INFORME ACTUALIDAD FISCAL DICIEMBRE 2021
JAVIER MÁXIMO JUAREZ GONZÁLEZ
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PRESENTACIÓN:
El informe de este suave diciembre en Levante, se estructura en las tres partes clásicas:
.- Normativa, donde debemos destacar el RDL 26/2021 que adapta la normativa de la plusvalía municipal (IIVTNU) a la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021, ya comentada en este web (ir a informe especial en la web).
.- Jurisprudencia y doctrina administrativa, donde son especialmente relevantes:
(I) En el ISD, sendas consultas de la DGT a propósito de donaciones de dinero a residentes desde el exterior y mantenimiento de la reducción por adquisiciones «mortis causa» de participaciones en entidades
(II) Consulta de la DGT en el IVA considerando que procede la inversión del sujeto pasivo en la transmisión de terrenos en curso de urbanización cuando los gastos de urbanización los asume el adquirente y está vigente la afección real registral en su garantía
y (III) Otra consulta de la DGT a propósito de la tributación en el IP por no residentes, reconociendo que, manteniéndose la competencia estatal, tienen derecho a aplicar la normativa autonómica de la CA donde radiquen los bienes en España y la exención por participaciones en entidades.
.- El tema del mes se dedica a una cuestión tan importante en todos los tributos como la modificación por la Ley 11/2021, dulcificándolos, del régimen de la LGT de los recargos por presentaciones fuera de plazo sin mediar previo requerimiento.
Espero que os sea de utilidad.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.
Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.
ESQUEMA:
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- RDL 24/2021, de 2 de noviembre (BOE 3/11/2021) de transposición de directivas de la UE en las materias de bonos garantizados, distribución transfronteriza de organismos de inversión colectiva, datos abiertos y reutilización de la información del sector público…….Ir al archivo especial en la web.
.- RDL 26/2021, de 8 de noviembre (BOE 9/11/2021) por el que se adapta el TRLHL a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del IIVTNU. (Ir a informe especial en la web).
.- RDL 25/2021, de 8 de noviembre (BOE 9/11/2021) de medidas en materia de Seguridad Social y otras medidas fiscales de apoyo social (IRPF). Ir a resumen en la web.
.- RDL 27/2021 (BOE 14/11/2021), por el que se prorrogan determinadas medidas económicas para apoyar la recuperación. Ir a resumen en la web.
.- Orden HAC/23/2021, de 15 de noviembre (BOC 26/11/2021), reguladora del uso de medios electrónicos, habilitación y la asistencia en la confección y presentación de declaraciones y autoliquidaciones de tributos y las obligaciones formales de los notarios en el ámbito del ITP y AJD e ISD.
.- Resolución de 27 de octubre de 2021 (DOCLM 5/11/2021) de la Dirección General de Tributos y Ordenación del Juego, por la que se modifican las tablas número 1 y número 2 del anexo I de la Orden de 16/04/2015, por la que se aprueban los modelos 600, 610, 620 y 630 de autoliquidación del ITP y AJD.
.- ÁLAVA. Decreto Normativo de urgencia fiscal 7/2021, de 2 de noviembre (BOTHA 10/11/2021), por el que se adaptan a la normativa tributaria alavesa las modificaciones introducidas en el IRNR, en el IVA, en los Impuestos Especiales y en el ITP y AJD.
.- ÁLAVA. Decreto Normativo De Urgencia Fiscal 8/2021, de 16 de noviembre (BOTHA 17/11/2021), por el que se modifica la normativa reguladora del IIVTNU a fin de adaptarla a la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021.
.- ÁLAVA. Norma Foral 24/2021, de 17 de noviembre (BOTHA 29/11/2021), de medidas fiscales relacionadas con el medio ambiente y otras medidas tributarias.
.- GIPUZKOA. Decreto Foral-Norma 7/2021, de 16 de noviembre (BOG 17/11/2021), de adaptación de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del Impuesto sobre el IIVTNU a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 7/2021, de 16 de noviembre (BOV 17/11/2021), por el que se adapta la Norma Foral 8/1989, de 30 de junio, del IIVTNU al reciente pronunciamiento del Tribunal Constitucional en relación con dicho impuesto.
SEGUNDA PARTE. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
A) ISD.
.- SENTENCIA TS de 27/9/2021, ROJ 3577/2021. AJD: La segregación de fincas documentada en escritura pública queda sujeta a AJD, aunque contenga el documento notarial otras operaciones y se refiera a una reparcelación urbanística. El art. 70.3 del RITP no constituye un supuesto de extralimitación reglamentaria.
.- CONSULTA DGT V2630-21, DE 29/10/2021. TPO y AJD: La disolución de comunidad de un inmueble con adjudicación de la nuda propiedad por indivisibilidad inevitable a uno de los hermanos, cuya nuda propiedad pertenece a tres hermanos, una sexta parte indivisa por herencia de su madre y otra sexta parte indivisa por donación del padre, inicial dueño en la liquidación de gananciales previa a la herencia de una mitad indivisa en pleno dominio y de la otra por herencia en usufructo, queda sujeta a AJD.
.- CONSULTA DGT V2552-21, DE 21/10/2021. TPO: La denegación de inscripción por defecto insubsanable es causa bastante para solicitar la devolución del impuesto satisfecho por vía del art. 57 del TRITPAJD.
.- SENTENCIA DEL TS DE 10/11/2021, ROJ 4279/2021. TPO e IVA: Las transmisiones onerosas de aprovechamientos urbanísticos por ayuntamientos, aunque estos aprovechamientos urbanísticos no se hayan materializado en bienes inmueble concretos al tiempo de la cesión, constituyen hecho imponible sujeto y no exento en el IVA como entrega de bienes, lo que excluye TPO.
.- CONSULTA DGT V2505-21, DE 6/10/2021. IVA y TPO: La transmisión de concesiones administrativas sobre bienes inmuebles demaniales constituye por el concesionario, sujeto pasivo de IVA, una entrega de bienes respecto de la que se aplican las reglas generales del IVA.
.- SENTENCIA TS DE 7/10/2021, ROJ 3737/2021. IRPF: Cuando el administrador concursal, designado por el juez del concurso, sea una persona física, los rendimientos obtenidos por esa concreta actividad concursal habrán de declararse como ingresos sujetos a IRPF -con la deducción de gastos y costes que proceda- y no por el Impuesto de Sociedades por cuanto la designación judicial no recayó sobre una sociedad.
