse de la titularidad formal de los bienes que dijo donar, ya que conservaba no solo el disfrute de los mismos sino que también la administración o disposición durante el plazo de cuarenta años, que teniendo presente su edad -70 años – significa que lo era de por vida y que la dicha donación solo después de la muerte de aquella podría ser efectiva»; en este sentido SS 7-07-1978 , 22-03-1993 ,y TSJCM de 20-11-2002. En conclusión, debe ser estimada la demanda, acertadamente argumentada, encontrándonos ante una donación teórica y, tan sumamente limitada que, en la práctica no pasa de ser una adquisición de bienes a cuya efectividad se halla suspendida la que se entenderá realizada a la fecha en que desaparezcan sus limitaciones.» Por ello la SALA entiende que, en este caso, en que se dona una finca con reserva de usufructo vitalicio y con reserva de facultad de disposición, es una donación teórica, cuya base de liquidación será cero, hasta que no desaparezcan las limitaciones a la donación. Aplicando esta doctrina, que por coherencia y seguridad debe seguirse, se llega a una solución estimatoria de la demanda.”

 

La presentación telemática por el notario no equivale a una declaración fiscal.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 22 de septiembre de 2015, Recurso 31/2015. 

“La única controversia sometida a la deliberación de la Sala es la fecha de presentación de la escritura de partición, aceptación de herencia y aceptación de legados, de fecha 15-11-2011. La parte actora expone en la demanda que la escritura pública fue presentada dos veces en el Registro de la Propiedad de Almendralejo. La primera por vía telemática el mismo día de su otorgamiento mediante la remisión que hizo la Notaría. La segunda al presentarse una copia en papel el día 15- 12-2011. La parte considera que la primera de las presentaciones constituye una verdadera declaración tributaria presentada dentro del período voluntario de declaración del Impuesto sobre Sucesiones al tener entrada en el Registro de la Propiedad, que es la misma oficina que se encarga de liquidar el Impuesto sobre Sucesiones.

 No se discute que dentro del Registro de la Propiedad de Almendralejo se encuentra la Oficina Liquidadora de Almendralejo que es la encargada de liquidar el Impuesto sobre Sucesiones. Ahora bien, no todo escrito dirigido al Registro de la Propiedad constituye una declaración tributaria expresa a efectos de liquidar el tributo. En esta ocasión, se remitió por vía telemática una copia de la escritura de partición de la herencia de doña Zaida al Registro de la Propiedad de Almendralejo el día 15-11-2011. La comunicación no era realizada por los contribuyentes y tampoco consta que se hiciera a efectos de liquidar el Impuesto sobre Sucesiones, sino que la remisión se realizaba por la Notaría en cumplimiento del artículo 249 del Reglamento Notarial.

El artículo 249.2 del Reglamento Notarial dispone lo siguiente: «Tratándose de copias autorizadas que contengan actos susceptibles de inscripción en el Registro de la Propiedad o en el Registro Mercantil, de conformidad con el artículo 112 de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, a salvo de que el interesado manifieste lo contrario deberán presentarse telemáticamente. En consecuencia, el notario deberá expedir y remitir la copia autorizada electrónica en el plazo más breve posible y, en todo caso, en el mismo día de autorización de la matriz o, en su defecto, en el día hábil siguiente. Se exceptúa el supuesto de imposibilidad técnica del que deberá quedar constancia en la copia que se expida en soporte papel de la causa o causas que justifican esa imposibilidad, en cuyo caso podrá presentarse mediante telefax en los términos previstos en el apartado siguiente. El notario deberá hacer constar en la matriz mediante diligencia la fecha y hora del acuse de recibo digital del Registro correspondiente, sin perjuicio de hacer constar tales extremos, en su caso, en el Libro Indicador». Por su parte, el artículo 112.1 de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, establece que «Salvo indicación expresa en contrario de los interesados, los documentos susceptibles de inscripción en los Registros de la propiedad, mercantiles o de bienes muebles podrán ser presentados en éstos por vía telemática y con firma electrónica reconocida del notario autorizante, interviniente o responsable del protocolo. El notario deberá inexcusablemente remitir tal documento a través del Sistema de Información central del Consejo General del Notariado debidamente conectado con el Sistema de Información corporativo del Colegio de Registradores de la Propiedad y Mercantiles de España. El notario deberá dejar constancia de ello en la matriz o, en su caso, en el libro indicador»

“La comunicación que realiza la Notaría al Registro de la Propiedad no se realiza por los obligados tributarios y no constituye una declaración de voluntad dirigida a la Administración Tributaria para liquidar el tributo. La declaración tributaria para que el Impuesto sobre Sucesiones sea liquidado no se produce hasta el día 15-12-2011.”

“La controversia planteada por la parte demandante no versa sobre la diferenciación de funciones en una misma oficina sino en la presentación de una declaración con la finalidad de liquidar el tributo, sin que esta declaración pueda ser sustituida por otra presentación que no tiene una finalidad tributaria y no se realiza por los obligados tributarios. Es más, debemos recordar que es posible la presentación de la declaración o autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones sin necesidad de realizar previamente la escritura de partición de la herencia, de modo que no toda escritura de partición que se presenta para ser inscrita en el Registro de la Propiedad lleva implícita, como pretende la parte actora, una declaración a efectos tributarios para que el Impuesto sobre Sucesiones sea liquidado. La conclusión de todo ello es que la presentación de la escritura de partición de la herencia a efectos de liquidar el Impuesto sobre Sucesiones no se realizó por los obligados tributarios hasta el día 15-12-2011, sin que la anterior presentación telemática que hizo la Notaría tuviera por finalidad la liquidación del tributo. Todo lo anterior nos conduce a la desestimación íntegra del recurso contencioso-administrativo. “

En el Informe correspondiente al mes de agosto de 2008 escribimos la reseña de una sentencia que tiene relación con el fondo del tema debatido:

“Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 19 de octubre de 2007. La presentación que se hace ante el Registro de la Propiedad, que también es Oficina Liquidadora del Impuesto de Sucesiones, de una escritura de protocolización de operaciones particionales, sin solicitud de que se practicase nueva liquidación del Impuesto por adicionarse unos saldos que no constaban en la manifestación de bienes practicada varios años antes, y solo su inscripción, no interrumpe la prescripción.

La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, de 31 de octubre de 1995, mantuvo un criterio distinto, al expresar que la presentación de una escritura de aceptación de herencia en un Registro de la Propiedad, que a su vez tiene adscrita la Oficina Liquidadora, interrumpe el plazo de prescripción, aun cuando la presentación se haya efectuado a los solos efectos de practicar su inscripción. Esta Sentencia mereció del Registrador de la Propiedad Jesús Camy Escobar el siguiente comentario, contenido en el Boletín del Colegio de Registradores, Nº 30, septiembre-octubre (2ª época), 1997, página 2676: “Por nuestra parte entendemos que la prescripción debió ser aceptada, pues únicamente puede mantenerse tal efecto interruptivo cuando la presentación se hace no sólo en el Registro de la Propiedad sino también en la Oficina Liquidadora y consta así acreditado con el sello de entrada, pues, aunque ambas oficinas comparten la misma sede, actúan con total independencia. Además, en el presente caso no consta actuación alguna del Registro tendente a la liquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones”.

La doctrina de la Sentencia del Tribunal murciano puede encontrar apoyo en la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 25 de mayo de 1880, citada por Buenaventura Camy Sánchez-Cañete en el volumen I de los “Comentarios a la Legislación Hipotecaria”, tercera edición, Pamplona, 1982, página 271; la decimonónica Resolución declara que “hallándose reunidas en una misma persona las funciones de Registrador de la Propiedad y de Recaudador y Liquidador del Impuesto y siendo voluntaria la inscripción y forzoso y apremiante el pago del Impuesto, debe presumirse que el propósito de los interesados al presentar algún documento en la Oficina de dicho Funcionario es el de cumplir a la vez con la Ley fiscal y la Ley civil, cuya presunción está confirmada en el presente caso por la explícita manifestación del recurrente”.”

