INFORME FISCAL JULIO 2017

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

Nota: Este es el primer informe para una nueva etapa de la sección, que debe de continuar, pues Joaquín Zejalbo, de seguro que así lo hubiese deseado.

Tras mi toma del relevo, los informes no serán tan extensos como los elaboraba Joaquín, sino que se concentrarán con tres apartados básicos:

Apuntes sobre novedades normativas del mes anterior.
Reseña de la jurisprudencia y doctrina administrativa más destacable.
Un tema del mes a modo de breve informe monográfico.

Espero que os sea de utilidad.

Javier Máximo Juárez.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS JUNIO.

Impuesto Sociedades: modelo 221
Impuesto sobre Actividades Económicas
**Presupuestos Generales del Estado

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

1.- IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

TS: el fallecimiento previo de la persona que determina el parentesco por afinidad no implica extinción del mismo.
TSJ de Cataluña. Tributación de la sustitución fideicomisaria.
Consulta DGT. Tributación Ius transmissionis.
Consulta DGT. Reducción de vivienda habitual en adquisición «mortis causa»: período de permanencia y reinversión.
Consulta DGT. Los cónyuges de representantes o funcionarios del Estado español en el extranjero quedan sujetos al ISD por obligación real. Las donaciones de efectivo radicado en el extranjero a sujetos por obligación real quedan no sujetas al ISD.
Consulta DGT. Legado de cosa ajena: repercusiones fiscales en el ISD y en el IRPF.

2.- IMPUESTO DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

TS: La constitución de juntas de compensación en escritura pública queda sujeta a AJD
STSJ Andalucía. Fianza en ampliación de préstamo hipotecario.
STSJ Madrid. Disolución de comunidad parcial con adjudicaciones proporcionales a los comuneros que queda: no es permuta.
STSJ Madrid. La división material de un inmueble en copropiedad y la extinción de condominio mediante la adjudicación a los comuneros de fincas resultantes proporcionales a sus cuotas tributa una vez por AJD.
STSJ Castilla La Mancha. Valor declarado y liquidado superior al precio que consta en la escritura: en ITP surte efectos el autoliquidado, excluyendo comprobación de valores.
Consulta DGT. Asunción de deudas hipotecarias vinculadas a promociones inmobiliarias constitutivas de ramas de actividad que se aportan a una sociedad.
Consulta DGT. Excesos de adjudicación sujetos a TPO en liquidación de gananciales.

3.- IVA.

Consulta DGT. Condición de sujeto pasivo de IVA en actos de urbanización.
Consulta DGT. Tratamiento en el IVA de la resolución de compraventa como consecuencia de resolución judicial por concurso de la compradora.

4.- IRPF.

Consulta DGT. Las aportaciones de dinero a patrimonios protegidos deben constar en escritura pública.
Consulta DGT. Valor de adquisición en alteración patrimonial de solar adquirido por herencia con obra nueva realizada por el heredero

5.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES.

Consulta DGT. Retención del 3{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la transmisión de inmuebles. Se aplica a la transmisión onerosa de derechos reales.

6.- IMPUESTO DE PATRIMONIO.

Consulta DGT. Exención bienes afectos a actividades profesionales o empresariales.

7.- PLUSVALÍA MUNICIPAL.

TC: declara constitucional el hecho imponible e inconstitucional la base imponible.

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES.

Las Sentencias del Tribunal Supremo de 6 de abril de 2017 y las comprobaciones de valores por el medio de coeficientes sobre valores catastrales.

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS JUNIO.

1.- Impuesto Sociedades: modelo 221

El modelo 221 «Prestación patrimonial por conversión de activos por impuesto diferido en crédito exigible frente a la Administración tributaria», que figura en el anexo. Ver más información.

2.- Impuesto sobre Actividades Económicas

Unta resolución establece que, para las cuotas nacionales y provinciales del Impuesto sobre Actividades Económicas del ejercicio 2017, su cobro se realizará a través de las Entidades de crédito colaboradoras en la recaudación, con el documento de ingreso que a tal efecto se hará llegar al contribuyente. Ver más información.

3.- Presupuestos Generales del Estado para 2017

Veamos lo relacionado con algunos tributos:

A) IRPF.

No hemos encontrado modificaciones. Sólo cabe hacer referencia al tratamiento en el IRPF del señalamiento inicial de una pensión pública en favor de quien ya estuviera percibiendo otra. Ver art. 38.

B) Impuesto de Sociedades.

Sólo hemos encontrado la D. Ad. 125ª que modifica los apartados 1 y 2 del artículo 36 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, relativos a deducciones por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales.

C) Patrimonio.

