Por Javier Máximo Juárez
PRESENTACIÓN.
El informe de septiembre se estructura en las tres partes clásicas: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes.
Sin novedades relevantes en normativa; destacar en jurisprudencia y doctrina administrativa, sendas sentencias del TSJ de Valencia sobre la aplicación del “valor de referencia” y consultas de la DGT sobre la hacienda competente en las donaciones de dinero a residentes, no sujeción a AJD de los conjuntos inmobiliarios ni de las subcomunidades y aplicación de la reducción en el IRPF en el rescate en forma de capital de aportaciones a planes de pensiones realizadas hasta el 2006.
El tema del mes se dedica a la primera parte supuestos que no constituyendo donaciones pueden realizar el hecho imponible del Impuesto de Donaciones.
El presente informe se redacta con la contribución de mi compañero, notario de Masamagrell, Jesús Beneyto Feliu, a quien agradezco su aportación.
ESQUEMA
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Orden HAC/819/2024, de 30 de julio (BOE 5/8/2024), por la que se modifica la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, por la que se aprueban el modelo 303 IVA, y el modelo 308, solicitud de devolución. IVA
.- DECRETO FORAL LEGISLATIVO 2/2024, de 24 de julio de 2024 (BON 16/8/2024), de armonización tributaria, por el que se prorrogan determinadas medidas en relación con el IVA.
PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 10/7/2024, REC. 1011/2023. ISD e ITP y AJD: Cuando se impugna la aplicación del valor de referencia en un procedimiento de comprobación limitada, y se emite una nueva liquidación por la administración fundada en certificado de motivación del mismo emitido por el catastro, estamos ante una comprobación de valores por referencia a valores de los registros oficiales fiscales, por lo que procede la suspensión por haberse reservado la interesada la tasación pericial contradictoria.
.- CONSULTA DGT 0594-24, DE 9/4/2024. DONACIONES: No procede la exención en el IP ni la reducción en el Impuesto de Donaciones cuando una sociedad no realiza actividad económica y en la otra sociedad quien ejerce funciones directivas no percibe retribución.
.- CONSULTA DGT V0934-24, DE 25/4/2024. DONACIONES: En la donación de una placa solar en una instalación de muchas más placas solares no es de aplicación la reducción de empresa individual pues la titularidad de una sola de ellas no conlleva un ejercicio habitual, personal y directo de la actividad, siendo además legalmente preceptivo una entidad gestora; tampoco es de aplicación la reducción de participaciones en entidades respecto de las participaciones que titule en la sociedad gestora, pues solo titula el 2,65%.
.- CONSULTA DGT V0584-24, DE 9/4/2024. IVA y TPO: El arrendamiento de un negocio de industria para cría de aves, aunque comprenda un inmueble, queda sujeto y no exento en el IVA y no sujeto a TPO.
.- CONSULTA DGT 0741-24, DE 16/472024. IVA: En el caso de alquiler de un inmueble destinado en parte a oficina y en parte a vivienda el arrendatario puede deducirse parcialmente el IVA de los suministros en la proporción correspondiente a la parte afecta a su actividad como sujeto pasivo de IVA.
H) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).
.- CONSULTA DGT V0924-24, DE 25/4/2024. IIVTNU: En transmisión de terrenos inicialmente afectos al dominio público y desafectados posteriormente, se realiza el hecho imponible y el período de generación es desde su adquisición. La aportación de los mismos por la compradora a una junta de compensación y adjudicación queda no sujeta, pero respecto de ulteriores transmisiones computara la fecha de su adquisición. La transmisión de derechos de aprovechamiento urbanístico queda sujeto desde su configuración como derecho real y la adjudicación de terrenos por la junta de compensación por su aportación también queda sujeta.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. SUPUESTOS EQUIPARADOS Y NO EQUIPARADOS A DONACIONES (PARTE I).
1.- Condonación de deuda
2.- Renuncia de derechos sin precio o contraprestación a favor de persona determinada
3.- Excesos de adjudicación declarados en que no medie contraprestación o compensación económica
4.- Comodato
5.- Precario
DESARROLLO
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Orden HAC/819/2024, de 30 de julio (BOE 5/8/2024), por la que se modifica la Orden EHA/3786/2008, de 29 de diciembre, por la que se aprueban el modelo 303 IVA, y el modelo 308, solicitud de devolución: Recargo de equivalencia, artículo 30 bis del Reglamento del IVA y sujetos pasivos ocasionales; y se modifican los Anexos I y II de la Orden EHA/3434/2007, de 23 de noviembre, por la que se aprueban los modelos 322 de autoliquidación mensual, modelo individual, y 353 de autoliquidación mensual, modelo agregado, así como otra normativa tributaria. IVA
.- DECRETO FORAL LEGISLATIVO 2/2024, de 24 de julio de 2024 (BON 16/8/2024), de armonización tributaria, por el que se prorrogan determinadas medidas en relación con el IVA.
PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 11/6/2024, REC. 655/2023. ISD e ITP y AJD: En la impugnación administrativa del valor de referencia en un procedimiento de comprobación limitada no cabe invocar la tasación pericial contradictoria ni acogerse a sus efectos suspensivos.
(…) “FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 26.4.2023 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, mediante la que se acuerda inadmitir a trámite la solicitud de suspensión en su día formulada por el hoy demandante en relación con la liquidación provisional dictada por la Administración Liquidadora de Alcoy de la ATV de la Generalitat Valenciana en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales e importe de 1.236,31 €.
La solicitud de suspensión se fundamentó en haberse reservado el interesado el derecho a promover la tasación pericial contradictoria de conformidad con lo dispuesto en el art. 135 LGT, respecto de lo que el TEAERCV razonó en el acto aquí impugnado lo que sigue:
» En el caso que nos ocupa la Administración no empleó un procedimiento de comprobación de valores, sino un procedimiento de comprobación limitada, y además conforme a lo dispuesto en el art. 10 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993) adoptó el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario a la fecha de devengo del impuesto (16/06/2022), ya que dicho valor de referencia era superior al valor del inmueble declarado por los interesados. Este valor de referencia, como base imponible del impuesto, se ha determinado conforme a lo dispuesto en el art. 6 de la Ley 11/2021 que modificó el art. 10 del TRITPAJD.