La Resolución de la DGRN, Sistema Notarial, de 12 de mayo de 2015 ha declarado lo siguiente: » debe afirmarse, a la vista del artículo 249 del Reglamento Notarial, que la presentación telemática de la escritura en el Registro de Propiedad, no es voluntaria o potestativa para el Notario autorizante. Se configura como una obligación reglamentaría, de la que sólo cabe dispensa por petición expresa de los otorgantes. Esta obligación se establece con carácter general por Ordenamiento Jurídico en defensa de la seguridad jurídica, y, por tanto, por razones de interés público. La presentación telemática de copia electrónica del documento autorizado en el Registro de la Propiedad es obligatoria para el Notario autorizante, quien además debe hacerlo en el plazo más breve posible, y en todo caso en el mismo día de la autorización de la matriz, o en su defecto en el día hábil siguiente. El Notario, además será responsable de los daños y perjuicios que se cause al interesado por el retraso o la no presentación telemática. El Notario debe actuar con arreglo a las normas establecidas por el Ordenamiento Jurídico por razones de interés público. Sólo puede prescindirse de la presentación telemática, en aquellos casos en que el interesado lo solicite expresamente, y sin que el Notario esté obligado a recabar en cada caso concreto si la voluntad del interesado es la contraria a lo establecido con carácter general. Debe prevalecer la actuación prevista en el Ordenamiento Jurídico como obligación general por razones de interés público derivado de la seguridad jurídica.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sede De Santa Cruz de Tenerife, de 25 de septiembre de 2015, Recurso 378/2014. No sujeción a ITP de la compra de oro a particulares realizada por empresarios.

“Constituyendo el objeto del presente recurso determinar si la transmisión o transmisiones efectuadas por particulares de oro o joyas de oro a favor de profesionales o empresarios del sector están o no sujetas al impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas como consecuencia de que la transmisión es efectuada por un particular y con independencia de que el sujeto pasivo del impuesto sea un empresario o profesional del sector o por el contrario, y tal como sostiene el recurrente, dicha operación está exenta dada que al adquirir el oro o metal precioso un empresario o profesional se trata de una operación englobada en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, de modo que el art. 7. 5 del RDL 1/93 ha de ser interpretado en relación al 8.a) y declarar no sujeto al impuesto discutido.

 Si bien es cierto que existen pronunciamientos de diversos TSJ contradictorios sobre esta materia, así como que el TEA Central se ha pronunciado en un recurso de alzada en resolución de fecha 8 de abril del 2014 fijando como criterio la sujeción de las operaciones discutidas al ITP AJD en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, siendo el mismo criterio que el sustentado por la ATC y por las Consultas vinculantes V1066- 11 de 26 de abril y V0819- 12 de 18 de abril , también es cierto que el Tribunal Supremo dictó una primera sentencia e 18 de enero de 1996, que si bien analizaba la legislación vigente y aplicable a las operaciones objeto de la controversia, se ha  mantenido por el alto tribunal.

Así en aquella sentencia se declaró que las adquisiciones efectuadas por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, de objetos de oro, plata, platino y de joyería a un particular, no están sujetas al impuesto sobre transmisiones patrimoniales. Y sin perjuicio de que en las sentencias de 15 y 16 de diciembre del 2011 que mantenían que lo tratado en la sentencia del 96 debía ser «entendidas respecto a cualquier bien objeto de transmisión patrimonial onerosa en que el transmitente sea una particular y el adquirente un empresario de un objeto propio para su actividad empresarial».

Finalmente, dicho criterio ha sido reiterado recientemente en el Auto de 13 de noviembre del 2014, recaído en el recurso nº 2801/2014 cuando se señala en el FD 4º segundo párrafo que «sobre la cuestión litigiosa ya se ha pronunciado este Tribunal Supremo en Sentencia de 8 de enero de 1996 -recurso de apelación 364671991-, cuya doctrina considera vigente al reiterarse en otros pronunciamientos tales como las Sentencias de 15 y 16 de diciembre de 2011 – recursos de casación para la unificación de doctrina 19/2009 y 5/2009, respectivamente-. Existiendo doctrina legal, carece de sentido el recurso de casación en interés de la ley pues, como destaca la Sentencia de esta Sala 5 de marzo de 2004 (LA LEY 1346/2005) -casación en interés de Ley nº 96/2004- «el (recurso) de casación en interés de la ley tiene por finalidad la fijación de doctrina legal cuando ésta no existe y resulta procedente, pero no puede utilizarse para reiterar la doctrina ya declarada “. Por ello, como señala también la Sentencia de esta Sala de 28 de abril de 2003 (LA LEY 12785/2003) -casación en interés de Ley nº 214/01- «ha de descartarse toda pretensión que propugne el obtener la declaración de una doctrina legal cuya procedencia hubiese sido anteriormente rechazada o que, por el contrario, ya estuviese fijada por este Tribunal Supremo». Y, en esta misma línea, las Sentencias de 8 de junio de 2005 (LA LEY 129564/2005) -casación en interés de Ley nº 21/2004- y 11 de junio de 2008 – casación en interés de la Ley nº 59 / 2006- y Auto de 28 de octubre de 2009 (LA LEY 226406/2009) -casación en interés de la Ley nº 64/2009- vienen a recordar que el recurso carece de sentido cuando ya existe doctrina legal sobre la cuestión de que se trate. Criterio este reproducido por Auto de 1 de marzo de 2007 (LA LEY 9356/2007)- casación en interés de la ley nº 65/2006-.”

En un sentido coincidente con el de la Sentencia reseñada escribe la profesora María Rodríguez- Bereijo León en un trabajo publicado en la revista “Contabilidad y Tributación”, Nº 391. Octubre de 2015, con el título de “La tributación en España de la compra a particulares de objetos de oro por empresarios o profesionales en el marco del régimen fiscal del oro de inversión”, páginas 5 a 42

 

La percepción por el administrador social de un subsidio por incapacidad temporal no excluye la aplicación de los beneficios fiscales que corresponden a la transmisión de la empresa familiar.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 28 de septiembre de 2015, Recurso 263/2011. 

“La cuestión litigiosa de fondo se centra en este recurso en determinar si la recurrente, viuda de D. Estanislao , que falleció el 26 de junio de 2002, dejando en herencia las participaciones (90% del capital social) de la empresa familiar H…, S.L., de la que fue administrador único, puede aplicarse la reducción del 95% por la transmisión de esas participaciones, ya que durante el 1 de enero de 2002 y el 26 de junio del mismo año, no trabajó por encontrarse enfermo, de baja laboral, y ello dio lugar a que el INSS abonara al causante el subsidio de Incapacidad Temporal correspondiente a ese proceso desde el 24-01-2002 al 26-06-2002.”

“Tanto la Abogacía del Estado como la Administración regional consideran que no puede prosperar la demanda, al no concurrir los requisitos para poder disfrutar de la reducción del 95% sobre las participaciones de la empresa familiar, pues entienden que los ingresos que percibió el causante desde el 1 de enero hasta la fecha de su fallecimiento procedían de la Seguridad, sin poder considerarse remuneración de la Sociedad. Sin embargo, en atención a los datos que obran en el expediente y la documentación aportada, considera esta Sala que no es interpretación analógica entender que, puesto que en el ejercicio del IRPF correspondiente al año del fallecimiento seguía en activo en la empresa, no se trataba de un pensionista, y lo que percibió del INSS fue por su Incapacidad Temporal, pero en ese año estaba en activo, percibiendo las prestaciones sustitutivas de sus ingresos normales que representaba más del 50% de sus rendimientos, por lo que procede la reducción. No otra puede ser la consideración que se otorgue a la prestación del INSS durante la baja laboral. Además, para acreditar que estas retribuciones son derivadas de su participación en la sociedad, y que se cumple la finalidad de la norma, debemos tener en cuenta que con la reducción del art. 20.2.c) de la Ley 29/1987, en la redacción dada por el Real Decreto-Ley 7/1996, de 7 de junio, se quiso favorecer exclusivamente a patrimonios empresariales que reunieran ciertos requisitos a través de los que se exteriorizaba su carácter «familiar», con independencia de que se tratara de una empresa individual o de participaciones en entidades. En la propia exposición de motivos de la citada norma, que introdujo el apartado 5 del artículo 20 de la Ley 29/1987, se señala que el objetivo era aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión mortis causa de las empresas familiares (en su forma de empresa individual o de participaciones) y de la vivienda habitual, cuando dicha transmisión se efectuase a favor de ciertas personas allegadas al fallecido (sentencia del TS de 23 de septiembre de 2010). Por tanto, en este caso se cumple la finalidad perseguida por la norma, ya que este precepto demuestra una preocupación por la continuidad de las empresas familiares, manifestada por la propia Unión Europea, que en la recomendación 94/1069/CE de la Comisión, de 7 de diciembre de 1994, sobre la transmisión de pequeñas y medianas, puso de manifiesto la necesidad de que los Estados adoptaran una serie de medidas tendentes a tener en cuenta la disminución del valor que se produce en la empresa por el hecho de la transmisión, por lo que se justificaba que se dispensara un trato fiscal adecuado en sucesiones y donaciones, cuando la empresa siga en funcionamiento. El artículo citado, en su apartado 2.c) exige que «el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal», permitiendo que «cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención» . Y el causante ejercía funciones de dirección, aunque estuviera de baja laboral por incapacidad temporal, y dicha actividad constituía su principal fuente de renta. Pues podemos apreciar que, en el año 2001, percibió como rendimientos del trabajo 19.232,39 # de H…., S.L., y 7.886,26 # por su baja laboral, y tan solo 5.121,17 # en concepto de rendimiento del capital mobiliario y 347 # en concepto de imputación de rentas inmobiliarias. Por tanto, los datos que obran en el expediente acreditan la total dependencia económica del causante respecto de la remuneración que percibía de la empresa familiar, pues los ingresos procedentes de la citada empresa familiar H…., S.L. representaron en el ejercicio 2001 más del 50% del total de los ingresos. Tengamos en cuenta que la Ley no exige que haya de ceñirse el cómputo al periodo impositivo, sino que es la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, la aplicada por la Dirección General de Tributos en el acuerdo recurrido la tenida en cuenta, pero aunque nada dice al respecto el TEAR, en cualquier caso, la propia resolución no dice que necesariamente haya que atender al periodo comprendido entre el primer día del año y la fecha de fallecimiento, sino que dice que en principio habrá que atender a esas fechas, pero, insistimos la Ley no limita el periodo a tener en cuenta. Pues con la reducción del art. 20.2.c) de la Ley 29/1987, en la redacción dada por el Real Decreto-Ley 7/1996, de 7 de junio, se quiso favorecer exclusivamente a patrimonios empresariales que reunieran ciertos requisitos a través de los que se exteriorizaba su carácter «familiar», con independencia de que se tratara de una empresa individual o de participaciones en entidades. En la propia exposición de motivos de la citada norma, que introdujo el apartado 5 del artículo 20 de la Ley 29/1987, se señala que el objetivo era aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión mortis causa de las empresas familiares (en su forma de empresa individual o de participaciones) y de la vivienda habitual, cuando dicha transmisión se efectuase a favor de ciertas personas allegadas al fallecido. El periodo de cómputo no puede realizarse con carácter general, pues podría llegarse a situaciones absurdas como las descritas en su demanda por la actora.”