La Ley de Presupuestos no hace referencia a este Impuesto.

El artículo 33 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. prevé una bonificación del 100 por ciento sobre la cuota íntegra a favor de los sujetos pasivos por obligación personal o real de contribuir.

Sin embargo, se ha retrasado de nuevo la vigencia de esa redacción hasta el 1º de enero de 2018 por el art. 4 del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre. Por tanto, para el ejercicio de 2017 no se aplica esa bonificación total.

D) IVA.

Se minora el tipo impositivo aplicable a los espectáculos culturales en vivo, que pasan a tributar al 10 por ciento.

Estarán exentas del IVA las entregas de monedas de colección cuando son efectuadas por su emisor por un importe no superior a su valor facial.

Pasan a tributar al 10 por ciento las monturas de gafas graduadas para alinear su tributación con la que es aplicable a las gafas y lentes graduadas. Arts. 59 al 61.

E) ITPyAJD.

Se actualiza la escala que grava la transmisión y rehabilitación de Grandezas y Títulos Nobiliarios al 1 por ciento (art. 62).

F) Tasas.

Por lo que se refiere a las tasas, se actualizan, con carácter general, los tipos de cuantía fija de las tasas de la Hacienda estatal, excepto las que se hayan creado o actualizado específicamente por normas dictadas desde el 1 de enero de 2016. La subida es del 1{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}.

Se mantienen los tipos y cuantías fijas establecidas para las tasas que gravan los juegos de suerte, envite o azar, en los importes exigibles durante 2016.

No se modifica tampoco la cuantía de la tasa de regularización catastral. (arts 64 al 74)

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

1.- IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

1.1.- SENTENCIAS TRIBUNAL SUPREMO: SENTENCIA TS 6/04/2017, Roj: STS 1329/2017 – ECLI:ES:TS:2017:1329. EL FALLECIMIENTO PREVIO DE LA PERSONA QUE DETERMINA EL PARENTESCO POR AFINIDAD NO IMPLICA EXTINCIÓN DEL MISMO.

A efectos de la aplicación de las reducciones y coeficientes multuplicadores en el ISD procede la inclusión de los descendientes por afinidad en el grupo III aun cuando haya fallecido la persona que servía de vínculo entre el causante y el descendiente por afinidad.

En consecuencia, en el presente caso, siendo los recurrentes descendientes consanguíneos de la esposa, premuerta, del causante, procede su inclusión en el Grupo III de parentesco, correspondiéndole, por tanto, una reducción por parentesco de 7.850 euros, en virtud lo dispuesto en la Ley 7/2005, de la Comunidad de Madrid, Medidas Fiscales y Administrativas.

Comentario:

Interesante sentencia del TS en recurso de casación para la unificación de doctrina pues confirma que el parentesco por afinidad a efectos de pertenencia a grupo de parentesco III del art. 20 de la LISD no se extingue pese al fallecimiento de la persona que servía de vínculo entre el causante y el descendiente por afinidad.

Ello tiene especial relevancia en cuanto a colaterales de segundo y tercer grado por afinidad y ascendientes y descendientes igualmente por afinidad cuya pertenencia al grupo III no queda a expensas de la supervivencia al causante de su cónyuge.

1.2.- SENTENCIAS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA.

Sentencia TSJ de Cataluña de 23/2/2017, ROJ 2785/2017. Tributación de la sustitución fideicomisaria.

Argumenta la recurrente que el fideicomisario no sucede al fiduciario sino al fideicomitente, de manera que no cabe, en el caso de que los bienes pasen al fideicomisario, cobrar el impuesto a uno y además al otro, es decir dos veces, debiendo deducirse lo pagado por el fiduciario.

De lo dispuesto en el art. 54-7 del Reglamento de la Ley aprobado por RD 1629/1995, aplicable al caso en virtud de lo dispuesto en el art. 24-3 de la Ley 29/1987, el fideicomisario ha de satisfacer el Impuesto correspondiente a la plena propiedad de los bienes que le sean transmitidos, y las repercusiones fiscales del pago del impuesto por el fiduciario se articularán a través de una solicitud de devolución.

Por tanto, lo que no cabe es que en la liquidación a la recurrente se deduzca lo pagado por la fiduciaria, sin que quepa en este momento hacer pronunciamiento alguno en cuanto a la legitimación u otros aspectos de la solicitud de devolución que habrán de ventilarse una vez dictado el correspondiente acto.

Comentario:

La sustitución fideicomisaria en el derecho civil catalán tiene determinados caracteres propios que la diferencian de la sustitución fideicomisaria de nuestro CC: puede el fiduiciario detraer la cuarta trebeliánica y disponer de los bienes fideicomitidos, además suele incluir la denominada sustitución preventiva de residuo (art. 426 de la Ley 2/2008).