Luego, no procede la suspensión postulada en base a la reserva del derecho a promover la TPC, porque no se ha utilizado el procedimiento de comprobación de valores, sino el procedimiento de comprobación limitada en el que se ha tomado como base imponible el valor de referencia previsto en la normativa del catastro inmobiliario a fecha del devengo.».
Frente a ello, lo que el demandante alega es que en la propia liquidación tributaria se concedió el derecho a promover tasación pericial contradictoria, con lo que, negarla ahora, supone una actuación contraria a la buena fe y al principio de confianza legítima. A lo anterior añade que, aún cuando no se haya acudido a un específico procedimiento de comprobación de valores, sino a uno de comprobación limitada, en realidad el objeto del mismo es la comprobación del valor declarado por el contribuyente. En apoyo de esta última alegación, el recurrente cita la sentencia de esta misma Sala y Sección número 342/2022.
(…) “TERCERO.- Igual suerte desestimatoria debe correr el segundo y último de los motivos del recurso.
En efecto, en el presente caso no se ha procedido a realizar ninguna comprobación de valores, ni en un procedimiento específico al efecto ni en el seno del procedimiento de comprobación limitada seguido. Lo que se ha hecho es, simple y sencillamente, aplicar lo prevenido en el apartado 2 del art. 10 TRLITPyAJD, que determina que el valor del inmuebles será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario a la fecha del devengo del impuesto; esto es, lo que se ha hecho es aplicar una norma legal sin realizar comprobación de valor alguno, ello habida cuenta que para determinar la base imponible no se ha acudido a ninguno de los medios de comprobación de valores previstos en el art. 57 LGT. Insistimos, la aplicación del valor de referencia no supone ninguna comprobación del valor declarado por el contribuyente, sino la aplicación de la norma legal que impone como base imponible de este impuesto dicho valor de referencia. Ello sin perjuicio, claro está, de los medios que también legalmente se establecen para impugnar en cada caso el valor de referencia asignado a un determinado inmueble.
Por lo demás, la sentencia de esta Sala que se cita en la demanda no encuentra aplicación en nuestro caso porque la misma, si bien establece que en un procedimiento de comprobación limitada resulta factible el ejercicio o la reserva del derecho a promover tasación pericial contradictoria, ello es para el solo caso -como ocurrió en el supuesto de tal sentencia- que en el seno de tal procedimiento de comprobación limitada se hubiera procedido a efectuar una comprobación de valores, lo que -como hemos visto- no se ha producido en nuestro caso.
No resultando procedente la reserva del derecho a promover la tasación pericial contradictoria, no procedía la suspensión automática a que se refiere el párrafo tercero del apartado 1 del art. 135 LGT; sin que -por lo demásel interesado haya ni siquiera alegado la existencia de perjuicios de difícil o imposible reparación (tal como hace ver el TEARCV en los dos últimos párrafos del fundamento jurídico tercero de la resolución impugnada).
Comentario:
Primeras sentencias sobre el “valor de referencia”. La presente considera que la emisión de liquidación por la administración aplicando el valor de referencia no constituye una comprobación de valores por lo que en su impugnación no cabe reservarse la tasación pericial contradictoria ni, en consecuencia, aprovechar sus efectos suspensivos.
SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 10/7/2024, REC. 1011/2023. ISD e ITP y AJD: Cuando se impugna la aplicación del valor de referencia en un procedimiento de comprobación limitada, y se emite una nueva liquidación por la administración fundada en certificado de motivación del mismo emitido por el catastro, estamos ante una comprobación de valores por referencia a valores de los registros oficiales fiscales, por lo que procede la suspensión por haberse reservado la interesada la tasación pericial contradictoria.
(…) SEGUNDO.-Del expediente administrativo se desprende que el 11-1-2022 se escrituró por Dª. Angelina la adquisición por compraventa de una vivienda en la Vall dUixó, fijando un precio de 65.000 euros, presentándose la correspondiente autoliquidación del ITPO con ese valor en la base imponible del impuesto.
Iniciada comprobación limitada por la Agència Tributària Valenciana, por la Dirección General del Catastro se emitió a su instancia un certificado de Motivación del cálculo del valor de referencia del inmueble en cuestión, fijándolo en 130.884,53 euros, lo que supuso emitir por la Administración autonómica una propuesta de liquidación con ese importe como base imponible
Formuladas alegaciones de impugnación por la contribuyente, se aportó nueva tasación por importe de 67.304,48 por la interesada. Seguidamente, la Gerencia Territorial del Catastro realizó el 27-3-2023 una corrección del valor de referencia, quedando fijado un valor de 102.705,48 euros, procediendo la Oficina Liquidadora de Nules a dictar el 29-3-2023 la liquidación nº NUM001, en la que constaba una base imponible conforme con el citado valor de referencia corregido.
Desestimado el subsiguiente recurso de reposición planteado contra dicha liquidación, se recurrió la misma por Dª. Angelina en vía económico-administrativa, en la que, al tiempo de formular la reclamación nº NUM000 se solicitó la suspensión de la ejecución del acto liquidatorio impugnado, con dispensa de garantías, por reservarse el derecho a solicitar la tasación pericial contradictoria (TPC).
El TEARCV estimó la solicitud suspensoria por resolución de 29-6-2023, por entender que era un derecho de la reclamante tras haberse producido una comprobación del valor declarado por la vía del art. 57 LGT.
La demandade la Abogada de la Generalitat Valenciana impugna la resolución del TEARCV alegando que no hubo comprobación del valor declarado sino un procedimiento de comprobación limitada, en la que se certificó por la Administración catastral el valor catastral de referencia a los efectos de fijar la base imponible del ITPO, en aplicación del art. 10.2 en relación al art. 46 y 47 del TRLITPyAJD, razón por la que no hay derecho a la TPC por no existir ninguna comprobación de valores del art. 57 LGT, solicitando la anulación de la resolución del TEARCV.