 

Sujeción a AJD de la distribución del crédito hipotecario entre las fincas de resultado en un expediente de compensación urbanística.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 30 de septiembre de 2015, Recurso 15625/2014. 

“La cuestión de fondo que se somete a estudio en la presente litis, diremos que en la escritura pública de fecha 28 de febrero de 2008, en cuyo otorgamiento intervino por una parte las Cajas de Ahorros d…….., y por otra la entidad actora, se rectificó la escritura de constitución de hipoteca de máximo autorizada en fecha anterior (el 19 de mayo de 2005), aceptando las partes intervinientes que la hipoteca quedase constituida sobre las fincas de resultado mencionadas en la escritura, respondiendo, al igual que en la de constitución de la hipoteca de máximo, hasta un límite de 20 millones de euros de principal, y 2.250.000 # para intereses ordinarios de tres años. Las nuevas fincas gravadas con la hipoteca se trata de las fincas de resultado adjudicadas a la entidad actora en el expediente de compensación urbanística en virtud del cual todas las fincas de origen aportadas quedaron sustituidas por las nuevas de resultado en virtud de la subrogación real que determina la normativa urbanística. Las primeras fueron aportadas a las respectivas Juntas de Compensación de los dos Polígonos del plan Parcial denominada Xunqueira A-2, constituidas en sendas escrituras públicas de 3 de noviembre de 2005, dando lugar a los correspondientes proyectos de equidistribución urbanística aprobados definitivamente por Resolución de la Alcaldía de Concello de Moaña de 30 de diciembre de 2005. Como dice la Letrada de la Xunta de Galicia en su escrito de contestación a la demanda, en la escritura pública de 28 de febrero de 2008 no se produjo una mera rectificación de la de constitución de hipoteca, sino una verdadera redistribución hipotecaria, aunque el reemplazo de unas fincas por otras tenga su origen en una Ley. La realidad material y jurídica es que 88 fincas sobre las que se había constituido la hipoteca fueron sustituidas por las 8 fincas de resultado, lo que dio lugar a que se tuviese que redistribuir la hipoteca entre ellas. De tal manera se produjo el hecho imponible del impuesto de actos jurídicos documentados, pues con la escritura de 28 de febrero de 2008 tuvo lugar una alteración de la responsabilidad hipotecaria, una nueva distribución de la carga hipotecaria, en cuanto se sustituyeron unas fincas por otras sin que se pueda afirmar, como hace en cambio la actora, que en la escritura litigiosa se recoge una simple aprobación y aceptación, por parte de la entidad acreedora, de los expedientes de compensación urbanística, porque no es así. El hecho imponible del impuesto se produce independientemente del origen de la sustitución objetiva operada en las fincas, y por tanto independientemente de si lo ha sido por voluntad del propietario de las fincas o de las partes intervinientes en la escritura de constitución de la hipoteca, o si lo ha sido por disposición legal. Por disposición de Ley lo que se produce es la subrogación real de las fincas (artículos 18 del Real Decreto legislativo 2/2008 de 20 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la ley de suelo, y 118 de la Ley 9/2002 de 30 de diciembre, de ordenación urbanística y protección del medio rural de Galicia). Además, esa subrogación tiene lugar porque antes las fincas fueron aportadas voluntariamente a las respectivas Juntas de Compensación. Como reconoce la actora en el recurso de reposición, tratándose de cargas hipotecarias sobre las fincas de origen, el efecto de la subrogación real de estas por otras nuevas a consecuencia de la aprobación del correspondiente instrumento de distribución de beneficios y cargas, implica un traslado de la carga hipotecaria sobre las nuevas fincas de resultado; fincas que no son coincidentes con las de origen, ni en número ni en características, ni en valoración, y es por ello por lo que en la escritura litigiosa se determina la responsabilidad hipotecaria a que queda afecta cada una de ellas. No es aplicable a este caso lo dispuesto en el artículo 45 B) 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según el cual » Las transmisiones de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación a las Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad de ejecución y las adjudicaciones de solares que se efectúen a los propietarios citados, por las propias Juntas, en proporción a los terrenos incorporados. Los mismos actos y contratos a que dé lugar la reparcelación en las condiciones señaladas en el párrafo anterior. Esta exención estará condicionada al cumplimiento de todos los requisitos urbanísticos «; pues esta exención solo es aplicable en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales. Ni lo dispuesto en el artículo 45.1 B) 13, según el cual están exentas del impuesto » las transmisiones y demás actos y contratos cuando tengan por exclusivo objeto salvar la ineficacia de otros actos anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad «, pues la segunda escritura no tiene por objeto salvar la ineficacia de la primera.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia 7 de octubre de 2015, Recurso 15594/2014. La aplicación retroactiva de la normativa de valoraciones no es contraria a la Constitución.