.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/00629/2021/00/00, DE 23/11/2021. IRPF: El contribuyente que en virtud de sentencia judicial de divorcio satisface la totalidad de los pagos del préstamo para la adquisición de la vivienda habitual que en su día le fue concedido conjuntamente a ambos cónyuges tiene derecho a la aplicación de dicha deducción por la totalidad de las cantidades pagadas por tal concepto aun cuando solo sea propietario del 50% de la vivienda por no haberse liquidado la sociedad de gananciales.
.- CONSULTA DGT V2284-21, DE 13/8/2021. IRPF: Cuando adquiere firmeza y se satisface una derivación de responsabilidad de una entidad a una persona física se produce una pérdida patrimonial en su IRPF que debe integrarse en la base imponible general.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES:
PRELIMINAR.
1.- MODIFICACIÓN DE LA LGT EN ESTA MATERIA POR LA LEY 11/2021. SU TRANSCENCIA.
2.- NUEVO RÉGIMEN DESDE LA ENTRADA EN VIGOR DE LA LEY 11/2021 (10/7/2021).
3.- APLICACIÓN RETROACTIVA.
PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.
DESARROLLO:
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- RDL 24/2021, de 2 de noviembre (BOE 3/11/2021) de transposición de directivas de la UE en las materias de bonos garantizados, distribución transfronteriza de organismos de inversión colectiva, datos abiertos y reutilización de la información del sector público, ejercicio de derechos de autor y derechos afines aplicables a determinadas transmisiones en línea y a las retransmisiones de programas de radio y televisión, exenciones temporales a determinadas importaciones y suministros, de personas consumidoras y para la promoción de vehículos de transporte por carretera limpios y energéticamente eficientes. Ir a resumen en la web.
.- RDL 26/2021, de 8 de noviembre (BOE 9/11/2021) por el que se adapta el TRLHL a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del IIVTNU. Ir a informe especial en la web. .Ir a resumen en la web.
.- RDL 25/2021, de 8 de noviembre (BOE 9/11/2021) de medidas en materia de Seguridad Social y otras medidas fiscales de apoyo social (IRPF). Ir a resumen en la web.
.- RDL 27/2021 (BOE 14/11/2021), por el que se prorrogan determinadas medidas económicas para apoyar la recuperación. Ir a resumen en la web.
.- Orden HAC/23/2021, de 15 de noviembre (BOC 26/11/2021) de la Comunidad Autónoma de Cantabria, reguladora del uso de medios electrónicos, habilitación y la asistencia en la confección y presentación de declaraciones y autoliquidaciones de tributos y otros ingresos de Derecho público no tributarios gestionados por la Administración de la Comunidad Autónoma de Cantabria y las obligaciones formales de los notarios en el ámbito del ITP y AJD e ISD.
.- Resolución de 27 de octubre de 2021 (DOCLM 5/11/2021) de la Dirección General de Tributos y Ordenación del Juego, por la que se modifican las tablas número 1 y número 2 del anexo I de la Orden de 16/04/2015, de la Consejería de Hacienda, por la que se aprueban los modelos 600, 610, 620 y 630 de autoliquidación del ITP y AJD.
.- ÁLAVA. Decreto Normativo de urgencia fiscal 7/2021, de 2 de noviembre (BOTHA 10/11/2021), por el que se adaptan a la normativa tributaria alavesa las modificaciones introducidas en el IRNR, en el IVA, en los Impuestos Especiales y en el ITP y AJD y la adopción de medidas urgentes en el Impuesto sobre el Valor de la Producción de Energía Eléctrica y en el Impuesto sobre la Electricidad.
.- ÁLAVA. Decreto Normativo De Urgencia Fiscal 8/2021, de 16 de noviembre (BOTHA 17/11/2021), por el que se modifica la normativa reguladora del IIVTNU a fin de adaptarla a la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021.
.- ÁLAVA. Norma Foral 24/2021, de 17 de noviembre (BOTHA 29/11/2021), de medidas fiscales relacionadas con el medio ambiente y otras medidas tributarias.
.- GIPUZKOA. Decreto Foral-Norma 7/2021, de 16 de noviembre (BOG 17/11/2021), de adaptación de la Norma Foral 16/1989, de 5 de julio, del Impuesto sobre el IIVTNU a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 7/2021, de 16 de noviembre (BOV 17/11/2021), por el que se adapta la Norma Foral 8/1989, de 30 de junio, del IIVTNU al reciente pronunciamiento del Tribunal Constitucional en relación con dicho impuesto.
SEGUNDA PARTE. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
A) ISD.
.- CONSULTA DGT V2620-21, DE 27/10/2021. DONACIONES: Las donaciones de dinero procedente del extranjero a una extranjera residente en España quedan sujetas al ID por obligación personal, es competente y es aplicable la normativa de la CA de la residencia habitual del donatario y puede aplicarse, en su caso, la deducción de doble imposición internacional.
«HECHOS: La consultante es una ciudadana rumana residente en la provincia de Alicante desde hace 10 años. La consultante va a recibir una donación de sus padres, realizada ante notario en Rumanía. El dinero objeto de donación proviene de la venta de una propiedad efectuada en Rumanía cuyos titulares son sus padres. La donación será ingresada en una cuenta bancaria en España a nombre de la consultante, para que pueda hacer frente a la adquisición de su primera vivienda.
CUESTIÓN: Conocer si una donación realizada en Rumanía y debidamente justificada con el acta notarial traducido, legalizado y apostillado, debe tributar en España y por qué cuantía. Desea saber también los pasos a seguir más allá del procedimiento de transferencia bancaria europea.
CONTESTACIÓN»:
(…) «CONCLUSIONES:
Primera. La consultante, al recibir la donación efectuada en Rumanía por sus padres, debe tributar en España por obligación personal, ya que es aquí donde tiene ubicada su residencia habitual.
Segunda. Para el caso en que se produzca una doble tributación (la misma donación tribute por el mismo concepto y periodo en Rumanía y España), se prevé en el artículo 23 de la LISD una deducción por doble imposición internacional, siempre que el contribuyente tribute por obligación personal en España, como es el caso.
Tercera. Las Comunidades Autónomas tienen atribuidas competencias normativas en el ámbito del ISD (reducciones de la base imponible, tarifa del impuesto, cuantías y coeficientes del patrimonio preexistente y, deducciones y bonificaciones de la cuota). Por ello, para la determinación del importe a pagar por este tributo, se deberá consultar la normativa propia de la Comunidad Autónoma donde el sujeto pasivo tenga su residencia habitual.