La Abogacía del Estado en su contestación a la demanda se opone a la misma y solicita su desestimación, alegando que el procedimiento seguido por la AVT fue de comprobación del valor declarado vía art. 57.1-b) LGT, por referencia a valores de los registros oficiales fiscales, por lo que procedía la suspensión por haberse reservado la interesada la TPC”.
(…) “Así pues, la ATV realizó una comprobación del valor declarado por referencia a los valores catastrales que figuraban en la Gerencia Territorial del Catastro, que certificó dichos valores de referencia a efectos de establecer la base imponible del ITPO. Por ello, si en la práctica la Administración realizó una comprobación de valores en un procedimiento limitado y estableció la base imponible del ITPO por la referencia catastral del inmueble, no cabrá duda de la aplicabilidad al presente supuesto de la TPC prevista en el art. 135 LGT, que establece:…”
Es decir, realizada la comprobación del valor declarado, el contribuyente tiene derecho a la TPC, lo que supone por mandato legal la suspensión de la ejecución de la liquidación, fuere por solicitarse la TPC como por reservarse el derecho a promoverla”. (…)
Comentario:
En buena medida contradictoria con la anterior, aunque no es un supuesto idéntico. En este caso como consecuencia de las alegaciones de la recurrente en el procedimiento de comprobación limitada el catastro revisó a la baja el valor de referencia y la administración emitió liquidación de acuerdo al nuevo valor de referencia. Considera el tribunal que ha habido una comprobación de valores por el medio del art. 57.1-b) LGT (por referencia a valores de los registros oficiales fiscales), por lo que procede en la impugnación la reserva de la tasación pericial contradictoria con sus efectos suspensivos. Aunque favorable al contribuyente, muy opinable.
.- CONSULTA DGT 0594-24, DE 9/4/2024. DONACIONES: No procede la exención en el IP ni la reducción en el Impuesto de Donaciones cuando una sociedad no realiza actividad económica y en la otra sociedad quien ejerce funciones directivas no percibe retribución.
“HECHOS:
La sociedad A tiene por actividad principal el arrendamiento de bienes inmuebles por cuenta propia, además de otras actividades incluidas en su objeto social, entre la que se incluye la dirección, gestión y administración de empresas participadas. Más de la mitad del activo de la sociedad A está constituido por una participación del 33,33 por ciento en la sociedad B. Se interviene en las decisiones de gestión en la sociedad B, aunque sin tener el control. El resto de activos de la sociedad A son inmuebles arrendados, tesorería y fondos de inversión, estos últimos adquiridos con dividendos recibidos de la sociedad B en el ejercicio 2022. La sociedad B tiene una elevada liquidez y por actividad principal la promoción inmobiliaria de edificaciones. Más de la mitad del activo de la sociedad B está constituido por valores mobiliarios, principalmente fondos de inversión, adquiridos con beneficios no distribuidos procedentes del ejercicio 2021.
El socio único de la sociedad A, padre del consultante, es administrador único en la sociedad A y solidario en la sociedad B. El padre ejerce funciones de dirección y gerencia en ambas sociedades pero que solo son remuneradas por parte de la sociedad B. La retribución que percibe de la sociedad B es su principal fuente de renta.
El consultante es el único empleado a jornada completa de la sociedad A, cotizando en el Régimen General de la Seguridad Social. Las funciones que tiene atribuidas en contrato laboral son la «administración, gestión, coordinación y organización de la actividad de arrendamiento». Además, también se ocupa de la gestión contable y fiscal de la sociedad. Tiene responsabilidad directa que implica la toma de decisiones y el control de los recursos. Para ello se le confirieron amplios poderes notariales para actuar con autonomía sin necesidad de pertenecer al órgano de administración. La retribución que percibe de la sociedad A es su principal fuente de renta.
CUESTIÓN:
1. Alcance de la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio, tanto antes como después de la donación.
2. Si se cumplirían los requisitos para aplicar la reducción del 95 por ciento prevista en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
3. Si la sociedad A puede aplicar, en el ejercicio 2023 y siguientes el tipo de gravamen del 23 por ciento en el Impuesto sobre Sociedades.
CONTESTACIÓN”:
CONCLUSIÓN
Conforme a la jurisprudencia transcrita, no parece cumplirse el requisito previsto en la letra a), ya que, si el consultante ejerce funciones directivas de la entidad, su relación debe calificarse como mercantil y no como laboral, por lo que no cabría considerar la actividad de la entidad como actividad económica. Aún en el caso de que el consultante se dedicara exclusivamente a la actividad de arrendamiento y no realizara las funciones de dirección en la entidad A y dichas funciones las realizara el padre del consultante, se cumpliría el requisito de actividad de arrendamiento pero no se cumpliría el requisito del apartado c) ya que en el escrito de la consulta manifiesta que las funciones de dirección que realiza el padre en la entidad A no son retribuidas, por lo que, en cualquier caso, el incumplimiento de uno de los requisitos hace innecesario el análisis del cumplimiento de los demás requisitos.
Por lo tanto, al no tener el posible donante la exención previa a la donación en el Impuesto sobre el Patrimonio, sin entrar a valorar el resto de las condiciones que establece el artículo 20.6 de la LISD, no le resultará aplicable la reducción del 95 por 100 que establece el artículo 20.6 de la LISD.
.- CONSULTA DGT V0595-24, DE 9/4/2024. DONACIONES: En la donación de dinero a un residente, aunque esté destinada por el donatario a la adquisición de un inmueble en otra, es competente y se aplica la normativa de la CA de residencia habitual del donatario.
“HECHOS: La consultante va a adquirir una vivienda en la Comunidad Valenciana, que será su vivienda habitual. Actualmente reside en las Islas Baleares por trabajo. Sus padres, residentes en la Comunidad Valenciana, le van a donar un determinado importe de dinero para que la consultante pueda adquirir la vivienda. El precio de compra de la vivienda a adquirir es superior a los 270.000 euros.