o propio Tribunal Constitucional, na súa sentenza 182/1997, do 28 de outubro, considerou relevante distinguir, como criterio orientador deste xuízo casuístico, «entre a retroactividade auténtica ou de grao máximo, e a retroactividade impropia ou de grao medio. No primeiro suposto, que se produce cando a disposición pretende anoar os seus efectos a situacións de feito producidas con anterioridade á propia Lei e xa consumadas, só esixencias cualificadas de interese xeral poderían impoñer o sacrificio do principio de seguridade xurídica. No suposto da retroactividade de grao medio ou impropia, que se produce cando a Lei incide sobre situacións xurídicas actuais aínda non concluídas, a licitude ou ilicitude da disposición dependerá dunha ponderación de bens levada a cabo caso por caso que teña en conta, dunha parte, a seguridade xurídica e, doutra, os diversos imperativos que poden conducir a unha modificación do ordenamento xurídico tributario, así como as circunstancias concretas que concorren no caso, é dicir, a finalidade da medida e as circunstancias relativas ao seu grao de previsibilidade, a súa importancia cuantitativa, e outros factores similares (STC 126/1987, fundamentos xurídicos 11, 12 e 13, STC 197/1992 , fundamento xurídico 4º e STC 173/1996, fundamento xurídico 3º)» (FJ 11º). A retroactividade impropia que establece a Orde de 28.07.2011 non infrinxe ningún dos dereitos do art. 9.3 CE ( seguridade xurídica/confianza lexítima ) dado o seu limitado efecto: desenvolve unha das previsións do artigo 57 Lei 58/2003. Consonte co artigo 9 Lei 29/1987 a base impoñible do I.Sucesións ven determinado polo VALOR REAL dos bens e dereitos minguado polas cargas e débedas deducibles, e é a este valor real ó que deben atender tanto o declarante na súa autoliquidación coma a propia administración na aplicación dos medios de valoración do artigo 57 citado. En principio resulta indiferente o sistema de comprobación do valor aplicado, xa que o resultado final debería sela determinación do valor real dos bens, polo que o recorrente non sofre míngua nos seus dereitos polo feito de que non puidera aplica-las previsións da Orde de 28.07.2011 no momento de presenta-la autoliquidación ( cuestión que si podería ter relevancia no caso de ser sancionado ). Tampouco sobre míngua ningunha polo feito de que a administración a aplique a un imposto devengado o 05.01.2010. A Orde non afecta, propiamente, a ningunha das variables do artigo 8 Lei 58/2003 senon só á previsión do artigo 57 Lei 58/2003 que determina os medios de comprobación a utilizar pola administración na determinación do valor do ben transmitido, sendo un deles o do PREZO MEDIO DE MERCADO. Sistema que, consonte o artigo 158.2 RD 1065/2007, non esixe, necesariamente, da previa publicidade ( o artigo fala de poderá aprobar e publica-la metodoloxía … ); publicidade que, unha vez feita, ten os efectos do art.157.1.b RD 1065/2007 , sen que esta incidencia afecte ó principio de seguridade xurídica dado que, o propio recorrente puido face-la solicitude do art. 90 Lei 58/2003 e 157.1.a) RD 1065/2007 , para evita-la comprobación do valor. O fundamental é resolver se a liquidación realizada pola administración, en aplicación dalgún dos medios do art. 57 Lei 58/2003, determinou o VALOR REAL do ben transmitido, sen que a este efectos sexa relevante que o prezo medio aplicado pola administración estivera ou non publicado ó tempo do devengo do imposto, xa que falarmos dun medio de comprobación que pode ser posto en cuestión polo administrado, o mesmo que acontecería se a administración utilizara outros dos medios do art. 57 ( ditame pericial, sistema de capitalización … ). Imaxinemos o suposto de comprobación do valor por medio de ditame pericial no que o técnico da administración utiliza, para fundamenta-lo informe, unha publicación técnica ( dun colexio profesional por exemplo ) posterior ó momento do devengo, que fai referencia a valores anteriores ó devengo; ningunha indefensión provocaría ó administrado e non podería falarse de retroactividade. O mesmo, entendemos, acontece no presente caso. A Orde, inclusive coa eficacia retroactiva a xaneiro de 2010, o único que fai é determina-lo prezo medio que a administración lle atribúe ós bens inmobles sitos na CCAA Galega; valoración coa que pode discrepalo administrado de entender que o VALOR REAL é distinto. Estarmos ante un valor con presunción iuris tantum, que pode rebatelo administrado, impugnando tanto a metodoloxía coma o resultado, o que nos leva a considerar que a retroactividade da orde non vulnera o art. 9.3 CE nin o artigo 8 Lei 58/2003>>. (sic) . En aplicación de este criterio al caso que nos ocupa no cabe sino colegir que el motivo de impugnación no puede ser estimado. “

 

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de Consulta: V2525-15

Fecha: 01/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: “Mantenimiento de la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por adquisición «mortis causa» de vivienda habitual en caso de enajenación e inmovilización durante el plazo restante del efectivo recibido o en caso de que solo uno de los coherederos incumpla el plazo sin posterior inmovilización del importe obtenido.”

Se responde que “se perderá el derecho a la reducción practicada si uno de los coherederos incumple el plazo de permanencia.

Por otra parte, tal y como señalábamos en nuestra consulta V2546-06, el epígrafe 1.4.c) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar, señala que el requisito de permanencia establecido en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para los casos de transmisión “mortis causa” de vivienda habitual, ha de entenderse en el sentido de que el mantenimiento de la vivienda –sea o no habitual- se produzca “durante” diez años, por lo que la reinversión del valor en una nueva vivienda ha de llevarse a cabo de forma inmediata a la transmisión de la heredada. 

De acuerdo con lo anterior y contestando ahora a la primera cuestión formulada, la inmovilización del importe obtenido por la enajenación comportaría la pérdida del derecho a la reducción practicada en su día.”

 

Nº de Consulta: V2526-15

Fecha: 01/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Reducción de capital en entidad cuyas participaciones fueron objeto de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”  Se pregunta “si la devolución de aportaciones a los socios, en cuanto implica una minoración sustancial del valor, conlleva la pérdida del derecho a la reducción practicada. El importe obtenido se reinvertiría en activos financieros indisponibles durante el tiempo que reste hasta cumplir el plazo establecido por la ley.”

Se responde que conforma a la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio “el donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición. Dicha obligación también resultará de aplicación en los casos de adquisiciones «mortis causa» a que se refiere la letra c) del apartado 2 de este artículo.

En el caso de no cumplirse los requisitos a que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.» “Tanto en el epígrafe 1.3. e) de nuestra Resolución 2/1999, de 23 de marzo (B.O.E. del 10 de abril de 1999), referido a transmisiones “mortis causa” pero igualmente aplicable a transmisiones “inter vivos”, como en diversas contestaciones a consultas –de las que se hace eco el escrito de consulta-, este Centro Directivo viene reiterando que la exigencia legal de mantenimiento del valor durante los diez años siguientes en este caso a la fecha de la escritura pública de donación se refiere al simple mantenimiento del mismo durante dicho periodo, por lo que no pueden realizarse actos de disposición que puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición por el que se practicó la reducción.

En el supuesto del escrito de consulta, la reinversión del importe percibido en activos financieros indisponibles durante el tiempo necesario hasta el cumplimiento del plazo legal plantea el problema, desde la perspectiva del mantenimiento de la reducción, del cumplimiento de la exigencia de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio (letra c) del artículo y apartado reproducido). En consecuencia, si no se tiene derecho a tal exención, se perderá el derecho a la reducción practicada con las consecuencias establecidas en el último párrafo del artículo 20.6 de la Ley 29/1987.”

 

Nº de Consulta: V2551-15

Fecha: 03/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante va a adquirir a otra sociedad un solar gravado con una hipoteca. Previa a la transmisión, pero en el mismo acto, la entidad adquirente va a entregar a la entidad transmitente una cantidad destinada al pago de la deuda pendiente para la correspondiente cancelación de la hipoteca.” Se planea la cuestión de la “procedencia de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo a la entrega del solar previsto en el artículo 84.Uno.2º.e), tercer guión de la Ley 37/1992.”

Se responde que “en un supuesto de transmisión de un solar gravado con una hipoteca en el que, previa a la transmisión, pero en el mismo acto, la entidad adquirente va a entregar a la entidad transmitente una cantidad destinada al pago de la deuda pendiente para la correspondiente cancelación de la hipoteca, sería de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo del tercer guión de la letra e) del artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992.” 

 

Nº de Consulta: V2560-15

Fecha: 03/*09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es una cooperativa que va a transmitir edificaciones consistentes en viviendas habiéndose otorgado la correspondiente certificación final de obra y cuyas viviendas dispondrán de los suministros correspondientes, pero que, por motivos de calificación urbanística, tiene paralizada la concesión de la licencia de primera ocupación.”  Se pregunta por la “tributación de la transmisión de las edificaciones por parte de la consultante.”

Se responde que “Este Centro Directivo ha señalado reiteradamente (por todas, consulta de 17 de febrero de 2010, nº V0284-10), que la aplicación del tipo reducido en los supuestos a que se refieren los artículos citados depende de una circunstancia objetiva: la aptitud del edificio o parte del mismo objeto de entrega para ser utilizado como vivienda, con independencia de la finalidad a que los destine el adquirente, entendiéndose que tal edificio o parte del mismo es apto para vivienda cuando disponga de la correspondiente cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación y, objetivamente considerado, sea susceptible de utilizarse como vivienda.

Por consiguiente, en el supuesto de que los inmuebles que van a ser transmitidos por la consultante dispongan en el momento de la entrega de la correspondiente licencia de primera ocupación y, objetivamente considerados, sean susceptibles de ser utilizados como vivienda, la entrega de los mismos tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 10 por ciento o 4 por ciento, según corresponda.

Si, por el contrario, en el momento de la entrega de las viviendas no se cuenta con la licencia de primera ocupación de las mismas, el tipo impositivo aplicable será el del 21 por ciento.”

 

Nº de Consulta: V2572-15

Fecha: 04/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La sociedad consultante es titular de participaciones en otras sociedades y no desarrolla actividad económica alguna, salvo la mera tenencia de bienes. Los dividendos que percibe los invierte en inmuebles (apartamentos y garajes).”

Pregunta por las siguientes cuestiones:

“1.- Deducibilidad de los gastos por mantenimiento de los inmuebles y otros gastos (comunidad, IBI, luz, agua, gas, etc.); deducibilidad de los gastos por financiación ajena (intereses) para adquirir algún inmueble y de los gastos asociados a la adquisición (notaría, registro, etc.).

2.- Deducibilidad del IVA soportado en esos gastos.

3.- Si tiene la consideración de retribución en especie el hecho de que alguno de los socios habita los inmuebles en periodos vacacionales.

4.- Si en un futuro se venden los inmuebles, posibilidad de deducir los gastos incurridos durante el periodo de permanencia en el patrimonio de la empresa (comunidad, IBI).”

