IMPUESTO
La carta de pago a que se refiere la nota puesta en una escritura por el Abogado del Estado, liquidador del impuesto, puede ser sustituida por la certificación de la Tesorería Contaduría de Hacienda, que acredita el pago por tal concepto, con indicación de su fecha y cantidad, coincidentes con las de la nota.
25 marzo 1930
Forma de acreditar su pago.- 1. La única cuestión por resolver se ciñe a la negativa a la inscripción de la escritura calificada que el registrador fundamenta en que, a su juicio, no se ha acreditado previamente «el pago de los Impuestos establecidos o que se establecieren por las leyes si los devengare el acto o contrato que se pretende inscribir».
2. No obstante, y antes de entrar en dicha cuestión, este Centro Directivo se ve en la obligación de formular ciertas consideraciones respecto de la actuación de los dos funcionarios intervinientes.
a) En primer término, tiene que expresar su desaprobación respecto del tono empleado por el notario y por el registrador en sus escritos, absolutamente inapropiado y alejado del que exige el mutuo respeto que ha de presidir sus relaciones.
b) En segundo lugar, y a la vista del tenor literal de la diligencia que se incorpora a la matriz (principal motivo de este recurso) y de la forma en que aparece redactada la nota de calificación, tampoco puede dejar de manifestar que son merecedoras de reproche, pues si la redacción de la primera –la diligencia notarial– no es paradigmática de la precisión que ha de guiar la actividad documentadora del notario, tal y como exige el art. 148 del Reglamento Notarial (pues, por ejemplo, alude a un impuesto distinto al aplicable a la escritura otorgada e indica que acompaña a ésta una carta de pago que luego afirma en el escrito de recurso simplemente no existe), no menor reprobación debe extenderse a la forma en la que en la nota de calificación se exponen los antecedentes de hecho sobre los que siempre –en buena técnica jurídica– se ha construir la argumentación posterior, pues son el necesario soporte fáctico de la motivación (por desarrollar en los fundamentos de derecho) de su postura en orden a la inscribibilidad o no del documento calificado. Y examinada la nota en este concreto apartado, la misma está plagada de errores absolutamente incomprensibles y de tal calado que ello constituiría, por sí, argumento suficiente para revocarla sin más, pues ni en la escritura, ni en la ulterior diligencia, hay escaneda una carta de pago (por la sencilla razón de que el documento no fue autoliquidado y sí presentado a liquidación), ni aquella es otorgada por quienes en alguna parte del texto de la nota se indica; el título no contiene una segregación, y el exceso de adjudicación no se produce con ocasión de la disolución de un condominio, sino en una partición de herencia.
3. Respecto del fondo del recurso, para la resolución del mismo han de analizarse dos aspectos: uno referido a las obligaciones que la legislación fiscal establece para los Registradores de la Propiedad en el proceso de inscripción; y otro, el examen de la diligencia extendida en la matriz y posteriormente presentada telemáticamente al Registro para completar el título inicialmente presentado.
A) Comenzando por el primero, no es en absoluto ocioso traer a colación diversos pronunciamientos de este Centro Directivo –por cierto ya con algunos años de antigüedad– que centran perfectamente la problemática de la cuestión suscitada en este recurso y son muestra patente de su inequívoca, y consolidada, doctrina sobre la misma: a) «Ciertamente, el artículo 254 de la Ley Hipotecaria impone al Registrador el deber de comprobar el pago de los impuestos que devengue todo acto que pretenda su acceso al Registro, como requisito previo para la práctica del asiento. Asimismo, es doctrina reiterada de esta Dirección General que tal deber quedaba cumplido si el documento presentado contenía nota firmada por el Liquidador del impuesto que acreditara su pago, prescripción o exención, no pudiendo en tal hipótesis suspender la inscripción so pretexto de error o deficiencia de la liquidación practicada y sin perjuicio de ponerlo en conocimiento de la Delegación de Hacienda respectiva (vid., Resoluciones citadas en los “vistos”). El artículo 33 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, establece que no se admitirán en Oficinas y Registros públicos los documentos que contengan actos o contratos sujetos al Impuesto sin que conste la presentación del documento ante los órganos competentes para su liquidación (“salvo lo previsto en la legislación hipotecaria…”, añade la norma); y, más específicamente, según el artículo 100.1 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, los Registros de la Propiedad no admitirán ningún documento que contenga un acto sujeto al Impuesto sin que se justifique el pago de la liquidación correspondiente, la declaración de sujeción o no sujeción, “o la presentación de aquél ante los órganos competentes para su liquidación”. De estos preceptos se desprende que, a los efectos de la inscripción, es admisible la simple presentación del documento ante el Liquidador del Impuesto, solución ésta que permite la adecuada composición de los intereses en juego: los de la Hacienda Pública, mediante el suministro a la misma de los elementos necesarios para la exacción del Impuesto y la nota que el Registrador habrá de extender al margen de la inscripción de la finca transmitida para hacer constar la afección de ésta al pago de la liquidación tributario (artículo 100.3 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones)…» (cfr. Res. de 11 de enero de 2001).