CUESTIÓN: Tributación de la operación planteada en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONTESTACIÓN”:
(…) Conforme a los preceptos transcritos, partiendo de la base de que, al ser la donataria residente en España, tributa por obligación personal por la adquisición de bienes por donación, como consecuencia de la donación de dinero que tiene previsto recibir de sus padres, cabe informar lo siguiente:
Para la determinación de la Administración competente para la exacción del ISD, la Ley 22/2009 en sus artículos 28 y 32 regula un procedimiento con dos pasos. En primer lugar, determinación de si el rendimiento corresponde a la Administración General del Estado o a alguna Comunidad Autónoma y, en segundo lugar, determinación, en su caso, de cuál es la Comunidad Autónoma a la que le corresponde.
Así pues, por lo que respecta al primer paso, cabe señalar que la regulación de las donaciones de bienes y derechos que no sean bienes inmuebles se recoge en los apartados 1 y 2.c) del artículo 32 de la Ley 22/2009, anteriormente transcrito, conforme al cual, el rendimiento del ISD que se ha cedido a las Comunidades Autónomas es el que se produzca en su territorio y –precisa el precepto– se considera producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el de los sujetos pasivos residentes en España.
Ahora, si el rendimiento corresponde a una Comunidad Autónoma, se debe dar el segundo paso, pues falta por determinar la Comunidad Autónoma competente para la exacción del impuesto, cuestión que, en el presente caso, viene determinada en el artículo 32.2.c) de la Ley 22/2009 transcrito anteriormente: será competente la Comunidad Autónoma en la que, a la fecha del devengo del impuesto, el donatario tenga su residencia habitual. Ahora bien, este precepto debe completarse con lo dispuesto en el artículo 28.1.1º.b) de la citada ley, que dispone que las personas físicas residentes en territorio español se considerarán residentes en el territorio de la Comunidad Autónoma en el que permanezcan un mayor número de días del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo.
En el presente caso, habrá que estar a la residencia habitual de la consultante a la fecha del devengo para determinar la Comunidad Autónoma competente para la exacción del tributo, siendo esta aquella en la que la consultante en dicho momento hubiera permanecido un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores, de acuerdo con lo previsto en los artículos 32.2.c) y 28.1.1º.b) de la Ley 22/2009”.
.- CONSULTA DGT V0934-24, DE 25/4/2024. DONACIONES: En la donación de una placa solar en una instalación de muchas más placas solares no es de aplicación la reducción de empresa individual pues la titularidad de una sola de ellas no conlleva un ejercicio habitual, personal y directo de la actividad, siendo además legalmente preceptivo una entidad gestora; tampoco es de aplicación la reducción de participaciones en entidades respecto de las participaciones que titule en la sociedad gestora, pues solo titula el 2,65%.
“HECHOS: Los consultantes van a recibir por donación de su padre la titularidad de una placa solar situada en un parque solar donde existen otras treinta y siete placas solares que no son titularidad de su padre. Asimismo, recibirán también las participaciones que su padre posee en la empresa C, cuya actividad es proveer a los titulares de las placas solares los servicios necesarios para el mantenimiento de la infraestructura común, así como el asesoramiento para la explotación de las plantas solares. Dichos servicios son subcontratados a otras empresas proveedoras. El padre posee el 2,65 por 100 de las participaciones de dicha empresa y no realiza funciones de dirección de ningún tipo. Debido a la normativa que regula la producción de energía en España, la comercialización y venta de la energía producida en la placa solar se realiza a través de una empresa intermediaria. Los ingresos que recibe el padre de los consultantes por la placa solar representan más del 50 por 100 de la renta total generada por el padre de los consultantes.
CUESTIÓN: Si tienen derecho a la reducción del 95 por 100 que establece el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la donación de la placa solar y de las participaciones de la entidad C.
CONTESTACIÓN”:
(…) CONCLUSIONES:
Primera: Respecto a la donación de la placa solar, el padre de los consultantes no lleva de forma personal y directa la actividad de la misma, por ser requisito legal que se haga a través de un intermediario. Al ser esta una condición necesaria para poder aplicarse la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, no tendría derecho a la exención regulada en el artículo 4. Ocho.Uno de la LIP.
Segunda: Respecto a las participaciones que van a recibir, sin entrar a valorar el requisito de la letra a) del apartado Dos, no se cumpliría el requisito del apartado b), ya que el padre solo posee el 2,63 por 100 de la entidad y tampoco cumpliría el requisito del apartado c), ya que en el escrito de la consulta manifiesta que el padre no realiza funciones de dirección. En cualquier caso, el incumplimiento de uno de los requisitos hace innecesario el análisis del cumplimiento de los demás requisitos.
Tercera: Al no tener el posible donante derecho a la exención previa a la donación en el Impuesto sobre el Patrimonio, sin entrar a valorar el resto de las condiciones que establece el artículo 20.6 de la LISD, no les resultará aplicable la reducción del 95 por 100 que establece dicho precepto, ni para la placa solar ni para las participaciones que pretende donar.
.- CONSULTA DGT 1185-24, DE 23/05/2024. ITP y AJD: La formalización en escritura pública de una propiedad horizontal compleja o mancomunidad de comunidades, queda no sujeta a AJD; la constitución de las subcomunidades tampoco; la declaración de obra nueva de alguna/s de ella/s, sí; y la división horizontal de alguna/s de ella/s también.
“HECHOS: La entidad consultante tiene intención de formalizar una única escritura en la que constituirá, sobre una parcela no segregable de su propiedad, una Propiedad Horizontal Compleja de conformidad con los artículos 553-48 y 553-50 del Código Civil de Cataluña, creará unas subcomunidades sobre la misma y, sobre el suelo cuyo uso exclusivo y excluyente se asigna a cada subcomunidad se declarará la correspondiente obra nueva; posteriormente, se declarará la división en régimen de propiedad horizontal y, por último, se reservará el derecho de vuelo -por un plazo de 30 años- de conformidad con lo previsto en el art. 553-13 del Código Civil de Cataluña.