Se responde que “las cantidades satisfechas por la sociedad consultante, como consecuencia del ejercicio de su actividad, únicamente tendrán la consideración de fiscalmente deducibles para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades si se cumplen las condiciones legalmente establecidas en materia de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación.

En todo caso, se deberá acreditar la realidad de las operaciones realizadas por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, pues únicamente tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades los gastos con origen en operaciones reales, correlacionados con la obtención de los ingresos, que estén contabilizados, imputados temporalmente con arreglo al principio de devengo y justificados en los términos del artículo 106 de la LGT, siempre que no se trate de gastos no deducibles de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 de la LIS y sin perjuicio de la competencia atribuida a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación.
Por otra parte, la cesión de viviendas vacacionales a los socios podría verse afectada por lo dispuesto en el artículo 18 de la LIS, siempre que el socio posea, al menos, el 25 por ciento del capital de la entidad.”

“LIRPF, establece que “1. Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda. 
Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.
(…).”
Por lo tanto, la cesión del uso de los inmuebles por la sociedad a sus socios constituye una renta en especie.

En cuanto a la naturaleza de dicha renta, el artículo 25.1.d) de la LIRPF, califica de rendimientos del capital mobiliario los procedentes de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidades, a cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores –de las previstas en las letras a), b) y c) de ese apartado 1- procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe, lo cual supone que si la cesión del uso de los inmuebles no constituyera una contraprestación por la prestación de un servicio o una entrega realizados por los socios, debería calificarse de rendimiento del capital mobiliario de los antes referidos.”

Por último, “si la sociedad consultante, tal como parece desprenderse de la breve información aportada, cumple los anteriores requisitos y no realiza actividad económica alguna, limitándose a la simple tenencia de bienes, no tendrá la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido ni derecho a deducir, y sus operaciones no estarán sujetas al mismo, sin perjuicio de la tributación que corresponda, en el caso de transmisión de bienes, por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, regulado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993).”  La Consulta se está refiriendo a que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea viene entendiendo “que «la mera adquisición de participaciones financieras en otras empresas no constituye una explotación de un bien con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, ya que el eventual dividendo, fruto de esta participación, es resultado de la mera propiedad del bien» y que «la mera adquisición en propiedad y la mera tenencia de obligaciones, que no contribuyen a otra actividad empresarial, y la percepción del rendimiento de las mismas, no deben considerarse actividades económicas que confieran al autor de dichas operaciones la condición de sujeto pasivo». “Por tanto, si la consultante no tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, no podrá deducir las cuotas soportadas en relación con la adquisición de los inmuebles cuestionados.”

En el caso de los holding a efectos de la condición de sujeto pasivo de IVA la Consulta V1273-14, de 13 de mayo de 2014, expone que “la condición de empresario o profesional de una entidad holding vendrá delimitada por la actividad realizada por la misma, es decir, si se trata de una “holding pura” o mera tenedora de participaciones, o si, por el contrario, se trata de una “holding mixta” con intervención en la gestión de tales participaciones.

De la propia jurisprudencia del Tribunal puede determinarse que la tenencia de participaciones sí supondrá el ejercicio de una actividad económica sujeta al Impuesto, cuando la misma suponga una intervención directa o indirecta en la actuación de la entidad participada, de acuerdo con los siguientes criterios:

1º. Por intervención directa o indirecta en la actuación de la sociedad participada ha de entenderse la prestación de servicios a dicha sociedad, sin que la influencia que una participación societaria suficientemente elevada pueda suponer deba llevar a la conclusión de que efectivamente se produce dicha participación. La existencia de prestaciones de servicios entre el accionista de una entidad y dicha entidad requiere algo más, no siendo suficiente el hecho de que sea el accionista quien decida quienes son los administradores o consejeros de la entidad, o incluso sus directivos.

2º. Las operaciones en función de las cuales se debe apreciar la existencia de prestaciones de servicios tales que permitan atribuir la condición de empresario o profesional a la entidad holding son las operaciones de la citada sociedad holding.

3º. Existiendo dichas prestaciones de servicios, no cabe considerar los dividendos como contraprestación de las mismas. Únicamente en aquellos casos en los que se pudiera acreditar que el accionista ha utilizado su capacidad de influencia en la sociedad participada para alterar la valoración de las operaciones se podría llegar a una conclusión diferente. 
4º. Ha de estarse a la verdadera naturaleza de las operaciones, evitando por tanto que una participación accionarial suficientemente elevada altere, a través de su capacidad de influencia en las decisiones de la entidad participada, dicha naturaleza. 

5º. Los servicios prestados por un accionista a la entidad en cuyo capital participa han de ser servicios en los que se utilice el patrimonio empresarial o profesional. En la medida en que dichos hipotéticos servicios se presten al margen de dicho patrimonio o actividad empresarial, no cabe la inclusión de los mismos en el ámbito de aplicación del tributo.

De los datos aportados en el escrito de consulta resulta que la entidad consultante desarrolla actividades de naturaleza económica, de gestión de participaciones de sus filiales, y de administración de emisiones. La prestación de tales servicios permite considerar a la entidad como una sociedad “holding mixta” con la condición de empresario o profesional.”

 

Nº de Consulta: V2579-15

Fecha: 04/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La persona física consultante es propietaria de distintos inmuebles que actualmente forman parte de su patrimonio personal, aunque se van a afectar a la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles como persona física, contratando para ello a un empleado con contrato laboral y a jornada completa, por lo que dichos inmuebles pasarán de su patrimonio personal a formar parte de su patrimonio empresarial. 

Existe la posibilidad de que, en un futuro, y tras un tiempo ejerciendo dicha actividad de arrendamiento de inmuebles como persona física, se aporte dicha rama de actividad a una sociedad, que sería la que, desde ese momento ejerciese la citada actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles.” Se plantea la cuestión de “Cuál es el período de tiempo durante el cual los bienes integrantes de la rama de actividad que podría ser objeto de aportación y que en su día estuvieron afectos a su patrimonio personal, deben permanecer afectos a la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles.

Con reproducción y cita del artículo 87 de la LIS, cuyo párrafo final indica que “se entenderá que no ha existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos tres años desde ésta,” se responde que “el plazo de afectación de tres años es aplicable sólo para aquellos supuestos en los que el elemento patrimonial transmitido haya formado parte previamente del patrimonio personal del contribuyente. En el supuesto de que ello nunca haya sucedido, por cuanto que el bien haya estado afecto a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, no será necesario cumplir con el plazo de afectación de tres años establecido en el artículo 28.3 de la LIRPF.

Este Centro Directivo, no entra a valorar el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 87 del LIS en relación a la operación de aportación no dineraria de rama de actividad que en el futuro pretende realizar la persona física consultante, el cual debe tener en cuenta la norma de cautela establecida en el artículo 28 de la LIRPF puesto que los bienes han formado parte de su patrimonio personal, debiendo afectarlos a la actividad empresarial durante un plazo de tres años para poder entender que los mismos han formado parte del patrimonio empresarial de la persona física consultante, y en su caso realizar con posterioridad una operación de aportación no dineraria de rama de actividad.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.”

 

Nº de Consulta: V2632-15

Fecha: 08/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Adquisición «mortis causa» de participaciones en entidad mercantil con aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”  Se pregunta “si determinadas operaciones posteriores afectan al mantenimiento del requisito de permanencia exigido por la Ley.”

Se responde que “en reiteradas contestaciones a consultas, al igual que en su Resolución 2/1999, de 23 de marzo, esta Dirección General ha señalado, por lo que respecta a la aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que el requisito de mantenimiento de la adquisición se refiere al mantenimiento del valor que se tuvo en cuenta en su momento para la aplicación de la reducción sin que sea preciso que los causahabientes gocen con posterioridad de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, como sí se exige respecto del causante y tanto para el donante como para los donatarios en las adquisiciones “inter vivos”.

Se reitera, por tanto, que no es necesario que los causahabientes tengan derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio como requisito de mantenimiento de la reducción practicada (cuestión i). Tampoco afecta a dicho requisito la enajenación de participaciones de una filial de la entidad o la distribución parcial de los beneficios resultantes de dicha venta entre los socios siempre que, tal y como indica el escrito de consulta, se mantenga el valor inicial de adquisición de las participaciones (cuestiones ii y iii).

Por último y en cuanto a la cuestión iv, las fluctuaciones del valor de las inversiones financieras realizadas por la entidad no incidirán en el requisito referido tanto en el supuesto de que el valor de la misma no descienda por debajo del umbral del valor de adquisición (letra b) como en el caso de que así sucediera (letra a), al tratarse en este último supuesto de circunstancias sobrevenidas ajenas al control y voluntad de sus socios y que, en su caso, deberán tener el correspondiente reflejo y justificación contable.”