b) «En cuanto a la falta de presentación de la carta de pago del Impuesto, también tiene declarado este Centro Directivo (cfr. Resolución de 21 de octubre de 1987) que la nota al pie del título expresiva del pago, exención o no sujeción –ahora, de la presentación de la autoliquidación correspondiente– es suficiente para la inscripción, sin perjuicio de que el Registrador, si lo estima procedente, pueda poner en conocimiento de las autoridades fiscales lo que considere oportuno…» (cfr. Resolución de 5 de enero de 2002).
A la vista de estos pronunciamientos y teniendo en cuenta el defecto principal que expresa el Registrador en su nota («… suspender la Inscripción solicitada de conformidad con el artículo 254 de la Ley Hipotecaria al no acreditarse previamente el pago de los Impuestos establecidos o que se establecieren por las leyes si los devengare el acto o contrato que se pretende inscribir…»), es indudable que la escritura calificada fue presentada a liquidación, pues en la Comunidad Autónoma de Canarias, al tiempo de su otorgamiento, no era obligatorio el procedimiento de autoliquidación (ni lo es a día de hoy, según la Disposición Final séptima de la Ley 41/2007, de 7 de diciembre), por lo que, en aplicación de la doctrina de este Centro Directivo antes reseñada, no existe obstáculo alguno derivado del contenido de los artículos 254 y 256 de la Ley Hipotecaria que impida la inscripción; de quedar, eso sí, convenientemente acreditado en el documento sometido a calificación tal circunstancia, cuestión esta última que constituye la siguiente cuestión por abordar.
B) Gran parte del desarrollo de la nota de la calificación gira en torno a la siguiente cuestión que el registrador se plantea en su nota y que argumenta por extenso como base de su negativa (cuestión por cierto claramente incongruente puesta en relación con el iter procedimental seguido): «… si el Notario tiene competencia legal dentro de la Administración Tributaria Canaria para en base a su criterio determinar que ha quedado acreditada la autoliquidación tributaria, y consecuencia de ello aportar testimonio de la carta de pago para su archivo en el Registro de la Propiedad, como expresamente señala en la diligencia, cuando dice que es, “para su remisión al Registro de la Propiedad de Icod de los Vinos con la finalidad exclusiva de acreditar la autoliquidación tributaria y el archivo registral de la carta de pago” y pretender dar así cumplimiento al artículo 254 de la ley Hipotecaria…».
Dejando de lado el evidente error padecido en la confección de la nota, este centro directivo no comparte en absoluto el criterio que subyace en el párrafo transcrito y en las numerosas páginas que el registrador dedica a su desarrollo ulterior. Y es que, en efecto, en el caso que ahora examinamos no puede hablarse de asunción de competencia fiscal alguna por parte del notario, sino de pura y simple –y reglamentaria– actividad notarial de documentación y ulterior presentación ante el Registro (téngase muy en cuenta que, como hemos ya indicado en otras Resoluciones, el notario es un presentante ex lege, cuya obligación de carácter jurídico público, dado por supuesto que el interesado opte por inscribir, sólo queda excepcionada si ese interesado exime al notario de su deber de presentar telemáticamente el título).
Actividad documentadora, pues, respecto de la diligencia que el notario –hoy recurrente– extiende en la matriz a la vista de la copia exhibida y en la que figura la nota extendida por la Administración Tributaria Canaria, algo que constituye para él una obligación reglamentaria a la vista del contenido del vigente artículo 244.2 del Reglamento Notarial («Se harán constar por nota en matriz, a solicitud de los interesados o cuando al notario le conste, las circunstancias de haberse pagado los impuestos y los datos de inscripción en el registro correspondiente»).