CUESTIÓN: Tributación de la operación, tanto si se formaliza en una única escritura, como si se formaliza en varias escrituras sucesivas.
CONTESTACIÓN”:
CONCLUSIÓN:
Primera: Del conjunto de operaciones objeto de consulta resulta la existencia de cinco acuerdos o convenciones: la constitución de una propiedad horizontal compleja, la creación de subcomunidades, una declaración de obra nueva, una división horizontal y una reserva del derecho de vuelo.
Segunda: De las cinco convenciones reseñadas, constituyen hechos imponibles sujetos al ITPAJD en su modalidad de actos jurídicos documentados, dos de ellas, de forma separada, la declaración de obra nueva y la división horizontal (artículo 4 del TRLITPAJD), con independencia de que se realicen en una sola escritura o en escrituras consecutivas. Las otras tres convenciones no constituyen hechos imponibles del impuesto en ninguna de sus modalidades.
.- CONSULTA DGT V0584-24, DE 9/4/2024. IVA y TPO: El arrendamiento de un negocio de industria para cría de aves, aunque comprenda un inmueble queda sujeto y no exento en el IVA y no sujeto a TPO.
“HECHOS: La persona física consultante, autónomo, realiza la actividad de «servicios de cría, guarda y engorde aves (pavos)» – ganadería independiente.
Desarrolla su actividad en una finca rústica que le ha sido arrendada a través de contrato de negocio o industria, participando como parte arrendadora una sociedad.
CUESTIÓN:
Si las rentas que se deben abonar al arrendador del contrato están sujetas a IVA y en el caso de que no, confirmar si estaría sujetas al ITP en su vertiente de TPO.
Si las rentas derivadas del contrato deben soportar retención, y en el caso de así serlo, cómo debería ingresarse, ya que el arrendador tributa en el Impuesto sobre Sociedades y el consultante como autónomo en el IRPF. Indicar porcentaje a retener y modelo a presentar.
Si es posible, aun siendo contrato de arrendamiento de negocio o industria, afectar dicha finca a la actividad ejercida por el consultante como autónomo.
CONTESTACIÓN”:
(…) “Por tanto, según se desprende de la información aportada por el consultante se trata de un contrato de arrendamiento de negocio para una explotación de cría, guarda y engorde de aves, ganadería independiente del suelo y, por tanto, sujeto y no exento del Impuesto.
Respecto del tipo impositivo aplicable a dicho arrendamiento, el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992 declara que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. El artículo 91 no dispone ningún apartado que permita la aplicación del tipo impositivo reducido para el arrendamiento de negocio para la cría, guarda y engorde de aves, descrito en la consulta, de modo que el tipo aplicable será el general del 21 por ciento”.
(…) “No obstante, en el supuesto de tratarse de una operación sujeta y exenta al IVA, en ningún caso quedará sujeto al ITPAJD en la modalidad de TPO, pues, según se indica en la documentación aportada, no se trata de un arrendamiento de bienes inmuebles, sino de un arrendamiento de industria o negocio”.
.- CONSULTA DGT 0741-24, DE 16/472024. IVA: En el caso de alquiler de un inmueble destinado en parte a oficina y en parte a vivienda el arrendatario puede deducirse parcialmente el IVA de los suministros en la proporción correspondiente a la parte afecta a su actividad como sujeto pasivo de IVA.
“HECHOS: La consultante es una persona física que ejerce una actividad profesional y que es arrendataria de un inmueble destinado tanto a oficina como a vivienda.
CUESTIÓN: Si dicho arrendamiento se encuentra sujeto y, en su caso, exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como la deducibilidad de las cuotas del Impuesto soportadas, en su caso, relacionadas con dicho inmueble.
CONTESTACIÓN”:
(…) Llegados a este punto se debe recordar que el principio de primacía del Derecho de la Unión Europea conlleva la obligación de los órganos jurisdiccionales de hacer todo lo que sea de su competencia para garantizar la plena eficacia de la Directiva llevando a cabo una interpretación del Derecho nacional conforme con el Derecho de la Unión.
(…)
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE INSPECCIÓN FINANCIERA Y TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, acuerda: DESESTIMARLO y unificar criterio en el sentido siguiente:
De conformidad con lo dispuesto en el apartado cuarto del artículo 95 de la LIVA, interpretado a la luz de los artículos 168 y 168 bis de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 (Directiva IVA), cabe la deducción por el sujeto pasivo de las cuotas de IVA soportadas por los gastos de suministros (agua, luz, gas) a bienes inmuebles que formando parte del patrimonio de la empresa se utilicen tanto en las actividades empresariales como para uso privado. La deducción de dichas cuotas deberá efectuarse de manera proporcional a su utilización a efectos de las actividades de la empresa».
Por lo tanto, serán deducibles las cuotas del Impuesto soportadas por el consultante por los gastos de suministros, como el gasto de internet vinculado a su vivienda siempre que la misma se encuentre afecta parcialmente a su actividad profesional y dicha deducción deberá realizarse de forma proporcional a su utilización en dicha actividad económica.
Este criterio relativo a la deducibilidad parcial de los gastos de suministros en la vivienda afecta parcialmente a la actividad del consultante supone un cambio de criterio respecto a la reiterada doctrina de este Centro directivo recogida, entre otras, en la referida contestación vinculante de 16 de febrero de 2021, número V0257-21, y así ha sido puesto de manifiesto por el mismo en la contestación vinculante de 25 de septiembre de 2023, número V2554-23”. (…)
.- CONSULTA DGT V0394-24, DE 12/3/2024. IRPF: En el rescate en forma de capital de planes de pensiones por aportaciones realizadas hasta el 2006 cabe aplicar en la base imponible general la reducción del 40%, siempre que se verifique en el ejercicio o dos posteriores en que se produzca la contingencia de su vencimiento.
