Crónica Breve de Tribunales. Por Álvaro Martín.

Nueva Plusvalía Municipal, antiguos problemas

Admin, 14/11/2021

NUEVA PLUSVALÍA, ANTIGUOS PROBLEMAS

ALVARO JOSÉ MARTÍN MARTÍN, REGISTRADOR MERCANTIL DE MURCIA

ÍNDICE:

 

Nueva Plusvalía

Como se ha informado en esta web, con un preciso comentario de urgencia del especialista Javier Máximo Juarez, el B.O.E del día 9 de noviembre de 2021, publicó el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta por fin el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Por tanto se abre la discusión sobre si el nuevo texto de la plusvalía municipal cumple las exigencias constitucionales, tanto en lo que se refiere a su rango, al regular aspectos básicos de la relación tributaria mediante norma que no tiene rango de Ley formal, como respecto del contenido, por ejemplo en cuanto establece un régimen cerrado de prueba del incremento o ausencia de incremento de valor exclusivamente documental, como alternativa por la que puede optar el contribuyente en vez del clásico sistema objetivo de determinación de la base imponible, lo que parece descartar que pueda emplear la tasación pericial, limitación ésta de medios defensivos que fue expresamente anulada por el Tribunal Constitucional en la primera sentencia dictada sobre este desdichado asunto (ver F.D. 5. B de la STC. 59/2017, de 11 de mayo de 2017).

 El Real Decreto-ley 26/2021 constata la existencia de un vacío normativo que impide la exigibilidad del tributo para los hechos imponibles acaecidos desde el 26 de octubre hasta el 9 de noviembre de 2021, ambos inclusive, puesto que el día 10 de noviembre ya estará en vigor y se aplicará, aunque no se hayan aprobado las Ordenanzas Municipales adaptadas. Pero no contiene ninguna previsión aplicable a los hechos imponibles anteriores a su entrada en vigor. Por tanto no remedia los lesivos efectos que, para la mayoría de los contribuyentes, resultan de la muy cicatera previsión sobre los efectos temporales de la última sentencia.

Antiguos problemas: borrón y cuenta nueva a cargo del contribuyente cumplidor

Aunque se pretenda pasar página apresuradamente, no me parece de recibo la regla de aplicación temporal que se añadió en el F.D. 6 B) de la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de fecha 26 de octubre de 2021, que ha dado la puntilla a la configuración del Tributo y ha obligado a intervenir al Consejo de Ministros.

F.D. 6 de la Sentencia 182/2021, de fecha 26 de octubre de 2021.

En este fundamento se dice (A) que: “la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los arts. 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 TRLHL supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad”.

Y se añade (B) que: “no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha.” Este último inciso es rechazable por las razones siguientes.

Privación de derechos reconocidos por la normativa fiscal al contribuyente.

La legislación fiscal autoriza al contribuyente a rectificar su autoliquidación y pedir la devolución de ingresos indebidos mientras está viva la potestad de la Administración para revisar dicha autoliquidación, sin limitar en ningún sentido los motivos de la rectificación, basta que le sea perjudicial.

 La sentencia incluye una regla de aplicación temporal que indudablemente le perjudica, al declarar consolidada una situación que no lo está, asimilando lo que judicial o administrativamente es firme con lo que no lo es. Se acude a una ficción para impedir el derecho de impugnación que deriva naturalmente de la declaración de nulidad e inexigibilidad del Impuesto. El Tribunal no había hecho una declaración similar en las dos sentencias anteriores (2017 y 2019), tampoco lo hizo en casos similares, por ejemplo en el de la Sentencia 60/2015, de 18 de marzo que anuló la parte del impuesto de sucesiones valenciano que solo permitía bonificar a los residentes en la Comunidad.

Falta de motivación de la regla de aplicación temporal.

A los efectos de una posible revisión por la justicia ordinaria de los conflictos que se generen entre el contribuyente y la Administración a partir de la STC 182/2021, en cuanto a su alcance respecto de situaciones no consolidadas aplicando la legislación fiscal, un problema no menor será la absoluta falta de explicación del Tribunal sobre su decisión de apartarse de las anteriores sentencias recaídas sobre el mismo impuesto y de otros precedentes como el que acabo de citar, para impedir ahora que puedan aprovechar la definitiva declaración de nulidad quienes siguen teniendo derecho de rectificar su autoliquidación. Pueden pedir la revisión pero no pueden utilizar un argumento esencial en su defensa.