 

Nº de Consulta: V2638-15

Fecha: 10/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Adquisición «mortis causa» por tres hermanos de vivienda unifamiliar formada por tres pisos diferenciados, no existiendo división horizontal del inmueble.”  Se pregunta por la “procedencia de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y si por el otorgamiento de escritura de división horizontal se perdería el derecho a la reducción practicada.”

Se responde que “no plantearía problema la aplicación de la reducción en el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta, es decir la adquisición “mortis causa” de la vivienda habitual del causante integrada por tres pisos físicamente diferenciados si bien sin haberse realizado la división horizontal.

Si, con posterioridad y dentro del plazo de mantenimiento de la vivienda –diez años en la legislación estatal, cinco en la autonómica gallega- se otorgase la escritura de división, ello no afectará al requisito de permanencia siempre que se mantenga el carácter de vivienda, incluso aunque no fuere habitual para el causahabiente, tal y como se indica en el epígrafe 1.4.c) de la Resolución de esta Dirección General 2/1999, de 23 de marzo, publicada en el B.O.E. del 10 de abril de 1999.”

 

Nº de Consulta: V2648-15

Fecha: 11/*09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante es arrendataria de su vivienda habitual desde el año 1984, en virtud de la tercera subrogación del contrato de arrendamiento suscrito por su abuelo en el año 1940. Actualmente ha llegado a un acuerdo con la sociedad propietaria de resolución del contrato a cambio de recibir una indemnización.” Se pregunta por la tributación de la indemnización.

Se responde que “La percepción por el arrendatario de una vivienda de una indemnización por la resolución del contrato de arrendamiento, supone una alteración en la composición de su patrimonio, que da lugar a una ganancia patrimonial, de acuerdo con el concepto del artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

El importe de dicha ganancia, según la letra b) del apartado 1 del artículo 34 de la citada Ley, será la cantidad percibida por el arrendatario como consecuencia de la resolución del contrato.
La disposición transitoria novena de la LIRPF establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, o desafectados con más de tres años de antelación a la fecha de su transmisión, que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.

Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, entendiendo por tal la parte que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.”

 

Nº de Consulta: V2652-15

Fecha: 11/092015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “El consultante suscribió un contrato privado de compraventa de su vivienda habitual el 7 de enero de 1985, efectuándose la entrega de llaves en febrero de ese mismo año, si bien el otorgamiento de la escritura pública de compraventa se efectuó el 22 de septiembre de 1989.”   Se pregunta por la “fecha de la adquisición de la vivienda”

Se responde que “en el presente caso, el consultante manifiesta que la adquisición de la vivienda se formalizó en un contrato privado de compraventa suscrito el 7 de enero de 1985, efectuándose la entrega de llaves en febrero de ese mismo año, por lo que cabe entender que el adquirente tomó el poder y la posesión de la vivienda, entendiéndose realizada la tradición, y produciéndose la adquisición del pleno dominio de la vivienda por el consultante.

No obstante, la acreditación de la tradición deberá probarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorarla, en el desempeño de sus funciones de comprobación e investigación, determinando la realidad de las pruebas que, a requerimiento de los mismos, se aporten.”

 

Nº de Consulta: V2660-15

Fecha: 14/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

       Materia: “El 29 de junio de 2013, el consultante presentó junto a su hermano, ante la oficina gestora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de no residentes, de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria (c/Infanta Mercedes, 49, 28020 Madrid), autoliquidación por el impuesto de sucesiones y donaciones, liquidado previamente el 27 de junio de 2013. El causante (residente en Bélgica), padre del consultante, falleció en Bélgica el 29 de diciembre de 2012 y los dos únicos herederos (residentes en Bélgica), el consultante y su hermano, heredaron en España el saldo de unas cuentas bancarias en el Banco….. en una sucursal en Marbella. En la autoliquidación del impuesto, los herederos aplicaron la normativa estatal del impuesto, por tratarse de sujetos pasivos por obligación real.

Dado que la nueva disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, introducida por la disposición final tercera de la Ley 26/2014 de 27 de noviembre, establece que en la liquidación del impuesto en caso de que el causante haya sido residente en un Estado miembro de la Unión los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España (en este caso Andalucía), el consultante y su hermano desean presentar escrito de rectificación de autoliquidación del ISD, aplicando la normativa autonómica en la materia y solicitar devolución de las cantidades indebidamente percibidas como resultado de la rectificación.” Se pregunta “Si en el caso planteado, la normativa autonómica aplicable es la de la Comunidad Autónoma de Andalucía por radicar en ella la sucursal bancaria (Marbella) o la de la Comunidad Autónoma de Cataluña, sede oficial del Banco……..”

Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: En la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a causantes no residentes, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España, y, si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida el sujeto pasivo.
Segunda: A estos efectos, para determinar la normativa autonómica del ISD aplicable en la liquidación del impuesto, debe atenderse al lugar donde materialmente se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto sitos en España; esto es, debe tenerse en cuenta la circunstancia física –la situación de los bienes y derechos– y no circunstancias formales como domicilio fiscal, sede de dirección efectiva o domicilio social de la persona o entidad depositaria de los referidos bienes y derechos.”

 

Nº de Consulta: V2767-15

Fecha: 54/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia:” La entidad consultante (X) es titular de un inmueble que actúa como garantía de un préstamo concedido por un banco a la entidad vinculada Y.

Y declaró concurso de acreedores con fecha 19/06/2012 y se dictó el auto de liquidación el 14/12/2012.

La entidad X quiere vender el inmueble. Dicha venta generará una plusvalía contable por diferencias entre el precio de venta y el precio de adquisición. La totalidad del precio de venta se aplicará a la amortización de la garantía que otorgó a la entidad Y.” Se pregunta “si la entidad consultante puede deducir fiscalmente la totalidad del crédito que ostenta ante la sociedad Y en el mismo ejercicio en el que se produzca la venta del inmueble.”

Se responde que en “el escrito de consulta afirma que las sociedades X e Y son entidades vinculadas, por lo que se parte de la presunción de que se encuentran en alguno de los supuestos de vinculación del artículo 18.2 de la LIS. Consecuentemente, la pérdida por deterioro del crédito, que la entidad consultante posee frente a Y, será fiscalmente deducible siempre que se cumplan los requisitos generales de deducibilidad del gasto, puesto que la entidad Y se encuentra en situación de concurso en el cual se ha producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en el artículo 13.1.2º de la LIS.” 

 

Nº de Consulta: V2801-15

Fecha: 25/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia y respuesta: “En la medida en que la liquidación dictada por la Inspección de los Tributos de la Administración tributaria de la Comunidad de Madrid a la que se hace referencia en la consulta, tenga la consideración de definitiva respecto al concepto Impuesto sobre Sucesiones por la sucesión de la tía de los consultantes efectuada por marido, causahabiente y fallecido actualmente, tal y como parece deducirse del tenor literal de las actas incoadas, no sería posible la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones a que se refiere  la consulta que, eventualmente, pudiera dar lugar a un reconocimiento de un posible ingreso indebido, conforme a lo previsto en el artículo 126.2, párrafo segundo del RGAT.”

 

Nº de Consulta: V2827-15

Fecha: 29/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante, persona física, es titular de un derecho de uso sobre un local otorgado por la entidad concesionaria que explota dichos locales. Dicho derecho de uso del local ha venido siendo arrendado por el consultante. En la actualidad se plantea la cesión del derecho de uso que tiene sobre el local.”  Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de dicha operación.”

Se responde que “El artículo 8, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que «se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes».

El artículo 11, apartado uno de la misma Ley establece que «a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes».

El apartado dos del mismo artículo 11, en su número 3º, dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios «las cesiones de uso o disfrute de bienes».
En virtud de lo dispuesto anteriormente, la operación objeto de consulta se califica a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido como una prestación de servicios, realizada por un empresario o profesional según el artículo 5.Uno.c) de la Ley 37/1992, que estará sujeta al Impuesto y no exenta toda vez que el citado artículo 11.Dos 3º incluye, en asimilación al arrendamiento del apartado 2º del mismo artículo 11.Dos, la constitución, ampliación y transmisión de los derechos reales de goce y disfrute sobre bienes inmuebles.”

 

Nº de Consulta: V2680-15

Fecha: 16/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Operaciones Societarias

Materia: “Una persona física, residente fiscal en Andorra, va a aportar a la entidad consultante, sociedad andorrana, acciones de una sociedad española en la que más del 50 por 100 de su activo está compuesto por inmuebles situados en España.” Se pregunta por la tributación de la operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde exponiendo “si como resulta del escrito de consulta, el aumento de capital se va a realizar por una sociedad con sede de dirección efectiva o domicilio fiscal fuera del territorio español, en este caso en Andorra, no procederá la exigencia del impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) por el Estado Español, por la modalidad de operaciones societarias, por producirse el hecho imponible de la misma fuera del ámbito de aplicación territorial del Impuesto.