“HECHOS: El consultante es partícipe de tres planes de pensiones con aportaciones anteriores a 2007. Tiene intención de acceder a la jubilación en 2027 y, posteriormente, efectuar el rescate de los planes de pensiones en ejercicios distintos.
CUESTIÓN: Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por ciento contemplada en el régimen transitorio en cada uno de los rescates de planes de pensiones efectuados.
CONTESTACIÓN”:
Asimismo, la disposición transitoria duodécima de la LIRPF establece un régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones en los siguientes términos:
“(…)
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
(…)
4. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes”.
(…) De los preceptos anteriores se desprende que las prestaciones de planes de pensiones se consideran, en todo caso, rendimientos del trabajo, y deben ser objeto de integración en la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del perceptor.
Además, si la prestación se percibe en forma de capital, podrá aplicarse la reducción del 40 por 100 a la parte de la prestación que corresponda a aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación al plan de pensiones y la fecha de acaecimiento de la contingencia y la misma se perciba en el plazo señalado en la disposición transitoria duodécima antes transcrita. Si la prestación se percibe combinando pagos de cualquier tipo con un pago en forma de capital, podrá aplicarse la citada reducción a la parte de la prestación que se cobre en forma de capital, en los términos expuestos para la prestación en forma de capital.
En el caso de prestaciones que deriven de varios planes de pensiones, la reducción podrá aplicarse a la prestación que se perciba en forma de capital por cada plan, en los términos señalados en la disposición transitoria duodécima de la LIRPF, dentro del plazo previsto en la misma, y no solamente en un ejercicio, y por la parte que corresponda a las aportaciones realizadas hasta el 31 de diciembre de 2006.
H) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).
.- CONSULTA DGT V0924-24, DE 25/4/2024. IIVTNU: En transmisión de terrenos inicialmente afectos al dominio público y desafectados posteriormente, se realiza el hecho imponible y el período de generación es desde su adquisición. La aportación de los mismos por la compradora a una junta de compensación y adjudicación queda no sujeta, pero respecto de ulteriores transmisiones computara la fecha de su adquisición. La transmisión de derechos de aprovechamiento urbanístico queda sujeto desde su configuración como derecho real y la adjudicación de terrenos por la junta de compensación por su aportación también queda sujeta.
“HECHOS:
Se pretende realizar la siguiente operación inmobiliario-urbanística:
Varias entidades dedicadas a los servicios ferroviarios (en adelante «las vendedoras») son titulares de diversos terrenos de naturaleza urbana incluidos en cuatro ámbitos de actuación (tres áreas de planeamiento específico y un área de planeamiento remitido).
Por parte de «las vendedoras» se prevé la transmisión por compraventa de determinados terrenos (bienes patrimoniales) y de derechos de aprovechamientos urbanísticos (sobre terrenos que no son objeto de transmisión por ser de dominio público y afectos al sistema ferroviario) a una sociedad de promoción inmobiliaria (en adelante «la compradora»).
Una vez realizada la compraventa, se llevará a cabo la ejecución del desarrollo urbanístico mediante el instrumento del sistema de compensación, con la creación de una o varias Juntas de Compensación, de carácter fiduciario, a las que «la compradora» aportará los terrenos y los derechos de aprovechamiento urbanístico que había adquirido y una vez finalizado, se adjudicarán las parcelas de resultado a los juntacompensantes, en la proporción correspondiente.
Posteriormente, por parte de «la compradora» se podrá proceder a la transmisión de la propiedad de parcelas resultantes a terceros.
CUESTIÓN:
1.- En la transmisión de la propiedad de los terrenos por parte de «las vendedoras» a «la compradora», ¿Cuál es el momento inicial del cómputo del período de generación del incremento de valor: la fecha de adquisición del terreno o la fecha en la que el terreno fue desafectado del dominio público?
2.- Si la transmisión de los derechos de aprovechamiento urbanísticos sobre los terrenos que continúan siendo de domino público ferroviario, de «las vendedoras» a «la compradora» realizada antes de la aprobación del proyecto de reparcelación determina o no la sujeción al IIVTNU.
3.- Si la adjudicación de las parcelas resultantes por la junta de compensación a «la compradora» no conllevaría ninguna transmisión sujeta al IIVTNU.
4.- En la futura transmisión de la propiedad que lleve a cabo «la compradora» de las parcelas resultantes que tenían su origen en los derechos de aprovechamiento urbanístico, ¿cuál sería el momento inicial del cómputo del período de generación del incremento de valor: la fecha de adquisición de las parcelas de las que derivan los derechos de aprovechamiento urbanístico, la fecha de adquisición de tales derechos por «la compradora» o la fecha de adquisición de las parcelas de resultado mediante la adjudicación de la Junta de Compensación a «la compradora»?.
CONTESTACIÓN:
(…) Pretender que no se ha producido incremento de valor implicaría que, si un bien se adquiere, por ejemplo, en 1950, y en ese momento se afecta al dominio público y en el año 2024 se desafecta y acto seguido se acuerda su enajenación, tendría que transmitirse por el mismo precio por el que se adquirió en 1950, dado que no se ha incrementado su valor.
Es evidente que desde la fecha de la adquisición de los inmuebles, entre los años 1942 a 1961, y durante todos los años de tenencia del bien inmueble por “las vendedoras”, se ha generado un incremento de valor del terreno del que son propietarias y, si bien, durante el período de tiempo en que el inmueble tenía la condición de bien demanial dicho incremento de valor no podía materializarse mediante su venta, no por ello no se producía, y cuando en los últimos 10 años el inmueble se desafecta del dominio público, y pasa a ser un bien patrimonial, el incremento de valor que obtiene el titular del bien con su transmisión es el generado durante todo el tiempo de su tenencia y no solo desde la fecha de la desafectación”.
(…) “En consecuencia, la fecha de inicio del cómputo del período de generación del incremento de valor del terreno a efectos de determinar la base imponible según el artículo 107 del TRLRHL será la fecha de adquisición del terreno, con un máximo de 20 años, tal como dispone dicho artículo, siendo indiferentes las fechas de afectación y desafectación, dado que no suponen ni la transmisión de la propiedad ni la constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio”.