 Basta leer el último inciso del F.D.6, más arriba transcrito, para comprobar que carece de la más mínima explicación tanto el momento que se elige para fijar el límite de aplicación cómo la razón que justifica acudir a una ficción que asimila lo que no es firme a lo que lo es, en perjuicio del contribuyente. Esta falta de motivación dificulta enormemente la discusión sobre si se ajusta o no se ajusta a lo que, sobre los efectos de las sentencias del Tribunal Constitucional establecen la propia Constitución Española y su Ley Orgánica, de las que difícilmente puede deducirse a primera vista que puedan producirse esos efectos antes de la publicación en el B.O.E. ni que puedan quedar a salvo de la nulidad actos que no hayan alcanzado firmeza aplicando la legislación propia de cada institución.

 ¿Produce algún efecto esta falta de motivación? ¿Cómo se controla si incurre en arbitrariedad la regla incorporada a la sentencia?

Desidia del Gobierno.

No puede ser tampoco indiferente la indolencia con que los sucesivos Gobiernos, titulares de la iniciativa legislativa, (las Haciendas forales fueron mucho más diligentes), han respondido a la necesidad de reforma, expuesta con toda claridad desde la primera Sentencia, la núm. 59/2017, de 11 de mayo de 2017, que declaró de imposible exacción el impuesto en ciertos casos. Desde el primer momento tanto el Tribunal Constitucional como todos los Juzgados y Tribunales que se han visto obligados a fallar reclamaciones de los contribuyentes por razón de la plusvalía municipal han incluido muy severas admoniciones para que pusiera fin a una situación claramente insostenible. El Gobierno prefirió mirar hacia otro lado y los Ayuntamientos seguir cobrando, fuera justo o injusto el sistema.

La STC 182/2021 dice, precisamente en el mismo F.D. 6: “Debe ser ahora el legislador (y no este Tribunal) el que, en el ejercicio de su libertad de configuración normativa, lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del art. 31.1 CE puestas de manifiesto en todos los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales ahora anulados, dado que a fecha de hoy han trascurrido más de cuatro años desde la publicación de la STC 59/2017 (“BOE” núm. 142, de 15 de junio)”.

Más de cuatro años. Quiere decir que los contribuyentes a quienes se niega el derecho de devolución han resultado perjudicados por habérseles exigido pagar un tributo que tanto las autoridades estatales como las locales sabían con certeza porque ya había sido declarado por el Tribunal Constitucional que contenía elementos de la obligación tributaria inconstitucionalmente regulados y, pese a ello, se les hace cargar con las consecuencias de esa manifiesta desidia legislativa.

Incumplimiento de la Ley.

Desde mi punto de vista la limitación de efectos de la STC 182/2021 contradice abiertamente lo que dice el art. 40. Uno de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional, en relación con el apartado 4 del artículo 221 de la Ley 58/2003 General Tributaria y con el art. 126.2 del Reglamento de Gestión Tributaria, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio. En síntesis convierte en inatacables situaciones que las leyes fiscales permiten impugnar por cualquier motivo (basta que el obligado tributario considere que la autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos). No es poco motivo que se haya determinado la base imponible y obtenido la cuota tributaria que se vio obligado a ingresar aplicando una norma declarada nula de pleno derecho.

Y falta de equidad.

La aplicación, más bien, no aplicación, de la sentencia a hechos imponibles, liquidaciones y autoliquidaciones presentadas antes de firmarse la sentencia (ya apunté que legalmente es la publicación en el B.O.E. lo que la dota de fuerza de cosa juzgada) conlleva una serie de consecuencias que, desde mi punto de vista, hacen recaer sobre unos ciudadanos una mayor carga fiscal que sobre otros sin una justificación razonable (que tampoco se ha considerado preciso razonar en la propia sentencia). Así se ve de la constatación de quienes se benefician y quienes no:

Aprovecha la declaración de nulidad:

A quienes estaban obligados a comunicar al Ayuntamiento la transmisión que origina el hecho imponible con o sin autoliquidación y no lo hicieron. Salvo actuación correctora del Ayuntamiento previa a la sentencia, a ellos aprovecha en su integridad la declaración de nulidad. Ni se les podrá exigir que paguen el impuesto ni se les podrá sancionar por no haberlo declarado.

A los que presentaron el documento a liquidar sin que esta se produjera y a quienes comunicaron (normalmente lo hicieron los notarios) al Ayuntamiento el otorgamiento del documento sin acompañar autoliquidación ni ingresar ninguna cantidad antes del 26 de octubre de 2021.

A los que recurrieron la liquidación que les giró el Ayuntamiento por cualquier razón o pidieron la devolución de la cuota autoliquidada, con base en cualquier argumento, por peregrino que fuera. A estos afortunados, cuyo número siempre será incomparablemente menor que los que se limitaron a pagar, también les aprovecha la inconstitucionalidad y, por tanto, no tendrán que demostrar el fundamento de su reclamación, que tendrá que ser estimada por el Ayuntamiento.