Tiene por tanto razón el recurrente cuando afirma que es obligación del notario dejar constancia en las copias autorizadas expedidas, cualquiera que sea su soporte, de ese nuevo contenido producto de la dinámica documental, siendo por tanto obligado para él expedir una copia parcial de la matriz, comprensiva de la diligencia de constancia de la presentación tributaria y remitirla al Registro (innegable obligación reglamentaria a la vista del contenido del artículo 249 del Reglamento Notarial); todo ello, en orden a lograr la identidad entre matriz y copia electrónica, sin que quepa albergar la menor duda en orden a la identidad de efectos jurídicos predicables entre copia autorizada en soporte papel (sobre la que ha extendido la diligencia la Administración Tributaria) y copia electrónica (que con la ulterior presentación telemática de la diligencia queda perfectamente completada).
En definitiva, los mismos efectos que son predicables respecto de la copia auténtica en soporte papel han de reconocerse a la electrónica –cfr. art. 17 bis de la Ley del Notariado–, entre ellos, lógicamente, servir de acreditación al hecho de haberse presentado el título a liquidación fiscal, algo que deriva, sin más, de la propia dinámica de la fe publica notarial y de las presunciones veracidad, integridad y legalidad que la acompañan.
Por lo demás, es indudable que lo expuesto en los apartados anteriores en modo alguno contraría la finalidad que subyace en los artículos 254 y 255 de la Ley Hipotecaria, pues independientemente de su origen –pensado, no se olvide, en una Administración sin los medios técnicos actuales–, lo cierto es que al día de hoy la aplicación de los preceptos de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, y de las reformas introducidas en el procedimiento registral exigen que tales artículos se interpreten sistemáticamente, no pudiendo admitirse una interpretación literalista y que no tenga en cuenta la realidad social del tiempo en que han de aplicarse (cfr. art. 3 del Código Civil) que prive de un mejor servicio a los ciudadanos en general y a los usuarios del servicio notarial y registral en particular, algo que, por cierto, queda corroborado a la vista de la finalidad perseguida por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, al introducir las nuevas tecnologías en el quehacer diario de las notarías y de los registros, en tanto que la razón de esa notable modificación fue agilizar –en beneficio de la sociedad– el trámite registral y la actuación notarial sin modificar su esencia.
Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso interpuesto y revocar la calificación del Registrador en los términos que resultan de los precedentes fundamentos de derecho.
5 febrero 2008 [1]
Forma de acreditar su pago.- 3. Por último, respecto de la necesidad de liquidación del impuesto correspondiente a que alude la calificación impugnada, es cierto que el artículo 254 de la Ley Hipotecaria exige para la práctica de los asientos en el Registro de la Propiedad la previa justificación del pago de los impuestos que graviten sobre el acto o contrato cuya inscripción se pretenda. Pero, como ya señalara la Resolución de este Centro Directivo de 21 de diciembre de 1987 y han recordado recientemente las de 23 de abril y 9, 10, 11 y de julio de 2007, así como las de 16 de febrero y 7 y 17 de abril de 2008, la adecuada interpretación de este precepto implica que el registrador, ante cualquier operación jurídica cuya registración se solicite, ha de decidir también si se halla sujeta o no a impuestos. La valoración que haga de este último aspecto no será definitiva en el plano fiscal, pues no le corresponde en cuanto tal la competencia liquidadora respecto de los diversos tributos; sin embargo, será suficiente bien para acceder, en caso afirmativo, a la inscripción sin necesidad de que la Administración Tributaria ratifique la no sujeción, bien para suspenderla en caso negativo en tanto no se acredite adecuadamente el pago, exención, prescripción o incluso la no sujeción respecto del impuesto que aquél consideró aplicable. Entender el precepto debatido de otro modo, esto es, afirmar que el registrador, al solo efecto de decidir la inscripción, no puede apreciar por sí la no sujeción fiscal del acto inscribible, supondrá una multiplicación injustificada de los trámites pertinentes para el adecuado desenvolvimiento de la actividad jurídica registral, toda vez que habría de suspenderse el despacho de cualquier documento principal o complementario, en tanto no apareciese debidamente justificado el pago, la exención, prescripción o no sujeción respecto de todos y cada uno de los Impuestos existentes en el sistema tributario vigente.
En el supuesto de hecho que ha motivado este recurso, hay base más que suficiente para estimar aplicable a la carta de pago y solicitud de cancelación de hipoteca documentadas en la escritura la exención prevista en el artículo 45.I.B).18 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y entra dentro de las facultades calificadoras generales de la registradora el apreciarla de oficio. Este es el criterio tradicionalmente sostenido, pues también esta Dirección General consideró apreciable de oficio la no sujeción (sin necesidad de aportar nota fiscal) respecto de las anotaciones de embargo en causa criminal u otras en las que la no sujeción fuera claramente apreciable. Lo contrario sería –como se ha dicho– entorpecer injustificadamente la necesaria agilidad en la contratación inmobiliaria y mercantil, y supondría reducir la función registral calificadora a una actuación puramente mecánica.