(…) El derecho de aprovechamiento urbanístico se configurará, bien como un derecho real de superficie, bien como un derecho real de vuelo o derecho a elevar.
Si el derecho de aprovechamiento urbanístico se instrumentaliza como un derecho real, la transmisión del mismo estará sujeta al IIVTNU. Y el devengo del impuesto se produciría en la fecha en la que se constituya tal derecho real.
En el caso objeto de consulta, por parte de “las vendedoras” se van a transmitir por compraventa a “la compradora” unos derechos de aprovechamiento urbanístico sobre terrenos de su propiedad que son de dominio público por estar afectos a los servicios ferroviarios.
Los terrenos de dominio público no van a ser objeto de transmisión en ningún momento, ya que van a seguir afectos a los servicios ferroviarios.
Los derechos de aprovechamiento urbanístico que se transmiten no se van a materializar hasta que finalice la ejecución del proyecto de urbanización y por parte de la Junta de Compensación se adjudiquen a “la compradora” las parcelas de terreno resultantes que correspondan a dichos derechos.
En consecuencia, se considera que la transmisión de los derechos de aprovechamiento urbanístico realizada por “las vendedoras” no está sujeta al IIVTNU”.
(…) “3.- En relación con la tercera cuestión planteada, se manifiesta que, una vez “la compradora” adquiera la propiedad de los terrenos, así como los derechos de aprovechamiento urbanístico, todos ellos serán aportados por “la compradora” a una o varias Juntas de Compensación de carácter fiduciario que se crearán para el desarrollo urbanístico de cada una de las unidades de ejecución que engloban el proyecto. Las citadas Juntas de Compensación llevarán a cabo el desarrollo del proceso urbanístico, que incluye la aprobación del proyecto de reparcelación y la adjudicación de las parcelas de resultado a los juntacompensantes en la proporción que corresponda”.
(…) “En relación con la aportación de las parcelas de terrenos, y, de acuerdo con lo dispuesto anteriormente, no tienen la consideración de transmisión de dominio a los efectos de la exacción del IIVTNU, ni las aportaciones de los terrenos por “la compradora” a la Junta de Compensación de carácter fiduciario, ni la adjudicación de las parcelas resultantes por dicha Junta a “la compradora”, siempre que dicha adjudicación se haga de forma proporcional a los terrenos en su día aportados a la Junta.
A estos efectos, el anteriormente transcrito artículo 23.7 del TRLSRU dispone que las transmisiones de terrenos a que den lugar las operaciones distributivas de beneficios y cargas por aportación de los propietarios incluidos en la actuación de transformación urbanística y las adjudicaciones a favor de dichos propietarios en proporción a los terrenos aportados por los mismos, si cumplen todos los requisitos urbanísticos, no tendrán la consideración de transmisiones de dominio a los efectos de la exacción del IIVTNU”.
Ahora bien, habrá que tener en cuenta, a la hora de evaluar el incremento de valor operado en los terrenos resultantes en una futura transmisión de la propiedad, que la fecha inicial del período de generación del incremento de valor será la fecha en la que “la compradora” adquirió la propiedad de los terrenos posteriormente aportados a la Junta de Compensación y no la fecha en la que la Junta de Compensación adjudicó a “la compradora” los terrenos resultantes. Es decir, el período de generación del incremento de valor no se interrumpió por la adjudicación de las parcelas resultantes del proceso de compensación, ya que esta operación no estuvo sujeta al IIVTNU y no supuso el devengo del impuesto”.
(…) En segundo lugar, en relación con la aportación a la Junta de Compensación de los derechos de aprovechamiento urbanístico y posterior adjudicación a “la compradora” de la propiedad de parcelas resultantes, no se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 23.7 del TRLSRU para que resulte de aplicación el supuesto de no sujeción al IIVTNU en la adjudicación de la citada Junta a los juntacompensantes, ya que no se da la proporción entre lo aportado y lo adjudicado. “La compradora” aporta a la Junta unos derechos de aprovechamiento urbanístico que no tienen la consideración de terrenos urbanos ni de derechos reales de goce limitativos del dominio sobre los referidos terrenos y la Junta le adjudica la propiedad de unas parcelas de terreno urbano.
A estos efectos, el segundo párrafo del artículo 23.7 del TRLSRU dispone que “Cuando el valor de las parcelas adjudicadas a un propietario exceda del que proporcionalmente corresponda a los terrenos aportados por el mismo, se girarán las liquidaciones procedentes en cuanto al exceso.”.
En consecuencia, la adjudicación de la propiedad de las parcelas resultantes de terreno urbano por la Junta de Compensación a “la compradora” es una transmisión de la propiedad de terrenos urbanos a título oneroso, que da lugar a la sujeción al IIVTNU.
4.- Por último, y en relación con la cuarta cuestión planteada de la tributación en el IIVTNU de la futura transmisión por parte de “la compradora” de los terrenos urbanos adjudicados por la Junta de Compensación, como transmisión de la propiedad de terrenos, dará lugar a la sujeción al IIVTNU.
En cuanto al período de generación del incremento de valor del terreno a efectos de la aplicación de los coeficientes del artículo 107.4 del TRLRHL para la determinación de la base imponible del impuesto, hay que distinguir entre:
– Si se trata de la transmisión de terrenos que se adjudicaron en compensación de terrenos aportados por “la compradora” a la Junta de Compensación, como estos últimos, a su vez, fueron los terrenos adquiridos por “la compradora” en la primera de las operaciones planteadas, tal como se ha indicado en el punto 3 anterior, el período de generación será el número de años por entero transcurridos desde la adquisición por “la compradora” de la propiedad de los terrenos originarios que fueron aportados a la Junta hasta la fecha de esa futura transmisión.