Por último, están quienes hayan sido sancionados en los últimos años por incumplimientos derivados del pago de un tributo que ahora sabemos que no era exigible. La Ley Orgánica del TC (art. 40) les concede expresamente el derecho de pedir la revisión de la sanción. Es posible, por tanto, que se pueda pedir esa revisión y que ésta sea declarada, pero sin derecho de devolución de la cuota ingresada por concepto distinto de la propia sanción.

No aprovecha la declaración de nulidad:

A quienes ingresaron la cuota por la plusvalía sin recurrir ni reclamar antes del 26 de octubre de 2021, es decir, a la inmensa mayoría. Tampoco podrán acogerse a ella quienes hayan sido notificados del importe de la liquidación, aunque no lo hayan hecho efectivo. Unos y otros podrán, eso sí, invocar los motivos reconocidos por las anteriores sentencias constitucionales (falta de incremento o desproporción de la cuota) porque, como dije antes, mientras esté abierta la acción de la Administración para revisar la autoliquidación la ley concede al ciudadano el derecho de rectificarla, pero sin poder utilizar la declaración de nulidad en su favor.

Para terminar.

En un muy ilustrativo comentario de Jose María Utande sobre la sentencia del Tribunal al que presta sus servicios como Letrado, en el Boletín de Información Tributaria del Colegio de Registradores de próxima publicación, dicho autor explica como algo doctrinalmente admitido que corresponde al propio Tribunal determinar el alcance temporal de sus decisiones, lo que, expone, ha sido habitual en el ámbito tributario a partir de la STC 45/1989, de forma que se elimina el perjuicio para la Hacienda Pública que supondría devolver lo que se cobró indebidamente. Cita en ese sentido la opinión de García de Enterría favorable a dicha auto-atribuida facultad por cuanto, de no ser así, podría disuadir al Tribunal de declarar inconstitucional lo que es inconstitucional por las consecuencias lesivas para la economía nacional de la natural retroacción de efectos.

Además del importante problema de la posible arbitrariedad que resulta de no explicar las razones por las que en unas ocasiones se admite y en otras no la revisión de situaciones no firmes ni en sede administrativa ni en sede judicial, a mi juicio, las consecuencias de mantener la regla de aplicación en los términos que aparecen en el F.D. 6 B) de la sentencia son bastante peores que esa pretendida influencia negativa sobre el supuestamente pusilánime Tribunal:

– Para el Gobierno, en cuanto titular principal de la iniciativa legislativa, está claro que puede prescindir de cualquier reparo de constitucionalidad de las leyes fiscales que someta a la aprobación de las Cortes Generales, porque, aunque se declare en el futuro que estaba mal definido alguno de los elementos esenciales de la obligación tributaria, como es el caso, nadie responderá por ello, siendo el contribuyente diligente el único perjudicado.

-Para los Ayuntamientos también está claro que, en vez de suspender la exigencia del tributo obligando al legislador a actuar, hicieron bien al seguir exigiendo el impuesto como siempre, pese a la STC núm. 59/2017, de 11 de mayo de 2017 y las posteriores. Al fin y al cabo han pasado más de cuatro años, las reclamaciones han sido muy inferiores a las declaraciones presentadas y, ahora lo sabemos, no corrían el menor riesgo de tener que devolver nada.

– Se prima abiertamente a quienes incumplieron la obligación de declarar o de pagar frente a quienes lo hicieron con la diligencia exigible.

– Se prima abiertamente a quienes presentaron reclamación por cualquier motivo para que se les anulara la liquidación o se les devolviera lo ingresado, aunque no se fundamentara en ninguna de las razones por las que el tributo ha sido declarado inexigible.

– Se da la razón a quienes piensan que pagar impuestos es lo último.

Creo que una vez el Tribunal ha declarado inexigible un impuesto, como ha hecho, si añade que dicha declaración no tiene efecto útil alguno para la inmensa mayoría de quienes lo pagaron porque, salvo en contados casos, no les permite pedir la devolución de lo que no se debió ingresar, esto último debe ser materia susceptible de discusión propia o separada de la declaración de nulidad y que los tribunales ordinarios, ante los que se discutan las decisiones administrativas amparadas en esa regla de aplicación perjudicial, son los que deben decidir el alcance de la declaración de nulidad sin atenerse necesariamente a la regla de aplicación temporal. porque lo lógico hubiera sido declarar obligada la devolución de oficio o a instancia del interesado.