Por otro lado, debe tenerse en cuenta que los supuestos de hecho que constituyen el hecho imponible de las operaciones societarias sujetas a dicha modalidad no están sujetas a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, por lo que cuando, por cualquier causa, no proceda la tributación de dichas operaciones por la referida modalidad de operaciones societarias sí resultará procedente la tributación por la cuota variable del documento notarial, siempre que concurran los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD. Sin embargo, en el supuesto planteado, el acto o contrato contenido en la escritura, aportación de valores, no reúne la condición de inscribible en ninguno de los Registros a que se refiere el artículo 31.2 del texto refundido, por lo que, ya se formalice la operación en territorio español o en el extranjero, tampoco procederá la aplicación de la cuota variable del Documento Notarial.

Por último, en cuanto a la posible aplicación del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores, ésta queda excluida en tanto que la operación planteada no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD.”

 

Nº de Consulta: V2706-15

Fecha: 21/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio

Materia: “Si ha de computarse una pensión de viudedad a efectos de determinar la remuneración por el ejercicio de funciones directivas a que se refiere el artículo 4.Ocho.Dos.d) de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio”

Se contesta en los siguientes términos: “En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo informa lo siguiente:

La letra c) del artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio establece, como uno de los requisitos de la exención que dicho artículo y apartado regula, que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

Entre tales rendimientos deberá figurar una pensión de viudedad, que tiene el carácter de rendimiento del trabajo en el IRPF conforme al artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes sobre los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio.”

 

Nº de Consulta: V2722-15

Fecha: 22/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es un Colegio oficial de Ingenieros Industriales regulado por la Ley 2/1974 de 13 de febrero sobre Colegios profesionales. La operación que se desea realizar consiste en la transmisión gratuita del patrimonio del Colegio a la Asociación de Ingenieros Industriales que no ha sido declarada de utilidad pública. Los colegiados adscritos al Colegio son, a su vez, asociados de la Asociación.

Los motivos económicos por los que se desea trasladar el patrimonio del Colegio a la Asociación son racionalizar la actual estructura económica del Colegio y adaptarlo para su óptimo funcionamiento a las nuevas directrices que regularán en breve, los servicios prestados por Colegios Profesionales y especialmente los de Ingenieros.

El Colegio profesional consultante desarrolla, en la actualidad diversas actividades en cumplimiento de sus fines: ordenar el ejercicio de la profesión de los colegiados, la representación institucional de la profesión de Ingeniero Industrial en su ámbito territorial, y defender los intereses profesionales de los colegiados y la protección de los intereses de los consumidores y usuarios de los servicios de sus colegiados.” Se pregunta por las siguientes cuestiones:

“Cuál sería el tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sociedades, de la transmisión gratuita del patrimonio del Colegio a la Asociación, siendo ambas, entidades parcialmente exentas, conforme a la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

2) Si la operación descrita articulada como aportación no dineraria de rama de actividad, en los términos previstos en el artículo 76, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, y/o como aportación no dineraria del artículo 87 de dicha norma, puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre.”

Se responde que “la entidad consultante va a proceder a transmitir de forma gratuita todo su patrimonio a una asociación no declarada de utilidad pública, en la medida en que la mencionada transmisión a título gratuito no se efectúa en cumplimiento de su finalidad específica (ordenar el ejercicio de la profesión y defender los intereses de los colegiados), las rentas derivadas de dicha transmisión estarán sujetas y no exentas en el Impuesto sobre Sociedades.” “La transmisión a título gratuito efectuada, tendrá la consideración de una donación o liberalidad, por lo que el gasto contable registrado, derivado de la misma, no será fiscalmente deducible, tal y como establece el artículo 15 de la LIS.”

“A efectos de determinar la renta derivada de la transmisión a título lucrativo efectuada por el Colegio, los elementos transmitidos deberán valorarse por su valor de mercado, integrando la entidad transmitente en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos y su valor fiscal.

Una vez sentado lo anterior, de acuerdo con lo establecido en el artículo 111 de la LIS, la base imponible se determinará aplicando las normas previstas en el título IV de la misma Ley, y no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles, además de los establecidos en el artículo 15.”

“En el caso planteado, se pretende aportar por parte de un colegio profesional todo su patrimonio a una asociación con la finalidad de racionalizar la actual estructura económica del Colegio.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación de aportación de rama de actividad a que se refiere la consulta cumpliría los requisitos formales del artículo 76.3 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS. En el presente caso, de los estatutos del Colegio y el resto de los datos que se derivan de la consulta, parece desprenderse que el patrimonio transmitido constituye una rama de actividad afecta a la actividad económica desarrollada por la consultante, por lo que la operación de aportación no dineraria de rama podría acogerse al régimen de neutralidad fiscal regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS. No obstante, se trata de cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho en los términos establecidos en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria.”

“En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de racionalizar la actual estructura económica del Colegio y adaptarlo para su óptimo funcionamiento a las nuevas directrices que regularán los servicios prestados por Colegios profesionales y especialmente, los de ingenieros. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS.”

 

Nº de Consulta: V2736-15

Fecha:22/09/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Donación de nuda propiedad de participaciones” Se pregunta por la “aplicabilidad de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.” 

Se responde que “en el caso del escrito de consulta existe un grupo familiar titular del total de las participaciones de la entidad mercantil, cumpliéndose, en consecuencia, el requisito de la letra b) del artículo 4.Ocho.Dos.

Sin embargo, del texto del escrito parece desprenderse que, si bien una de las hijas y consultante desarrolla funciones directivas en cuanto administradora mancomunada, es la nieta de la eventual donante la que se toma en cuenta, por así decirlo, a efectos de la percepción de remuneraciones. Dice el escrito que “… solamente que uno de los miembros de los donatarios reciba rentas únicas de la entidad consultante, la exención fiscal por la transmisión “inter vivos”, se aplica a todos los donatarios (al pasar todos ellos a ser socios de dicha entidad)”.

El problema, desde la perspectiva del acceso a la exención del grupo al impuesto patrimonial, es que la persona que percibe las remuneraciones es recepcionista de la entidad y, como es obvio, no ejerce funciones directivas, por lo que se incumple el requisito de la letra c) del repetido artículo 4.Ocho.Dos.

En definitiva y a la vista de lo que expone la consulta no procede la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, consecuentemente, tampoco sería de aplicación la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, que, como antes se indicó, exige aquella como condición previa.”

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 22 de octubre de 2015, Nº 06347/2014/00/00, Vocalía Duodécima. ITP/IVA. Transmisión de cuotas, de plena propiedad, de nuda propiedad y de usufructo, sobre un terreno arrendado para vallas publicitarias

“.1.- La transmisión de la nuda propiedad sobre un inmueble estaría no sujeta al IVA si, efectivamente, es realizada por quien no tiene la condición de sujeto pasivo a efectos de dicho impuesto por no realizar actividades empresariales o profesionales en los términos del artículo 5 de la Ley 37/1992. Por ello estaría sujeto al ITP y AJD, modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

2.- Sin embargo, la transmisión del derecho de usufructo por quien sí es sujeto pasivo del impuesto, determinaría la sujeción al IVA, al realizarse su hecho imponible en los términos del art. 4 LIVA. No estaría exenta porque de conformidad con lo dispuesto en el artículo 20.Uno.23º de la LIVA la exención no alcanza a los supuestos de constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre terrenos utilizados para actividades publicitarias, como es el caso.

3.- La transmisión realizada por titulares de cuotas indivisas del pleno dominio estaría sujeta al IVA por tener la condición de sujetos pasivos como arrendadores. Dado que la aprobación del planeamiento no se produjo hasta después de la fecha de la transmisión, se trata de una entrega exenta, sin que conste haberse renunciado a la exención, por lo que también quedaría sujeta a la modalidad TPO del ITPyAJD.

4.- En general, deben tenerse en cuenta los supuestos de exención establecidos en los artículos 20 y ss. de la LIVA que afecten en cada caso concreto al objeto de entrega y, por otra parte, que están sujetas a la modalidad de TPO del ITP y AJD las transmisiones no sujetas al IVA así como las sujetas, pero exentas”

 

Resolución de 22 de octubre de 2015, Nº 06486/2012/00/00, Vocalía Cuarta.

IVA. Repercusión indebida e ingreso. Exigencia del ingreso del IVA repercutido indebidamente en una factura, aunque la operación no deba tributar por IVA.