Cuarta. Las Competencias de aplicación de este tributo han sido atribuidas, por delegación del Estado, a las Comunidades Autónomas, conforme a lo previsto en el artículo 54 de la Ley 22/2009, por lo que, para conocer el procedimiento de declaración y pago del tributo, se deberá consultar a la Comunidad Autónoma en la que el contribuyente tenga su residencia habitual.
Comentario: No sobra reseñar esta consulta que contempla un supuesto cada vez más frecuente: donación de dinero desde el extranjero por no residente a residente. Pues bien, en este caso se aplican los puntos de conexión de la Ley 22/2009, resultando sujeto pasivo por obligación personal el donatario residente y siendo la hacienda y normativa aplicable la CA correspondiente a su residencia en España.
.- CONSULTA DGT V2491-21, DE 30/9/2021. SUCESIONES: El requisito de mantenimiento para la reducción de participaciones en entidades previsto en el artículo 20.2.c) de la Ley del ISD no exige la continuidad de la actividad sino el mantenimiento del valor de adquisición sobre el que se practicó la reducción, pudiéndose materializar la reinversión en bienes inmuebles, acciones, fondos de inversión, depósitos bancarios u otros activos o productos financieros que se estimen convenientes.
«HECHOS: La consultante es heredera de los bienes de su madre, quien fallece otorgando testamento. Sus padres estaban casados en régimen matrimonial de consorcio foral aragonés. Dentro de los activos propiedad de la sociedad de consorciales de los padres de la contribuyente, se encuentran diversas participaciones en empresas familiares (sociedades mercantiles A y B con actividad económica).
La consultante aplicará, en la liquidación del ISD por la adquisición hereditaria de las participaciones sociales, la reducción de empresa familiar sobre la totalidad del valor de las sociedades. Posteriormente pretende a la venta de las participaciones de estas sociedades a un tercero y procederá a reinvertir la totalidad del importe obtenido en la venta de las participaciones en diversos activos, manteniendo la inversión durante el plazo de diez años previsto en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987. El precio de la transmisión de las participaciones de las sociedades se distribuye en un importe fijo y otro variable, así como un pago diferido y otro variable en función de determinadas condiciones.
(…) «CONTESTACIÓN»:
(…) «CONCLUSIONES:
Primera. Activos en los que puede materializarse la reinversión para el cumplimiento del requisito de mantenimiento.
Para supuestos de enajenación a terceros de participaciones adquiridas “mortis causa” en su momento con aplicación de la reducción del artículo 20.2.c) de la LISD, es preciso la reinversión y materialización inmediata del importe obtenido en activos, con independencia de su naturaleza y situación, siempre que se mantenga el valor por el que se practicó la reducción.
Por tanto, no afectará al requisito de mantenimiento la materialización del importe obtenido en fondos de inversión, imposiciones a plazo fijo o ampliaciones del capital en otras sociedades, siempre que la suma de aquellos y del precio de adquisición de estos, alcance, al menos, el valor a que nos venimos refiriendo. Todo ello con la oportuna justificación documental y con independencia de cuál sea el importe obtenido por la venta de las participaciones.
Segunda. Alteraciones en la parte variable del precio de la operación.
El impuesto se devenga el día del fallecimiento del causante. Por lo tanto, la base imponible del impuesto debe determinarse conforme al valor del caudal relicto en dicha fecha. Por tanto, es indiferente que posteriormente los bienes y derechos heredados aumenten o disminuyan su valor. Es decir, cualquier modificación en el precio de venta de las participaciones sobre el valor declarado en la autoliquidación del ISD será ajena a dicho impuesto y deberá tributar, en su caso, en el IRPF del transmitente, en este caso, la consultante, conforme a las reglas de dicho impuesto.
Tercera. Activos en los que puede materializarse la inversión.
El requisito de mantenimiento previsto en el artículo 20.2.c) de la Ley del ISD no exige la continuidad de la actividad sino el mantenimiento del valor de adquisición sobre el que se practicó la reducción, pudiéndose materializar la reinversión en bienes inmuebles, acciones, fondos de inversión, depósitos bancarios u otros activos o productos financieros que se estimen convenientes.
Cuarta. Traspaso entre fondos de inversión y pérdidas de valor por fluctuaciones del valor de mercado de los productos financieros.
Es posible realizar traspasos entre fondos de inversión, así como proceder a la venta de las participaciones de un fondo de inversión y reinvertir la totalidad del importe obtenido en otros activos financieros, conservando el beneficio fiscal. Las eventuales pérdidas de valor por fluctuaciones del valor de mercado de los productos financieros en que se hubieran reinvertido el importe resultante de la transmisión de las participaciones no afectará al requisito de mantenimiento durante el plazo establecido.
Quinta. Cartera de fondos de inversión.
Para el cumplimiento de los requisitos debe considerarse cada uno de los fondos de inversión de manera individual y no la cartera conjunta de ellos».
Comentario:
Didáctica esta consulta que detalla las posibles alternativas del requisito del mantenimiento del valor durante el período de permanencia en la aplicación de la reducción estatal por adquisición mortis causa» de participaciones en entidades. Debe tenerse en cuenta que en determinadas CCAA, como la valenciana, si se opta por la reducción autonómica propia el requisito de permanencia es mucho más exigente, aunque el período sea más corto.
B) ITP Y AJD.
.- SENTENCIA TS de 27/9/2021, ROJ 3577/2021. AJD: La segregación de fincas documentada en escritura pública queda sujeta a AJD, aunque contenga el documento notarial otras operaciones y se refiera a una reparcelación urbanística. El art. 70.3 del RITP no constituye un supuesto de extralimitación reglamentaria.
(…) «QUINTO. – Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.
Teniendo en consideración la cuestión suscitada en el auto de admisión, con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, declarar lo siguiente:
«En el contexto de una reparcelación urbanística, una escritura pública que documenta unas operaciones de agrupación instrumental, segregación y adjudicación, está sometida al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Actos Jurídicos documentados, con arreglo a lo establecido en los artículos 27, 28, 30 y 31.2 del texto refundido, quedando por tanto comprendida en el ámbito objetivo del hecho imponible y en la fijación de la base imponible y de la parte variable de la cuota tributaria.
El artículo 70, apartado 3, del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no supone un exceso reglamentario o ultra vires sobre la habilitación legal implícita en los preceptos citados, pues se limita a hacer explícito unos concretos casos de sujeción, a los fines de regular para ellos normas especiales de determinación de la base imponible, que ya estaban virtualmente comprendidos en el ámbito de realización del hecho imponible establecido en aquellos preceptos.»