4. Finalmente, debe tenerse en cuenta que, como alega el recurrente, la cuestión planteada por la calificación impugnada es idéntica a la resuelta por este Centro en las Resoluciones antes citadas, por lo que la rotundidad y claridad de la doctrina en ellas contenida eran suficientes para que la registradora hubiera inscrito el título calificado, habida cuenta de la vinculación de todos los Registradores al contenido de las resoluciones de este Centro Directivo cuando por ellas se estiman recursos frente a la calificación, mientras no se anulen por los Tribunales mediante sentencia firme (artículo 327, párrafo décimo, de la Ley Hipotecaria), vinculación que no es sino una consecuencia primaria, directa y lógica del principio de jerarquía que ordena cualquier organización administrativa.
Por ello, debe recordarse a la registradora la obligación que tiene de dar estricto y escrupuloso cumplimiento a la referida norma del artículo 327 de la Ley Hipotecaria; advertencia ésta que se estima procedente habida cuenta de las consecuencias del incumplimiento pudieran derivarse en el plano disciplinario –cfr. artículo 313, apartados B).k) y C), de la Ley Hipotecaria.
Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso interpuesto y revocar la calificación de la registradora.
13 (2 Rs.) marzo 2009
Forma de acreditar su pago.- 1. La única cuestión sustantiva por resolver en este recurso es la que plantea la calificación del Registrador de la Propiedad al suspender la inscripción de una escritura de declaración de obra nueva, presentada telemáticamente, porque no considera acreditado debidamente el pago del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no obstante la constancia en dicha escritura de la diligencia extendida en la matriz para completar el título inicialmente presentado y por la que, según expresa en ella el Notario autorizante, se acredita el pago del impuesto correspondiente.
2. Como cuestión previa, de índole procedimental, respecto de la alegación del Registrador sobre el hecho de haberse practicado la inscripción –por haberse aportado los originales de las cartas de pago del impuesto–, no cabe sino entender que, conforme al último párrafo del artículo 325 de la Ley Hipotecaria, dicha subsanación constituye un acto ajeno al recurso, el cual ha de continuar necesariamente su tramitación en tanto no sea formalmente objeto de desistimiento, como ya ha declarado este Centro Directivo en otras ocasiones.
Por otra parte, debe también rechazarse la alegación del Registrador sobre la competencia para resolver este recurso, toda vez que en este expediente debe decidirse sobre la interpretación de la norma del artículo 254 de la Ley Hipotecaria en relación con el artículo 17 bis de la Ley del Notariado.
3. Por lo que se refiere al fondo del asunto planteado, el Registrador niega en su calificación que el Notario tenga competencia legal para determinar que ha quedado acreditada la autoliquidación tributaria, y pretender dar así cumplimiento al artículo 254 de la Ley Hipotecaria, mediante testimonio de la carta de pago así como del justificante adhesivo emitido por la Dirección General de Tributos de la Generalitat, como expresamente señala dicho Notario en la diligencia extendida en la escritura.
Este Centro Directivo no comparte en absoluto el criterio que mantiene el Registrador, ya que, sin perjuicio de la competencias de la referida Dirección General de Tributos de la Generalitat, en el presente caso el Notario realiza una pura y simple –y reglamentaria– actividad notarial de documentación y ulterior presentación ante el Registro (téngase muy en cuenta que, como se indicado ya en otras Resoluciones, el Notario es un presentante ex lege, cuya obligación de carácter jurídico público, dado por supuesto que el interesado opte por inscribir, sólo queda excepcionada si ese interesado exime al Notario de su deber de presentar telemáticamente el título).
Se trata de una actividad documentadora la que lleva a cabo el Notario al extender la referida diligencia en la matriz en la que figura la carta de pago y el justificante emitido por la Administración Tributaria, algo que constituye para él una obligación reglamentaria a la vista del contenido del vigente artículo 244.2 del Reglamento Notarial («Se harán constar por nota en matriz, a solicitud de los interesados o cuando al notario le conste, las circunstancias de haberse pagado los impuestos y los datos de inscripción en el registro correspondiente»).
Es obligación del Notario dejar constancia en las copias autorizadas expedidas, cualquiera que sea su soporte, de ese nuevo contenido producto de la dinámica documental, siendo por tanto obligado para él expedir una copia –en su caso parcial– de la matriz, comprensiva de la diligencia de constancia de la presentación tributaria y remitirla al Registro (innegable obligación reglamentaria a la vista del contenido del artículo 249 del Reglamento Notarial); todo ello, para lograr la identidad entre matriz y copia electrónica, sin que quepa albergar la menor duda en orden a la identidad de efectos jurídicos predicables entre copia autorizada en soporte papel (sobre la que ha extendido la diligencia la Administración Tributaria) y copia electrónica (que con la ulterior presentación telemática de la diligencia queda perfectamente completada).