La consecuencia lógica de la declaración terminante y total de inexigibilidad del IIVTNU debería haber sido una devolución ordenada de las liquidaciones ingresadas, al menos de las que tuvieran abierta la vía de la rectificación conforme a la normativa fiscal, siendo compensados los Ayuntamientos por el Estado, sin que esta compensación pueda suponerse, dadas las cifras que se han manejado como recaudación anual por este impuesto, que pudiera desestabilizar la economía nacional.

Debe haber algún remedio que revierta la situación creada por la tan perniciosa regla de aplicación temporal, sea en los Tribunales nacionales o en los europeos.

Álvaro José Martín Martín

Registrador Mercantil de Murcia

 

Apéndice: Consulta DGT 07/12/2021

SG de Tributos Locales

07/12/2021

TRLRHL RD Leg. 2/2004. Artículos 104, 106, 109 y 110.

El consultante ha transmitido por compraventa la propiedad de un inmueble urbano en fecha 26 de octubre de 2021.

Si a raíz de la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de la misma fecha que la transmisión, debe presentar la liquidación y pago del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, o por el contrario, no está obligado al pago del impuesto.

El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

En la fecha de la transmisión de la propiedad del inmueble objeto de la consulta, el artículo 104.1 del TRLRHL establecía:

“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.”.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 106.1 del TRLRHL, es sujeto pasivo a título de contribuyente:

“a) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.

b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que transmita el terreno, o que constituya o transmita el derecho real de que se trate.”.

En relación con el devengo del IIVTNU, el apartado 1 del artículo 109 del TRLRHL señala que:

“1. El impuesto se devenga:

a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.

b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.”.

El artículo 110 del TRLRHL regula la gestión tributaria del impuesto, estableciendo en sus apartados 1 a 3:

“1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar ante el ayuntamiento correspondiente la declaración que determine la ordenanza respectiva, conteniendo los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente.

2. Dicha declaración deberá ser presentada en los siguientes plazos, a contar desde la fecha en que se produzca el devengo:

a) Cuando se trate de actos inter vivos, el plazo será de treinta días hábiles.

b) Cuando se trate de actos por causa de muerte, el plazo será de seis meses prorrogables hasta un año a solicitud del sujeto pasivo.

3. A la declaración se acompañará el documento en el que consten los actos o contratos que originan la imposición.”.

Y en la fecha de la transmisión del inmueble objeto de la consulta, el artículo 110 del TRLRHL establecía en el primer párrafo del apartado 4:

“4. Los ayuntamientos quedan facultados para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de aquella dentro de los plazos previstos en el apartado 2 de este artículo. Respecto de dichas autoliquidaciones, el ayuntamiento correspondiente sólo podrá comprobar que se han efectuado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas.”.

De acuerdo con lo anterior, la transmisión de la propiedad de un inmueble urbano por compraventa determina la realización del hecho imponible del IIVTNU, devengándose el impuesto en la fecha de la transmisión, que en el caso objeto de consulta es el 26 de octubre de 2021, teniendo la condición de contribuyente del impuesto la persona transmitente de la propiedad.

El Pleno del Tribunal Constitucional dictó en la misma fecha de la transmisión de la consulta, el 26 de octubre de 2021, la sentencia 182/2021, publicada en el BOE el 25 de noviembre, por la que resolvió la cuestión de inconstitucionalidad nº 4433/2020, declarando la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del TRLRHL.

Dicha declaración, tal como se señala en el fundamento jurídico 6 de la sentencia, supone la expulsión del ordenamiento jurídico de los artículos afectados, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo local y, por tanto, su exigibilidad.

En cuanto a los efectos de esta sentencia, el propio Tribunal Constitucional dispone en el mismo fundamento jurídico que no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha.

Trasladando lo anterior al caso objeto de consulta, tal como se ha indicado anteriormente, el hecho imponible del IIVTNU se ha realizado con la transmisión de la propiedad del terreno de naturaleza urbana y se ha devengado el impuesto. Sin embargo, la declaración de inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos reguladores de la base imponible del impuesto imposibilitan, tal y como señala el Tribunal Constitucional, la liquidación y exigibilidad del impuesto, hasta la fecha en la que el legislador estatal lleve a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto para adecuarlo a las exigencias del artículo 31.3 de la Constitución puestas de manifiesto en los pronunciamientos constitucionales sobre los preceptos legales anulados.

Y esta modificación de la normativa legal del impuesto no se ha producido hasta la aprobación del Real Decreto-Ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, que se publicó en el BOE el 9 de noviembre, entrando en vigor al día siguiente de su publicación.

En consecuencia, el consultante estará obligado a la presentación de la declaración del IIVTNU, ya que el hecho imponible se ha realizado y se ha devengado el impuesto, pero no está obligado al pago del impuesto, de acuerdo con lo establecido por el Tribunal Constitucional en su sentencia 182/2021.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.”

 

ENLACES:

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