Comentario:
Se trae a colación esta sentencia por venir de donde viene y por confirmar la legalidad de un precepto reglamentario. Se echa en falta una nueva sentencia del TS que reafirme el criterio sentado por la ya añeja sentencia de 12/11/1998 (rec 9406/1992) de no quedar sujetas estas operaciones a AJD cuando son simultáneas y necesarias para actos que ya inciden en AJD, como extinciones de condominio.
.- CONSULTA DGT V2630-21, DE 29/10/2021. TPO y AJD: La disolución de comunidad de un inmueble con adjudicación de la nuda propiedad por indivisibilidad inevitable a uno de los hermanos, cuya nuda propiedad pertenece a tres hermanos, una sexta parte indivisa por herencia de su madre y otra sexta parte indivisa por donación del padre, inicial dueño en la liquidación de gananciales previa a la herencia de una mitad indivisa en pleno dominio y de la otra por herencia en usufructo, queda sujeta a AJD.
«HECHOS: La madre del consultante falleció en 2020. Estaba casada en régimen de gananciales y solo tenía un inmueble, la vivienda habitual. Dejó a sus tres hijos la nuda propiedad de la mitad del inmueble y a su marido el usufructo de dicha mitad. Actualmente, el padre quiere donar la nuda propiedad de su mitad a sus hijos. Posteriormente, los hermanos quieren disolver el proindiviso sobre la nuda propiedad. El consultante se adjudicará la nuda propiedad del inmueble y compensará a sus hermanos con dinero por el exceso de adjudicación que reciba.
CUESTIÓN: Tributación de la disolución de la comunidad de bienes sobre la nuda propiedad del inmueble.
CONTESTACIÓN»:
(…) » Del escrito de consulta se desprende que la propiedad del inmueble estará distribuida de la siguiente manera: un 50 por 100 del inmueble pertenecerá al consultante y a sus dos hermanos en nuda propiedad y el padre poseerá el usufructo.
De acuerdo con lo anterior, no cabe sostener que exista una única cosa sobre la que recaiga un único derecho, sino que, por el contrario, sobre el inmueble confluyen dos tipos de derechos: La nuda propiedad, que pertenece al consultante y sus hermanos, y un derecho de usufructo, que pertenece al padre.
Por lo tanto, en el momento en que el padre realice la donación de la nuda propiedad de su mitad del inmueble, existirá una única comunidad de bienes sobre la nuda propiedad del inmueble formada por los tres hermanos. La confluencia de estos dos derechos –usufructo vitalicio y nuda propiedad– sobre el mismo inmueble no permite considerar que exista una única comunidad de bienes sobre los mismos, ya que los derechos y obligaciones derivados de ellos son diferentes e, incluso opuestos entre sí (los derechos y obligaciones del usufructuario constituyen obligaciones y derechos en el nudo propietario).
(…) «En el caso planteado existe una única comunidad de bienes sobre la nuda propiedad del inmueble de la que son comuneros el padre y los tres hijos, en el momento que el padre realice la donación de la nuda propiedad de su mitad la comunidad de bienes estará formada por los tres hijos. La disolución de dicha comunidad, asignando la nuda propiedad al consultante que compensará a sus hermanos con dinero, quedará sujeta al ITPAJD por la modalidad de actos jurídicos documentados».
Comentario:
En el laberinto en que encuentra la DGT en cuestión de extinciones de condominio, de vez en cuando se encuentra alguna consulta que establece criterios sensatos. Esta es una de ellas: disolución de comunidad exclusivamente entre tres nudo propietarios que les pertenece un inmueble indivisible por terceras partes indivisas (una sexta por herencia de la madre y una sexta por donación del padre), resultando adjudicatario uno de ellos compensado el haber de los salientes en dinero. Queda sujeta a AJD, aunque haya distinto origen en las adquisiciones de las cuotas y se circunscriba a la nuda propiedad.
.– CONSULTA DGT V2552-21, DE 21/10/2021. TPO: La denegación de inscripción por defecto insubsanable es causa bastante para solicitar la devolución del impuesto satisfecho por vía del art. 57 del TRITPAJD.
«HECHOS: La consultante adquirió una vivienda, un trastero y una plaza de garaje para su sociedad de gananciales en compraventa a dos albaceas mancomunados, siendo uno de ellos su esposo. Al proceder a la inscripción, el registrador no la inscribe por la prohibición de autocontratación de los albaceas que establece el Código civil. Al no prestar autorización los herederos, se ha procedido a anular la escritura y a adjudicar los inmuebles a los herederos.
CUESTIÓN: Si tiene derecho a la devolución de ingresos indebidos.
CONTESTACIÓN»:
La DGT después de transcribir los arts. 57 del TRITPAJD y 95 del RITPAJD concluye: «En este caso, se considera que no se ha producido el acto o contrato –salvo que haya algún efecto lucrativo– y, en consecuencia, procede la devolución del impuesto satisfecho, en los términos expuestos en los apartados 2 y 3 del mismo artículo. Es decir, en este supuesto, se retrotraen los efectos al mismo momento de realización del acto o contrato que se anula (efectos “ex tunc”) reponiendo las cosas al estado en el que se hallaban antes de aquella. Por eso, se requiere la justificación de que los interesados han llevado a cabo las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1.295 del Código Civil. En caso contrario, la devolución solo es parcial, ya que deberá liquidarse el usufructo temporal por el periodo durante el que se usaron los bienes transmitidos y devueltos».
Comentario:
Muy interesante la consulta pues equipara la calificación registral al reconocimiento administrativo de la nulidad de la transmisión a los efectos de la viabilidad de la devolución del impuesto satisfecho en los términos del art. 57 del TRITPAJD.
C) ITP Y AJD E IVA.
.- SENTENCIA DEL TS DE 10/11/2021, ROJ 4279/2021. TPO e IVA: Las transmisiones onerosas de aprovechamientos urbanísticos por ayuntamientos, aunque estos aprovechamientos urbanísticos no se hayan materializado en bienes inmueble concretos al tiempo de la cesión, constituyen hecho imponible sujeto y no exento en el IVA como entrega de bienes, lo que excluye TPO.
(…) «Pues bien, nos hallamos ante una permuta. Se producen dos entregas de bienes. Una de ellas es la entrega por CERRO GOYA de 95 fincas rústicas clasificadas como suelo no urbanizable al Ayuntamiento de Zaragoza. Ésta no es el origen de la liquidación impugnada. La otra es la entrega por parte del Ayuntamiento de Zaragoza a CERRO GOYA de los aprovechamientos urbanísticos, de la que sí deriva la liquidación recurrida».
