DERECHO FISCAL TEMA 12 NOTARÍAS / 14 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 12. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

Registros Tema 14. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

1.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.

Es un tributo que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, con independencia de su fuente u origen. Las notas que determinan la naturaleza de este impuesto son: (i) Directo (II) Personal (el hecho imponible se define por referencia a la persona jurídica receptora de la renta) (III) Que grava la renta total del contribuyente que son las sociedades y demás entidades jurídicas calificadas como como contribuyente y (IV) De devengo periódico.

Su regulación básica está constituida por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, así como por el Reglamento del IS (RD 634/2015, de 10 de julio). Se exige en todo el territorio español, si bien tiene un régimen especial en el País Vasco y Navarra y determinados incentivos en Canarias, Ceuta y Melilla.

2.- HECHO IMPONIBLE.

La LIS, en su artículo 4.1, establece que constituirá hecho imponible en el IS la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen, si bien, entre los supuestos de no sujeción destacamos Las reducciones de capital, cuya finalidad no sea la de devolver aportaciones.

Y, entre las exenciones hay que destacar la objetiva de doble imposición y las subjetivas siendo totales en el caso del Estado, CCAA y Entidades Locales, además del régimen especial de las entidades sin fines lucrativos de la Ley 49/2002.

3.- SUJETOS PASIVOS.

El criterio fundamental de delimitación de los contribuyentes en el IS es la personalidad jurídica. Si bien, existe una serie de excepciones a la regla general mencionada:

Las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil, aunque posean personalidad jurídica, no son contribuyentes del IS. A este respecto, cabe señalar que se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.

.- los grupos de sociedades, fondos de inversión, las UTES, los fondos de capital-riesgo, de pensiones, de regulación del mercado hipotecario, entre otros entes, aun careciendo de personalidad jurídica, son contribuyentes del IS.

Especial importancia tienen respecto de los sujetos pasivos los conceptos de actividad económica y entidad patrimonial y así, de acuerdo con el art. 5 de la LIS:

.- Se entiende por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Y en el caso del de arrendamiento de inmuebles se requiere contar de una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

.- Es entidad patrimonial y, por tanto, no realizará una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica.

Y destacar:

.- El régimen especial que tienen las denominadas empresas de reducida dimensión (entidades cuya cifra de negocios en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a 10.000.000 de euros (art. 101 de la LIS), salvo que la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial: libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo, amortización acelerada, aplicación de reserva de nivelación).

.- La neutralidad fiscal no solo en el IS, sino en general, de las operaciones de reestructuración empresarial que se acojan al régimen del Capítulo VII del Título VII de la LIS (fusiones, escisiones, canjes de valores, etc…).

4.- BASE IMPONIBLE: CONCEPTO Y DETERMINACIÓN.

El artículo 10.1 de la LIS señala que la base imponible «estará constituida por el importe de la renta obtenida en el periodo impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de periodos impositivos anteriores».

La base imponible del IS se determina, con carácter general, en régimen de estimación directa, previendo el apartado segundo del artículo 10 que pueda utilizarse el régimen de estimación objetiva en aquellos casos en que se precise, así como de forma subsidiaria el régimen de estimación indirecta conforme a lo dispuesto en la LGT.

En el caso de estimación directa, el Plan General de Contabilidad (PGC), , es válido a efectos de determinar la base imponible del IS en su calidad de norma reglamentaria del Código de Comercio en materia de contabilidad. Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá corrigiéndolo con los ajustes extracontables positivos o negativos establecidos en la propia LIS.

Especial referencia merecen:

(I) Las amortizaciones que serán deducibles en la medida que sean efectivas, entendiendo que tal depreciación es efectiva cuando se practique conforme a alguno de los métodos establecidos en la LIS. Y son métodos legalmente establecidos: la amortización según la tabla de la LIS, amortización según porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización (que no es aplicable a edificios) y el método de números dígitos.