– Si se trata de la transmisión de terrenos que se adjudicaron a “la compradora” en compensación por los derechos de aprovechamiento urbanístico aportados a la Junta, como en dicha adjudicación ya se devengó el impuesto (según lo señalado en el punto 3 anterior), el período de generación será el número de años por entero transcurridos desde la adjudicación a “la compradora” de la propiedad de la parcela resultante hasta la fecha de la futura transmisión. En el caso de que el periodo de generación sea inferior a un año, se prorrateará el coeficiente anual teniendo en cuenta el número de meses completos, es decir, sin tener en cuenta las fracciones de mes”.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. SUPUESTOS EQUIPARADOS Y NO EQUIPARADOS A DONACIONES (PARTE I).
1.- Condonación de deuda
(I) ISD: El beneficiario de la condonación queda en principio sujeto al ISD como donación. No obstante, debe destacarse que no quedan sujetas las siguientes condonaciones o «quitas» por carecer de ánimo de liberalidad: Quitas en procedimientos concursales y las quitas o condonaciones realizadas por las entidades de crédito de partes del préstamo en las daciones en pago (DGT V3671-16, de 5-9-2016 y DGT V2316-19, de 9-9-2019).
(II) IRPF: El condonante no tiene consecuencias en su IRPF (consulta DGT V0985-20, de 21/4/2020).
2.- Renuncia de derechos sin precio o contraprestación a favor de persona determinada
(I) ISD: El beneficiario de la renuncia queda sujeto por donaciones. No obstante, no debe mediar precio o contraprestación pues en tal caso estaríamos ante una transmisión onerosa y debe tratarse de una renuncia traslativa a favor de persona determinada; las renuncias abdicativas previstas en el derecho de sucesiones u otras normas no quedan sujetas al tributo. Ello puede tener especial incidencia en el ámbito societario, así:
— La sentencia del TS de 7-11-1998, rec. 9658/1992, ha considerado donación la renuncia de un socio, a favor de los otros dos socios, de los derechos de suscripción preferente en la ampliación de capital de una sociedad anónima, siempre que ello suponga un beneficio patrimonial para los adquirentes, lo cual ocurrirá cuando el neto patrimonial sea superior al capital social.
— La consulta de la DGT V2779-19 de 9-10-2019 entiende que el reparto de dividendos no concordante con la participación en el capital social entre los socios por pacto interno no exime de su declaración como rendimientos del capital mobiliario en su IRPF al que le corresponde por su participación y constituye donación de quien les correspondía percibirlos a favor de los favorecidos por el pacto.
(II) IRPF: El renunciante incide en el IRPF del mismo modo que el donante, salvo que se trate de una renuncia abdicativa.
(III) IIVTNU: El beneficiario puede realizar el hecho imponible en este tributo si la renuncia conlleva transmisión a su favor de inmuebles urbanos o derechos reales sobre los mismos.
3.- Excesos de adjudicación declarados en que no medie contraprestación o compensación económica
(I) ISD: En las disoluciones de comunidad, liquidaciones de sociedades conyugales, particiones de herencia y disoluciones de sociedades, los excesos de adjudicación declarados no compensados onerosamente quedan sujetos como donación del titular del defecto de adjudicación a favor del beneficiario del mismo. No obstante, debe advertirse que la sentencia del TS de 12/7/2022 (ROJ STS 3083/2022) considera que los excesos de adjudicación declarados fundados en indivisibilidad de la vivienda conyugal, aunque no sean compensados onerosamente, no quedan sujetos al ISD, ni tampoco al ITP y AJD si están fundados en indivisibilidad inevitable.
(II) IRPF: El titular del defecto de adjudicación tiene una alteración patrimonial derivada de una transmisión gratuita entre vivos, si bien limitada al bien o parte del bien en que se concreta el exceso.
(III) IIVTNU: El titular del exceso de adjudicación, si se concreta en un inmueble urbano o parte del mismo realiza el hecho imponible de este tributo y es sujeto pasivo como adquirente a título gratuito (art. 106 del TRLHL).
4.- Comodato
(I) El comodato en el CC no es más que una especie del género préstamo (art. 1740), que si se refiere a cosas no fungibles es comodato (art. 1741 y siguientes) y si se refiere a dinero u otras cosas fungibles es simple préstamo. No es un derecho real, ni es un derecho de usufructo, ni de habitación, ni de uso con transcendencia real; es un mero préstamo de un inmueble, de carácter obligacional derivado de un contrato, que no da derecho ni a los frutos y es esencialmente gratuito.
(II) Comodatario: aunque la DGT en ocasiones (consulta V2527-17, de 5/10/2017) ha mantenido que constituye el contrato de comodato una transmisión lucrativa «inter vivos» sujeta al ISD como donación. Y es que no concurre el hecho imponible en el ISD: no hay un incremento patrimonial gratuito para quien recibe un inmueble en comodato (art. 1 Ley ISD).
(III) Comodante: La consulta V2305-19 de 5/9/0219 concluye que puede constituir rendimiento del capital inmobiliario en el IRPF del propietario, dada la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF por el valor de mercado, pero dicha presunción es susceptible de destruirse mediante prueba en contrario, en cuyo caso tributaría el cedente solo por el rendimiento presunto de viviendas a disposición de sus propietarios prevista en el art. 85 de la LIRPF. Y la forma idónea respecto de la administración de destruir la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF es la formalización en escritura pública. Advertir que la simple autoliquidación del contrato de comodato en la oficina liquidadora competente atribuye fecha fehaciente al documento, pero no hace prueba respecto de tercero de su contenido (la administración tributaria) -arts. 1218, 1225 y 1227 del CC-.
(III) Referencia al IIVTNU: al no tratarse de transmisión de inmuebles urbanos no constitución de derechos reales sobre los mismos, queda no sujeto (art. 104 TRLHL).
5.- Precario
(I) El precario no es un derecho real ni tampoco un contrato o derecho personal (lo que le diferencia del comodato), es una mera autorización de uso concedida por el propietario de un inmueble y, como tal libremente revocable.
(II) Por ello las repercusiones fiscales del precario son las expuestas para el comodato en el apartado anterior, más acentuada la no sujeción al ISD para el precarista pues carece de derecho alguno, ni siquiera personal.
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