(…) » Pues bien, interpretando conjuntamente los artículos 5 y 7 LIVA, y los artículos con los que concuerdan dela «Sexta Directiva» y de la «Directiva del IVA» concluimos que la transmisión de los derechos urbanísticos constituye una actividad empresarial, en tanto en cuanto supone una intervención en la producción y distribución de bienes en el mercado inmobiliario, con independencia de los fines que se persiguen, en este caso, posibilitar la celebración de la Exposición Internacional 2008, Agua y Desarrollo Sostenible en Zaragoza. Como declara la STJUE de 25 de febrero de 2021, Gmina Wroclaw, C-604/19, apartado 79, «análisis del tenor del artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA, al poner de relieve la extensión del ámbito de aplicación del concepto de «actividad económica», precisa también el carácter objetivo de esta, en el sentido de que la actividad se define por sí misma, con independencia de sus fines o de sus resultados [véase, en ese sentido, la sentencia de 13 de junio de 2019, IO (IVA – Actividad como miembro de un consejo de vigilancia), C-420/18, EU:C:2019:490, apartado 31 y jurisprudencia citada]».
La transmisión de los derechos de aprovechamientos urbanísticos, adquiridos por aplicación de la legislación urbanística, a la vista las circunstancias que rodean a la permuta, descritas en los antecedentes de hecho, denota que no se lleva a cabo en el ejercicio de prerrogativas públicas que le son propias, por parte del Ayuntamiento, y, por tanto, no nos hallamos ante un supuesto de no sujeción.
Para ir concluyendo, ya hemos dicho que consideramos que nos hallamos ante una entrega de bienes sujeta al IVA, y también hemos declarado que, en la medida en que se establece que los derechos urbanísticos reconocidos por el Ayuntamiento son libres de cargas urbanísticas, es decir, terrenos en los que se ha completado la urbanización a costa de terceros, la posterior transmisión de los derechos sobre los mismos estará sujeta y no exenta al IVA, por ser terrenos edificables.
Por último, señalaremos que el devengo se ha producido en el momento en que se ha perfeccionado la permuta, esto es, el 13 de diciembre de 2004, que es cuando los derechos de los aprovechamientos urbanísticos se transmiten a CERRO GOYA. No resultando aplicable la regla prevista en el párrafo segundo del artículo 75. Uno.1º LIVA, que establece que «en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad, vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente»
(…) «Por consiguiente, fijamos la siguiente doctrina: Constituye el hecho imponible del IVA la transmisión por un Ayuntamiento -por permuta o por cualquier otro título jurídico oneroso- de derechos de aprovechamientos urbanísticos que, en virtud de las cesiones obligatorias y gratuitas que la legislación urbanística establece, habrán de derivarse en favor de esa Administración, aunque estos aprovechamientos urbanísticos no se hayan materializado en bienes inmueble concretos al tiempo de la cesión».
Comentario:
Coincidente con el criterio administrativo, tiene el «plus» de venir de donde viene y además especificar que las transmisiones de aprovechamientos urbanísticos se consideran en el IVA entregas de bienes sujetas y no exentas, aunque no se hayan materializado en bienes inmueble concretos al tiempo de la cesión.
.- CONSULTA DGT V2505-21, DE 6/10/2021. IVA y TPO: La transmisión de concesiones administrativas sobre bienes inmuebles demaniales constituye por el concesionario, sujeto pasivo de IVA, una entrega de bienes respecto de la que se aplican las reglas generales del IVA.
«HECHOS: La consultante es una entidad mercantil que va a adquirir varias concesiones administrativas para la ocupación y aprovechamiento de varios inmuebles rústicos de dominio público marítimo terrestre, consistentes en salinas y esteros, y que incluyen diversas edificaciones que la entidad consultante va a rehabilitar para destinarlas a la hostelería.
CUESTIÓN: Si dicha transmisión se encuentra sujeta y, en su caso, exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
CONTESTACIÓN»:
(…) En consecuencia, la transmisión de las concesiones de los inmuebles objeto de consulta que realice el concesionario tendrá, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consideración de entrega de bienes sujeta a dicho impuesto siempre que se atribuya al nuevo adquirente las facultades inherentes al propietario de un bien.
Por lo tanto, en estas circunstancias, la transmisión de la concesión administrativa que tiene por objeto la explotación de varios inmuebles rústicos de dominio público marítimo terrestre consistentes en salinas y esteros y que incluyen diversas edificaciones que van a ser objeto de rehabilitación por parte de la consultante tendrá la consideración de entrega de bienes para cada uno de los inmuebles y se encontrará, por tanto, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido».
(…) «Por lo tanto, la transmisión de los terrenos de naturaleza rústica objeto de consulta se encontrará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido».
(…) «Según manifiesta la entidad consultante en su escrito, en la adquisición de las concesiones que comprenden edificaciones, la misma va a proceder a su rehabilitación para poder desarrollar en ellas actividades de hostelería.
Por lo tanto, en la medida en que dicha rehabilitación cumpla los requisitos previstos en el artículo 20.Uno.22º.B) de la Ley del Impuesto, transcrito anteriormente, a dicha entrega no le resultaría de aplicación la exención prevista en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto y la misma se encontraría sujeta y no exenta del Impuesto.
En cualquier caso, es conveniente recordar que el cumplimiento material de estos requisitos es una cuestión de hecho respecto de la que este Centro directivo no puede pronunciarse y será el propio interesado quien habrá de presentar, en su caso, los medios de prueba que, conforme a derecho, sirvan para justificar su cumplimiento, los cuales serán valorados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Respecto de los medios de prueba, el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18 de diciembre), establece que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la Ley establezca otra cosa». (…)
Comentario:
Así como la constitución de concesiones queda sujeta en todo caso a TPO, la transmisión de las mismas suele quedar sujeta IVA por ser habitualmente el concesionario sujeto pasivo de IVA. Puntualiza en este caso la DGT relativa a inmuebles demaniales que lo es como entrega de bienes aplicándose las reglas generales de sujeción y exención o no exención, según la naturaleza de los inmuebles objeto de la misma.
D) IVA.
.- CONSULTA DGT V2587-21, DE 22/10/2021. IVA: La entrega de parcelas incursas en una actuación urbanística vigente la afección registral de las mismas al cumplimiento de los deberes urbanísticos constituye un supuesto de inversión del sujeto pasivo por constituir una entrega a cambio de la obligación de extinguir la deuda garantizada por la afección real.