“No puede la Administración tributaria exigir el ingreso del IVA repercutido no devengado al amparo del artículo 89 LIVA que regula la rectificación de la repercusión indebidamente efectuada, puesto que la Ley 37/1992 exige declarar e ingresar el IVA devengado, sin hacer mención al IVA repercutido. Nuestra norma interna no contiene precepto alguno que permita exigir el ingreso de cuotas indebidamente repercutidas por no haberse devengado”

 

Resolución de 22 de octubre de 2015, Nº 07939/2012/00/00, Vocalía Octava. ITP y AJD. A partir de la entrada en vigor de la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos, sólo el pago ante la Oficina competente por razón del territorio en función de los puntos de conexión que se establecen en el art. 33 de dicha Ley, tendrá efectos liberatorios para el obligado tributario. Exigencia de intereses.

“En lo relativo al pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, a partir de la entrada en vigor de la nueva Ley de cesión de tributos de 2009 (Ley 22/2009), sólo el pago ante la Oficina competente por razón de territorio en función de los puntos de conexión que se establecen en el Art. 33 de dicha Ley, tendrán efectos liberatorios para el obligado tributario.

Hasta la entrada en vigor de la nueva Ley de cesión de tributos (Ley 22/2009), el error al ingresar en cualquier oficina de cualquier Comunidad Autónoma el ITP causa efectos liberatorios para el interesado (Art. 106 RITP), por las razones de interpretación en la evolución legislativa que en la resolución se exponen.

En el caso analizado el pago ante oficina no competente, se había realizado antes de la entrada en vigor de la Ley 22/2009, consecuencia de ello es que teniendo carácter liberador el pago realizado, no es procedente la exigencia de intereses al obligado tributario”

 

Notificaciones/sanciones de tráfico. Motivos de oposición a la providencia de apremio. Requisitos previos a la notificación edictal o por comparecencia. Es necesaria la diligencia de la Administración para averiguar el nuevo domicilio, aunque no la haya tenido el administrado para notificar su cambio, cuya omisión en este caso no puede perjudicarle.

Resolución de 30 de octubre de 2015, Nº 00110/2015/00/00, Vocalía Duodécima.   

“En las revisiones que se realicen sobre actos de recaudación ejecutiva relativos a los recursos no gestionados en período voluntario por la AEAT consistentes en sanciones de tráfico, cabe exigir para entender válidas y conformes a derecho las notificaciones de las sanciones, de cara a la comprobación del motivo de oposición regulado en el artículo 167.3.c) de la LGT, como requisito previo a la notificación edictal o por comparecencia, una investigación, consulta o indagación en registros y bases de datos de la AEAT”

“La buena fe, sin embargo, no sólo resulta exigible a los administrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aun cuando los interesados no hayan actuado con toda la diligencia debida en la comunicación del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la notificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4; y 2/2008, de 14 de enero, FJ 3], bien porque su localización resulta extraordinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos (SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de noviembre, FJ 4), especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas ( SSTC 54/2003, de 24 de marzo, FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre, FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio, FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre, FJ 4 ; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre, FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3).”

“Pese a la falta de diligencia del interesado en la comunicación del cambio de domicilio, no debe éste sufrir las consecuencias perjudiciales de dicho incumplimiento porque la Administración sancionadora no ha demostrado ni la diligencia que le era exigible ni tampoco buena fe, porque incluso ante la falta de comunicación del cambio de domicilio por parte del interesado, la localización de otros domicilios distintos del que figuraba en sus registros, le resultaba extraordinariamente sencilla sin más que solicitar dicha información a la AEAT, posibilidad expresamente prevista por la norma.”

 

CONSULTAS DE LA AGENCIA TRIBUTARIA DE CATALUÑA

Consulta Nº 2015/16, de 6 de agosto de 2015. Tributa como donación la rectificación de la escritura de compra de un inmueble en la que el matrimonio compraba por partes indivisas, manifestando que en realidad compraba uno sólo de ellos.

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ADMINISTRATIVO DE NAVARRA

Hecho imponible del Impuesto del Incremento del Valor de los Terrenos; fiducia de garantía y transmisión; inexistencia de real y verdadera transmisión y de derecho real de goce; recuperación de la propiedad formal. No está sujeta a plusvalía municipal.

Recurso 15-01462. Resolución 02046/15 de 07/09/2015. Estimación. 

“En el negocio fiduciario, el fiduciante transmite al fiduciario la propiedad formal del objeto o bien sobre el que recae el pacto de fiducia; el fiduciario no se hace dueño real del objeto transmitido, salvo el juego del principio de apariencia jurídica y debe devolverlo al fiduciante una vez cumplidas las finalidades perseguidas con la fiducia. El fiduciario adquiere una propiedad provisional y limitada de la cosa confiada; ésta sigue siendo propiedad del fiduciante que asume la carga de haberla dejado en garantía al fiduciario que queda en apariencia de dueño. La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 22 de enero de 1994 ha establecido que la constitución de una fiducia en garantía constituye un acto ordinario de gestión de los bienes propios por un comerciante, que tiene causa propia en la prestación de garantía, por lo que la causa del negocio no es la transmisión del bien o compraventa sino la prestación en garantía. Es de destacar, por la importancia decisiva que tiene en la resolución del presente recurso, que, conforme a lo dispuesto en la Ley 463, constituye una más de las formas de garantía real o personal del cumplimiento de una obligación, junto con las arras, la prenda, hipoteca, anticresis, el derecho de retención, depósito de garantía, pacto de retracto, reserva de dominio, condición resolutoria y la prohibición de disponer, que vienen siendo reguladas en los distintos capítulos que conforman el mencionado Título VII, que se cierra con la Ley 487. “

“Con toda claridad expresa el artículo 172.1 de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra que el impuesto grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de ellos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

 La fiducia de garantía constituida no está comprendida en ninguno de los dos supuestos que acabamos de citar. Ya hemos razonado que no consideramos la existencia de una real y verdadera transmisión de la propiedad ni tampoco nos encontramos ante ningún derecho real. En este caso, el hecho de que para garantizar el pago de una deuda se transmita al acreedor la propiedad formal de un terreno sobre el que recae el pacto de fiducia y que, cumplida la obligación garantizada, el transmitente pueda exigir del fiduciario la retransmisión de la propiedad del terreno no significa que haya sido sujeto de transmisión alguna que pueda constituir el hecho imponible. Simplemente, el régimen legal correspondiente prevé que el cumplimiento de la obligación garantizada produce la recuperación por los propietarios de las facultades de que se habían visto privados al constituirse tal derecho, lo que excluye que esta recuperación vaya precedida de transmisión alguna que suponga el devengo del impuesto. Además, en este supuesto, se ha acreditado que se cumplieron las obligaciones y los recurrentes recuperaron la propiedad formal de las fincas. Procede la estimación del recurso de alzada.”  En consecuencia, se estima el recurso contra la liquidación de la plusvalía municipal.

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Sentencia del TSJ del País Vasco de 23 de octubre de 2013, Recurso 1841/2011. Inadmisión de la objeción de conciencia fiscal.

“Desde luego, el art. 31 de la CE no contempla la «objeción de conciencia», en relación con el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, y según se explica en la mencionada STC 160/87, la invocación al art. 16 CE, por sí misma, no es suficiente para liberar a los ciudadanos de sus obligaciones, en este caso, fiscales.”

 En igual sentido se manifestó la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 22 de enero de 2013, Recurso 1841/2011, que declaró lo siguiente: “La negativa a satisfacer los tributos que atienda a motivaciones pacifistas compromete la salvaguarda del ordenamiento constitucional por las fuerzas armadas (art. 8.1 CE); el derecho de los españoles a defender España (art. 30 CE) y el sostenimiento de los gastos públicos (art. 31.1 CE). En este sentido, la exigencia de la contribución tributaria a quien hoy es parte recurrente se considera adecuada a estos valores o fines constitucionalmente reconocibles y dignos de protección. Por otro lado, a no ser que se ignore el principio de generalidad, según el cual todos contribuyen al sostenimiento de los gastos públicos, no cabe imaginar otra medida que el pago de todos del IRPF y por ello es necesaria constitucionalmente -también- la contribución de la parte recurrente a los gastos generales del Estado que incluyen los correspondientes a la defensa nacional. El sostenimiento de las fuerzas armadas resulta de una decisión parlamentaria expresión de la soberanía nacional y acorde con el principio democrático (art. 1, apartados 1 y 2, CE). La recaudación tributaria que contribuye a tal sostenimiento no conlleva una inmisión en el ámbito personal tan intensa que justifique una objeción equiparable a la reconocida en el art. 30.2 CE, la cual, como se sabe, excepciona una prestación personal -el servicio militar- y no una patrimonial. Por lo que la exigencia del IRPF a quien hoy recurre hay que calificarla de inmisión limitada en su libertad de conciencia y proporcionada con la necesaria salvaguarda de otros fines constitucionalmente dignos de protección. En consecuencia, hemos de desestimar su recurso contencioso-administrativo.” Este criterio ha sido reiterado por el TSJ de la Comunidad Valenciana de 29 de junio de 2015, Recurso 3406/2011.

 

Lucena, a 20 de noviembre de 2015

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

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