En definitiva, los mismos efectos que son predicables respecto de la copia auténtica en soporte papel han de reconocerse a la electrónica –cfr. artículo 17 bis de la Ley del Notariado-, entre ellos, lógicamente, servir de acreditación al hecho de haberse presentado el título a liquidación fiscal, algo que deriva, sin más, de la propia dinámica de la fe pública notarial y de las presunciones veracidad, integridad y legalidad que la acompañan.
Es indudable que lo expuesto en los apartados anteriores en modo alguno contraría la finalidad que subyace en los artículos 254 y 255 de la Ley Hipotecaria, pues independientemente de su origen –pensado, no se olvide, en una Administración sin los medios técnicos actuales–, lo cierto es que al día de hoy la aplicación de los preceptos de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, y de las reformas introducidas en el procedimiento registral exigen que tales normas se interpreten sistemáticamente, no pudiendo admitirse una interpretación literalista y que no tenga en cuenta la realidad social del tiempo en que han de aplicarse (cfr. artículo 3 del Código Civil) que prive de un mejor servicio a los ciudadanos en general y a los usuarios del servicio notarial y registral en particular, algo que, por cierto, queda corroborado a la vista de la finalidad perseguida por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, al introducir las nuevas tecnologías en el quehacer diario de las notarías y de los registros, en tanto que la razón de esa notable modificación fue agilizar –en beneficio de la sociedad– el trámite registral y la actuación notarial sin modificar su esencia.
4. Por lo demás, respecto de las obligaciones que la legislación fiscal establece para los Registradores de la Propiedad en el proceso de inscripción cabe recordar que es doctrina reiterada de este Centro Directivo que, si bien el artículo 254 de la Ley Hipotecaria impone al Registrador el deber de comprobar el pago de los impuestos que devengue todo acto que pretenda su acceso al Registro, como requisito previo para la práctica del asiento, tal deber queda cumplido si el documento presentado contiene nota firmada por el Liquidador del impuesto que acredite su pago, prescripción o exención, o nota al pie del título expresiva de la presentación de la autoliquidación correspondiente (no pudiendo en tal hipótesis suspender la inscripción so pretexto de error o deficiencia de la liquidación practicada), sin perjuicio de que el Registrador, si lo estima procedente, pueda poner en conocimiento de las autoridades fiscales lo que considere oportuno; solución ésta que permite la adecuada composición de los intereses en juego; y, concretamente, los de la Hacienda Pública, mediante el suministro a la misma de los elementos necesarios para la exacción del impuesto y la nota que el Registrador habrá de extender al margen de la inscripción del bien de que se trate para hacer constar la afección de éste al pago de la correspondiente liquidación tributaria –artículo 122.3 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados– (cfr., por todas, las Resoluciones de 21 de octubre de 1987, 11 de enero de 2001, 5 de enero y 27 de septiembre de 2002, y 31 de enero y 5 de febrero de 2008).
5. Finalmente, debe tenerse en cuenta que, como alega el recurrente, la cuestión planteada por la calificación impugnada es idéntica a la resuelta por este Centro en Resolución de 31 de enero de 2008, por lo que la rotundidad y claridad de la doctrina en ella contenida eran suficientes para que el Registrador hubiera inscrito el título calificado, habida cuenta de la vinculación de todos los Registradores al contenido de las resoluciones de este Centro Directivo cuando por ellas se estiman recursos frente a la calificación, mientras no se anulen por los Tribunales mediante sentencia firme (artículo 327, párrafo décimo, de la Ley Hipotecaria), vinculación que no es sino una consecuencia primaria, directa y lógica del principio de jerarquía que ordena cualquier organización administrativa.
Por ello, debe recordarse al Registrador la obligación que tiene de dar estricto y escrupuloso cumplimiento a la referida norma del artículo 327 de la Ley Hipotecaria; advertencia ésta que se estima procedente habida cuenta de las consecuencias del incumplimiento pudieran derivarse en el plano disciplinario –cfr. artículo 313, apartados B).k) y C), de la Ley Hipotecaria–.
Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso y revocar la calificación del Registrador.
13 marzo 2009
[1] En igual sentido que ésta, puede verse la Resolución de 31 de enero de 2008, relativa al Registro Mercantil.