«HECHOS: La consultante es una entidad mercantil que en un Proyecto de Reparcelación resultó adjudicataria de varias fincas de resultado, algunas de ellas junto con otras entidades mercantiles, cuya afección real al pago de los gastos de urbanización se encuentra vigente. La consultante, junto con el resto de copropietarios en las parcelas de titularidad compartida, va a transmitir dichas parcelas una vez que se haya inscrito en el Registro de la Propiedad el Proyecto de Reparcelación y se hayan iniciado las obras materiales de urbanización.
CUESTIÓN: Si la entrega de dichas parcelas se encontraría sujeta y, en su caso, exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido en las referidas entregas.
CONTESTACIÓN»:
(…) «Por consiguiente, de acuerdo con el criterio de este Centro directivo, en tanto la transmisión del terreno se realice sin haber satisfecho el transmitente costes de urbanización en el sentido anteriormente apuntado por la jurisprudencia del Tribunal Supremo, esto es, costes dirigidos a la transformación material del terreno, haciéndose cargo el adquirente de todos esos costes, o no se hayan iniciado efectivamente tales obras de urbanización, no cabe considerar que el terreno se encuentra en curso de urbanización a efectos de la exclusión de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley del Impuesto.
En otro caso, esto es, si la transmisión del terreno se realiza habiendo satisfecho el transmitente todo o parte de los costes de urbanización o la transformación física del terreno ya se ha iniciado, estaremos ante la entrega de un terreno en curso de urbanización que, de estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, no estará exenta del citado tributo».
(…) » A la vista de cuanto precede, cabe concluir que las obligaciones derivadas de los planes de ordenación urbanística, concretamente las derivadas de la urbanización de la unidad de actuación, son obligaciones de carácter real, que dan una preferencia de cobro sobre el bien afectado, por encima de cualquier otro derecho inscrito con anterioridad, por lo que cabe hablar, de conformidad con el artículo 90.1.1° de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, de una hipoteca legal tácita, cuya constancia en el Registro de la Propiedad, sea mediante una inscripción de los planes de equidistribución, sea mediante anotaciones marginales (actos a los que nos hemos referido), aunque no haya sido inscrita como tal hipoteca, da derecho a exigir a que se convierta de forma expresa con tal carácter (artículo 158, párrafo segundo, de la Ley Hipotecaria). Sin embargo, ello no impide que ostente la condición de hipoteca legal tácita a efectos del reconocimiento del privilegio especial, pues en el apartado 2 del art. 90 de la Ley Concursal, se establece que, para que puedan ser clasificada con tal carácter, “la respectiva garantía deberá estar constituida con los requisitos y formalidades previstos en su legislación específica para su oponibilidad a terceros, salvo que se trate de hipoteca legal tácita o de los refaccionarios de los trabajadores.”.
Este Centro directivo en la ya referida contestación vinculante a consulta número V3610-15, estableció, en relación con esta cuestión, lo siguiente:
“Sentado lo anterior, cabe concluir que a la transmisión de terrenos afectos al pago de las cargas de urbanización a que se refiere el escrito de consulta, en su caso, le resultará de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo contemplado en el artículo 84.Uno.2º, letra e) tercer guión de la Ley 37/1992, siempre que no estemos ante el supuesto previsto en el guion segundo de la letra e) del referido artículo.”.
Por lo tanto, tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la mencionada contestación número V1663-19, que hace referencia, a su vez, a la contestación vinculante de 13 de marzo de 2018, número V0664-18:
“Le resultará de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo contemplado en el artículo 84.Uno.2º, letra e) tercer guion de la Ley 37/1992, a la transmisión de terrenos afectos al pago de las cargas de urbanización, cuando al adquirente le corresponda su pago, en tanto los gastos de urbanización a que se refiere el escrito de consulta se hayan devengado y sean exigibles, esté vigente la afección registral de las parcelas al cumplimiento de los deberes urbanísticos en los términos anteriormente señalados y siempre que no estemos ante el supuesto previsto en el guion segundo de la letra e) del referido artículo de la Ley.
Por el contrario, no resultará de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo contemplado en el artículo 84.Uno.2º, letra e) tercer guion de la Ley 37/1992, a la transmisión de terrenos afectos al pago de las cargas de urbanización, cuando al adquirente le corresponda su pago, en tanto los gastos de urbanización a que se refiere el escrito de consulta se hayan devengado y sean exigibles, si no está vigente la afección registral de las parcelas al cumplimiento de los deberes urbanísticos por haber transcurrido el plazo de caducidad de 7 años previsto legalmente.
A estos efectos, deberá entenderse que los gastos de urbanización se han devengado y son exigibles siempre que se encuentre vigente la afección registral de las parcelas al cumplimiento de los deberes urbanísticos en los términos expuestos anteriormente. En esas circunstancias, será de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo cuando su transmisión se efectúe por empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido a favor de otro empresario o profesional.”.
Por lo tanto, si tal y como manifiesta la entidad consultante, la entrega de la parcela objeto de consulta se va a producir una vez que la afección registral de las mismas al cumplimiento de los deberes urbanísticos se encuentre vigente registralmente, a la misma le resultará de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.e), tercer guion, de la Ley 37/1992″. (…)
Comentario:
Interesante el criterio de la DGT en un supuesto tan puntual como el contemplado. Partiendo de la base de que la transmisión está sujeta y no exenta de IVA por haber incorporado ya el transmitente una parte de los gastos de urbanización, quedando pendientes otros con afección registral vigente en su garantía, se verifica la inversión del sujeto pasivo por considerarse un supuesto de entrega a cambio de la obligación de extinguir la referida deuda (los gastos de urbanización garantizados por la afección real) por el adquirente.
E) IRPF.
.- SENTENCIA TS DE 7/10/2021, ROJ 3737/2021. IRPF: Cuando el administrador concursal, designado por el juez del concurso, sea una persona física, los rendimientos obtenidos por esa concreta actividad concursal habrán de declararse como ingresos sujetos a IRPF -con la deducción de gastos y costes que proceda- y no por el Impuesto de Sociedades por cuanto la designación judicial no recayó sobre una sociedad.
(…) «Sin embargo, más allá de la calificación jurídica y, en definitiva, con independencia de que en el presente caso subyaciera o no la noción de la simulación, lo cierto es que la Administración consideró que la facturación de los servicios concursales no podía realizarse a través de la sociedad (rechazando, por tanto, su tributación en el impuesto sobre sociedades) sobre la base de la circunstancia de que la designación judicial como administrador concursal recayó sobre los socios, esto es, en personas físicas y no sobre la sociedad.