Ello explica que la misma tenga un régimen especial en el art. 54.7 del RISD:

.- Liquidación inicial al fiduciario por el pleno dominio con derecho a devolución a favor de sus sucesores en cuanto a los bienes que a la extinción de la fiducia hacen tránsito al fideicomisario.

.- Liquidación al fideicomisario a la extinción de la fiducia por el pleno dominio de los bienes que hacen tránsito a su favor.

Esta sentencia confirma el precepto reglamentario. Recordemos que el número 8 del art. 54 a propósito de la fiducia aragonesa fue declarado nulo por el TS en sentencia de 30/1/2012, aunque los efectos prácticos de dicha nulidad son muy restringidos dado que sigue en vigor la normativa autonómica aragonesa con rango de ley aplicable a todas las fiducias aragonesas respecto de la que es competente la Hacienda de Aragón.

1.3.- CONSULTAS DE LA DGT.

1.3.1.- Consulta V 537/2017. Tributación Ius transmissionis.

Por la adquisición hereditaria del “ius delationis”, el nuevo heredero adquiere el derecho a aceptar o repudiar la herencia del primer causante, de forma que si la acepta se convertirá en heredero directo de dicho primer causante y deberá liquidar el impuesto de sucesiones por esa herencia, de forma separada de la herencia del segundo causante, por la que también deberá liquidar el impuesto de sucesiones, pues solo aceptando la segunda se le transmitirá el derecho a aceptar o repudiar la primera

Comentario:

La DGT ha hecho suya en el ámbito fiscal la consideración mantenida en la esfera civil por el TS en sentencia de 11/11/2013 y la DGRN en resoluciones de 26 /3/2014 y 6/10/2014. En síntesis, se considera que los herederos del segundo causante suceden directamente a los herederos del primer causante considerándose una única transmisión del primero a los herederos del segundo tanto a efectos civiles como fiscales.

Ahora bien, como puntualiza esta consulta, el ejercicio del derecho de derecho de transmisión conlleva necesariamente la aceptación de la herencia del segundo causante que debe ser objeto igualmente de liquidación y, añado yo, excluye la posibilidad de renuncia ulterior a la misma.

1.3.2.- Consulta V 833/2017. Reducción de vivienda habitual en adquisición «mortis causa»: período de permanencia y reinversión.

En caso de enajenación onerosa de la vivienda habitual del causante por lo que se ha disfrutado de reducción en el ISD antes del plazo de los 10 años no se pierde la reducción aplicada si el importe obtenido por la enajenación se reinvierte de manera inmediata asegurando el mantenimiento del valor de acuerdo con la Resolución 2/1999 de la DGT.

Comentario:

Es criterio de la DGT que en la aplicación de las reducciones objetivas como la de vivienda habitual del causante el período de permanencia no implica inexcusablemente que no se pueda enajenar a título oneroso el bien en cuestión, pero sí a que se mantenga en el patrimonio de los sucesores su valor con continuidad mediante subrogación en otros bienes y derechos.

Por tanto, en estos supuestos la reinversión debe ser inmediata so pena de perder de manera sobrevenida la reducción aplicada.

1.3.3.- Consulta V837/2017. Los cónyuges de representantes o funcionarios del Estado español en el extranjero quedan sujetos al ISD por obligación real. Las donaciones de efectivo radicado en el extranjero a sujetos por obligación real quedan no sujetas al ISD.

Donación de efectivo ingresado en entidad financiera libanesa, residiendo el donatario en Marruecos y el donante en Líbano

Aunque la donataria es cónyuge de un representante o funcionario del Estado español en el extranjero, ésta no tributa por obligación personal por ISD al ser no residente; tampoco por obligación real, dado que el artículo 7 de la misma Ley 29/1987 establece que esa exigencia se producirá “…por la adquisición de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, así como por la percepción de cantidades derivadas de contratos de seguros sobre la vida cuando el contrato haya sido realizado con entidades aseguradoras españolas o se haya celebrado en España con entidades extranjeras que operen en ella”. Circunstancias que no concurren en el supuesto planteado.

Comentario:

Aunque el tenor literal del art. 7 de la LISD dice lo que dice, la consideración como no residentes a efectos del ISD de los consortes de los representantes o funcionarios de España en el extranjero conlleva unas repercusiones en el ISD absolutamente desproporcionadas: caso de residir fuera de la UE y del EEE quedarán sujetos en todo caso a la normativa estatal por aplicación de la DA 2ª de la LISD.

1.3.4.- Consulta V896/2017. Legado de cosa ajena: repercusiones fiscales en el ISD y en el IRPF.