Y, como especialidades:

.- En cuanto al inmovilizado intangible se amortiza atendiendo a su vida útil y si no pudiera determinarse con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

.- El arrendamiento financiero tiene un régimen especial más beneficioso

.-Y existen supuestos de libertad de amortización y de amortización acelerada como por ejemplo en el caso de las empresas de reducida dimensión.

(II) Por lo que respecta a las pérdidas por deterioro de valor es la expresión contable de las correcciones de valor motivadas por las pérdidas debidas al deterioro de los elementos del activo, corriente o no corriente. A efectos de determinar su deducibilidad fiscal rige el principio de inscripción contable (art. 11.3 de la LIS), quedando excluidas algunas (como de inversiones inmobiliarias) y admitidas otras como las de existencias e insolvencias.

(III) Respecto a las provisiones, como criterio general se puede destacar la no deducibilidad de los gastos derivados de obligaciones implícitas o tácitas. Es decir, la deducibilidad exige que el gasto realizado se refiera a obligaciones legales o contractuales.

(IV) y Finamente, en cuanto a los gastos, para que sean deducibles deben, además de ser necesarios para el ejercicio de la actividad, estar contabilizados, justificados e imputados en el ejercicio. Por lo que se refiere a los gastos financieros netos, están sujetos a una limitación en su deducibilidad que ha sido reformada para el año 2021.

(V) En cuanto a la valoración de los elementos patrimoniales, estos deben ser valorados por su valor contable con las correcciones que establezca la norma fiscal. En concreto:

.- En el caso de operaciones vinculadas (operaciones entre entidad, socio y administradores y parientes directos de los mismos y entre entidades de un mismo grupo) deben valorarse por valor de mercado.

.- Igualmente deben valorase a valor de mercado los elementos patrimonios objeto de determinados negocios jurídicos: permuta, aportaciones, disolución, reducción de capital.

Por lo que se refiere a las reducciones en la base imponible destacamos la denominada reserva de capitalización y la compensación de las bases imponibles negativas.

5.- TIPO DE GRAVAMEN Y CUOTA ÍNTEGRA.

Debemos distinguir un tipo de gravamen general del 25% y especiales:

.- Del 15% para entidades de nueva creación que realicen actividades económicas en el primer periodo impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente.

.- Del 30% para entidades de crédito y de explotación de hidrocarburos.

.- Del 20% a cooperativas fiscalmente protegidas.

.- Del 10% a entidades sin fines lucrativos acogidas al régimen fiscal de la Ley 49/2002.

.- Del 1% a, entre otras, sociedades de inversión de capital variable, fondos de inversión financiero con más de 100 partícipes.

.- 0% para fondos de pensiones.

La cuota íntegra será la cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen. En el supuesto de entidades que apliquen lo dispuesto en el artículo 105 de la LIS relativo a la reserva de nivelación de bases imponibles aplicable en el régimen especial de entidades de reducida dimensión, y, en su caso con aplicación de la deducción en cuota de doble imposición internacional y otras (I + D, creación de empleo, etc…)

La cuota líquida resultará de minorar la cuota íntegra con las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados establecidos en la normativa del I.

6.- DEVENGO DEL IMPUESTO.

El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la entidad, sin poder exceder en ningún caso de 12 meses. El devengo del impuesto, es decir, el nacimiento de la obligación tributaria, corresponde al último día del periodo impositivo

7.- EL RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA Y LOS CRITERIOS DE IMPUTACIÓN.

Suprimido con carácter general el régimen de transparencia, subsiste en dos ámbitos:

.- AIE y UTES donde se imputan a los socios residentes en territorio español las bases imponibles positivas o negativas, no siendo estas últimas susceptibles de compensación por la entidad que las obtuvo.

.- La denominada transparencia internacional, de acuerdo con la cual los contribuyentes del IRPF deberán incluir en la base imponible general de la renta del período impositivo, como un componente más independiente y autónomo de la misma, la renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio español, en cuanto que dicha renta pertenezca a alguna de las clases y se cumplan los requisitos generales relativos al grado de participación (igual o superior al 50%) y nivel de tributación de la entidad no residente participada.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. Febrero 2021.

Basado en guía fiscal CEF.