En efecto, el razonamiento que confirma la regularización tributaria, impugnada en instancia, gira en torno a que la designación judicial como administrador concursal recayó en una persona física y no en la sociedad, circunstancia que se encuentra en la base de la calificación tributaria efectuada por la Administración ( artículo 13 LGT) y que pretende garantizar que la relación jurídico-tributaria responda al conjunto de obligaciones, derechos y potestades, originados por la aplicación de los tributos ( art 17 LGT).
Por ello, reformulando la cuestión de interés casacional, lo que debemos de indagar es si, en estas circunstancias, una sociedad puede facturar estos servicios y, en consecuencia, tributar por Impuesto de Sociedades».
(…) «CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia
A la vista de la reformulación que se infiere del Fundamento de Derecho Segundo de la cuestión de interés casacional, procede, con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA y en función de todo lo razonado precedentemente, declarar que, en las circunstancias de este caso, cuando el administrador concursal, designado por el juez del concurso, sea una persona física, los rendimientos obtenidos por esa concreta actividad concursal habrán de declararse como ingresos sujetos a IRPF -con la deducción de gastos y costes que proceda- y no por el Impuesto de Sociedades por cuanto la designación judicial no recayó sobre una sociedad».
Comentario:
Razón tiene el TS, sobran comentarios.
.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/00629/2021/00/00, DE 23/11/2021. IRPF: El contribuyente que en virtud de sentencia judicial de divorcio satisface la totalidad de los pagos del préstamo para la adquisición de la vivienda habitual que en su día le fue concedido conjuntamente a ambos cónyuges tiene derecho a la aplicación de dicha deducción por la totalidad de las cantidades pagadas por tal concepto aun cuando solo sea propietario del 50% de la vivienda por no haberse liquidado la sociedad de gananciales.
«Asunto:
IRPF. Deducción por adquisición de vivienda habitual. Contribuyente que en virtud de sentencia judicial de divorcio satisface la totalidad de las cuotas de amortización del préstamo para la adquisición de la vivienda habitual en su día concedido conjuntamente a ambos cónyuges siendo únicamente propietario del 50% de la vivienda al no haberse liquidado la sociedad de gananciales.
Criterio:
El contribuyente que en virtud de sentencia judicial de divorcio satisface la totalidad de los pagos del préstamo para la adquisición de la vivienda habitual que en su día le fue concedido conjuntamente a ambos cónyuges y por cuya amortización venían practicando los dos antes de 1 de enero de 2013 la deducción por adquisición de vivienda habitual, tiene derecho a la aplicación de dicha deducción por la totalidad de las cantidades pagadas por tal concepto aun cuando solo sea propietario del 50% de la vivienda por no haberse liquidado la sociedad de gananciales, tanto en el caso de que la vivienda continúe teniendo para él y los hijos comunes la condición de habitual como en el supuesto de que la vivienda tenga dicha condición para los hijos comunes y el otro progenitor.
Unificación de criterio».
(extracto de la web del TEA).
Comentario:
Resolución dictada para unificación de criterio en una materia tan casuística como la deducción por adquisición de vivienda habitual, aportando una solución razonable a un supuesto no tan infrecuente.
.- CONSULTA DGT V2284-21, DE 13/8/2021. IRPF: Cuando adquiere firmeza y se satisface una derivación de responsabilidad de una entidad a una persona física se produce una pérdida patrimonial en su IRPF que debe integrarse en la base imponible general.
«HECHOS: El consultante ha hecho frente al pago de diversas deudas tributarias que se le exigen por derivación de responsabilidad, en calidad de responsable subsidiario de una entidad.
CUESTIÓN: Forma de reflejar en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante el pago de las referidas deudas.
CONSTESTACIÓN»:
(…) Es en el momento en que adquiere firmeza el acuerdo de derivación de responsabilidad cuando el responsable subsidiario ha de hacer frente al pago de la deuda del deudor principal. Cuando en dichas circunstancias se realice el pago referido se producirá, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, una pérdida patrimonial, en los términos regulados en los artículos 33 y siguientes de la Ley del Impuesto.
En relación con la imputación temporal, al tratarse de una pérdida patrimonial, el artículo 14.1.c) de la LIRPF establece que deberá imputarse al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial, que se producirá en el momento del pago de la deuda, en la medida en que el referido acuerdo de derivación de responsabilidad haya adquirido firmeza. Dicha pérdida deberá integrarse en la base imponible general del Impuesto conforme a lo previsto en el artículo 48 de la LIRPF, al no derivarse de la transmisión de elementos patrimoniales.
Comentario:
Al menos el responsable al que se le ha derivado la responsabilidad puede imputar lo satisfecho en IRPF como pérdida patrimonial y en su base imponible general. Bueno es saberlo.
F) IMPUESTO DE PATRIMONIO.
.- CONSULTA DGT V2304-21, DE 16/8/2021. IP: Los sujetos al IP por obligación real (no residentes) pueden aplicar la exención de participaciones en entidades, siempre que cumplan los requisitos de la norma. Es competente la Hacienda Estatal, pero pueden aplicar la normativa autonómica de la CA donde radiquen el mayor valor de los bienes y derechos en España.
«HECHOS»: La consultante es residente fiscal en España y está valorando la posibilidad de trasladar su residencia a Suiza en el ejercicio 2022, adquiriendo así la condición de residente fiscal en dicho país. La consultante es accionista de la sociedad C (empresa familiar) cuya participación es superior al 5 por ciento a título individual, ostentando el resto de las participaciones de C (hasta el 100 por 100 del capital social) sus hermanos y su madre.
Hasta ahora, la consultante ha sido sujeto pasivo del Impuesto sobre el Patrimonio por obligación personal. En la actualidad, reside a efectos fiscales en la Comunidad Autónoma de Madrid, por lo que se ha venido aplicando la bonificación del 100 por 100 establecida en la normativa autonómica aprobada en dicha región».
«CUESTIÓN:
Primera. Implicaciones fiscales en el Impuesto sobre el Patrimonio, derivadas del cambio de residencia fiscal a Suiza.
(…)»Segunda. Implicaciones fiscales derivadas del cambio de residencia fiscal a Suiza en relación con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».
(…) «CONTESTACIÓN»:
(…) «CONCLUSIONES:
Primera. Cuestiones relativas al Impuesto sobre el Patrimonio.
1. La consultante, en el caso expuesto, pasaría a ser no residente (residente fiscal en Suiza). De acuerdo con el artículo 5.Uno.b) LIP, estaría sujeta al IP por obligación real, por los bienes o derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
2. La sujeción al impuesto por obligación real no constituye un obstáculo para el acceso a la exención prevista en el artículo 4.Ocho.Dos de la LIP, siempre que se cumplan todos los requisitos previstos en el citado apartado.
3. En relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente a las “funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal”, se deberá tener en cuenta en el cómputo la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, tanto en España como en el extranjero. Cuando la participación en la entidad se posea de manera conjunta con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción; las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán cumplirse, al menos, en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
4. La consultante, tendría su residencia fiscal en Suiza, debiendo tributar en España por el Impuesto sobre el Patrimonio, por obligación real, por los bienes y derechos de los que sean titulares, que estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español. A pesar de ser residente en un país tercero, no perteneciente a la Unión Europea o al Espacio Económico Europeo, desde la entrada en vigor de la Ley 11/2021 le será de aplicación la disposición adicional cuarta de la LIP. Por lo tanto, la normativa aplicable será no solo la del Estado, sino también la normativa autonómica de la Comunidad de Madrid. El organismo competente para la exacción del impuesto, al no existir punto de conexión, será la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Segunda. Cuestiones relativas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por último, en relación con los distintos escenarios planteados a efectos del ISD, se parte de supuestos que prevé el interesado pero que todavía no han sucedido y ni sabe si van a suceder, por lo que no procede su contestación, ya que este Centro Directivo no contesta a cuestiones hipotéticas».
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. NUEVO RÉGIMEN DE LOS RECARGOS POR AUTOLIQUIDACIONES/DECLARACIONES FUERA DE PLAZO SIN PREVIO REQUERIMIENTO Y SU APLICACIÓN TRANSITORIA.
PRELIMINAR.
Estas notas pretenden completar los informes emitidos respecto de la Ley 11/2021 en un asunto de singular importancia.
1.- MODIFICACIÓN DE LA LGT EN ESTA MATERIA POR LA LEY 11/2021. SU TRANSCENCIA.
El art. 13 de la Ley 11/2021, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal (BOE 10/7/2021 y entrada en vigor 11/7/2021), modifica el régimen de recargos por declaraciones extemporáneas establecido en el art. 27 de la LGT.
Dicho régimen es de aplicación, entre otros tributos, al ISD, ITP y AJD, IRPF e IP, siempre que sean competencia estatal o de las CCAA en régimen común; de ahí su extraordinaria relevancia que ya ha motivado al menos dos resoluciones del TEAC, ambas de 22 de septiembre de 2021, números 00/00034/2020/00/00 y 00/08015/2020/00/00
Además, la DT primera, apartado 1 de la misma ley establece su aplicación retroactiva siempre «que su aplicación resulte más favorable para el obligado tributario y el recargo no haya adquirido firmeza».
2.- NUEVO RÉGIMEN DESDE LA ENTRADA EN VIGOR DE LA LEY 11/2021 (10/7/2021).
Pues bien, el nuevo régimen, siempre referidos a declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo, es sensiblemente más benigno que el anteriormente vigente:
(I) Dentro de los doce primeros meses desde del término del plazo: un 1% más otro 1 por ciento adicional por cada mes completo de retraso sobre la cuota tributaria, excluyendo las sanciones y el devengo de intereses de demora.
Ejemplos y comparativa con normativa anterior.
.- Autoliquidación presentada a los 15 días siguientes de vencimiento del plazo: recargo del 1% (en la normativa anterior, el 5%).
.- Autoliquidación presentada a los 3 meses y 15 días siguientes de vencimiento del plazo: recargo del 3% (en la normativa anterior, el 5%).
.- Autoliquidación presentada a los 11 meses y 15 días siguientes de vencimiento del plazo: recargo del 12% (en la normativa anterior, el 15%).
(II) Transcurridos los doce primeros meses desde el término del plazo: el recargo será del 15 por ciento, excluyendo las sanciones y con devengo de intereses de demora, pero solo por el período transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya presentado (en el régimen anterior el recargo era del 20%).
(III) Se mantiene la posibilidad de reducir el recargo en un 25% prevista en el apartado 5 del art. 27 de la LGT.
3.- APLICACIÓN RETROACTIVA.
De acuerdo a la DT primera de la Ley 11/2021: «La nueva redacción del apartado 2 del artículo 27 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, será de aplicación a los recargos exigidos con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el obligado tributario y el recargo no haya adquirido firmeza».
En consecuencia se aplica el nuevo régimen, en principio en todo caso más favorable a los recargos devengados con anterioridad a su entrada en vigor que no hayan devenido firmes y al respecto la página web de la AEAT enumera determinados supuestos:
(I) Declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento antes de la entrada en vigor de la nueva norma, se les aplica el nuevo régimen de recargos, siempre que se encuentre en algunos de los siguientes supuestos:
.- No se haya iniciado el expediente de recargo.
.- El expediente de recargo esté en tramitación.
.- No se haya agotado el plazo para plantear recurso o reclamación contra el recargo.
.- Se encuentre en tramitación el recurso o reclamación que se haya planteado contra el recargo.
.- Se encuentre en fase de ejecución la resolución o sentencia de un recurso o reclamación que se haya planteado contra el recargo.
(II) Expedientes en tramitación con recargo, pendientes de notificar la liquidación del recargo: Se tiene derecho a que se le aplique el nuevo régimen de recargos. Se le notificará la liquidación con los nuevos porcentajes de recargos. No es necesario que el contribuyente lo solicite a la Administración, se debe aplicar de oficio.
(III) La ejecución de las Resoluciones de los Tribunales una vez en vigor la Ley de prevención y lucha contra el fraude fiscal se efectuará conforme a la normativa vigente en la fecha de la ejecución, con independencia de la normativa que aplicaron los Tribunales en el momento de su resolución.
Finalmente, indicar que conforme al párrafo segundo del apartado 1 de la DT primera de la Ley 11/2021: «La revisión de los recargos no firmes y la aplicación de la nueva normativa se realizarán por los órganos administrativos y jurisdiccionales que estén conociendo de las reclamaciones y recursos». Siendo por tanto aplicables de oficio por las administraciones y juzgados.
PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.
ENLACES:
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JAVIER MÁXIMO JUÁREZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCIÓN DE NYR
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San_Vicente de la Barquera (Cantabria). Vista desde el camino al castillo. Por JFME.