El supuesto de hecho es el siguiente: proyectado testamento en que la madre lega a cada uno de sus hijos participaciones en una sociedad y ordena como legado de cosa ajena respecto de las participaciones que cada uno de sus hijos ya titule en la sociedad cuyas participaciones ha legado a cada uno de los hijos correspondan al hijo que recibe las propias de la testadora. El resultado final pretendido es que cada hijo quede titular exclusivo de participaciones sociales en cada una de las sociedades que les corresponde.

Repercusiones fiscales:

.- En el ISD: El legado de cosa ajena se entiende como una carga impuesta por el testador a su sucesor universal para poder aceptar su parte de la herencia; por lo tanto, la base imponible de cada uno de los causahabientes estará compuesta por la parte que le corresponda por la herencia y será deducible el legado de cosa ajena que se ve obligado a realizar para poder aceptar la misma. Además, cada legatario deberá incluir en la base imponible del impuesto el legado que recibe.

.- En el IRPF:

a) La derivada de la adquisición de las participaciones de los otros hermanos, que queda sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en los términos antes expuestos, quedando no sujeta al IRPF
b) La derivada de la transmisión de participaciones sociales realizada por cada heredero a favor de sus hermanos para cumplir el legado de cosa ajena: Al calificarse dicha operación como transmisión a título gratuito y al tener la naturaleza de transmisión ínter vivos, al ser el transmitente cada uno de los hermanos, debe señalarse que constituye una alteración en la composición del patrimonio del transmitente, que podrá generar una ganancia o una pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Física.

Comentario:

Consulta que da luz sobre una cuestión tan controvertida como la tributación en el ISD del legado de cosa ajena y sus implicaciones fiscales en el IRPF para las personas titulares de la cosa ajena. Los criterios fijados son razonables y congruentes con los aspectos civiles de dicha institución,

2.- IMPUESTO DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

2.1.- SENTENCIAS TRIBUNAL SUPREMO: TS 6/04/2017, Roj: STS 1327/2017 – ECLI: ES:TS:2017:1327. LA CONSTITUCIÓN DE JUNTAS DE COMPENSACIÓN EN ESCRITURA PÚBLICA QUEDA SUJETA A AJD.

De manera indirecta, pues se trata de un recurso para unificación de doctrina, desestimado, afirma que la constitución de Juntas de Compensación en escritura pública queda sujeta a AJD en cuanto que tiene acceso al registro de la propiedad y es que el término inscribible del art. 31.2 del TR se extiende a cualquiera de las modalidades registrales previstas por la normativa hipotecaria (inscripciones, anotaciones preventivas, asientos y presentación, cancelaciones y notas marginales).

Comentario:

Sentencia desde mi punto de vista criticable pues la constitución de las Juntas de Compensación en sí mismas no se inscriben en el registro de la propiedad, exclusivamente se hace constar en el registro la afección de las fincas a los fines de la misma mediante nota marginal.

Además, su incidencia en AJD plantea la cuestión de determinar qué constituye la base imponible, pues al carecer de capital y de reglas específicas el criterio de los órganos de la administración tributaria puede ser el considerar que la base está constituida por el valor de las fincas, que es lo que aplicó en el caso concreto el órgano gestor.

2.2.- SENTENCIAS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA.

2.2.1.- Sentencia TSJ de Andalucía de 17/1/2017, ROJ 611/2017. Fianza en ampliación de préstamo hipotecario.

En escritura de ampliación de préstamo hipotecario se incorpora fianza que se extiende tanto al préstamo inicial como a la ampliación. En la escritura de préstamo inicial estaba prevista de forma expresa su constitución con posterioridad como garantía adicional.

No procede su tributación por TPO ni por la ampliación de préstamo por ser la fianza simultánea al mismo ni por el préstamo inicial por estar prevista en la escritura del mismo (arts. 15 del TR del ITP y AJD y 25 del Reglamento).

Comentario:

Sentencia que resuelve con claridad una cuestión tan discutida como las fianzas sobrevenidas en los préstamos hipotecarios. No obstante, se debe advertir que los criterios de los TSJ son contradictorios, aunque parece claro que al menos en cuanto a la ampliación, al ser la fianza simultánea en ningún caso procede su tributación.

2.2.2.- Sentencia TSJ de Madrid de 30/3/2007, ROJ 3737/2017. Disolución de comunidad parcial con adjudicaciones proporcionales a los comuneros que queda: no es permuta.

Supuesto de hecho: cuatro comuneros copropietarios de tres inmuebles. Abandonan la comunidad dos, quedando dos copropietarios de dos inmuebles y otros dos copropietarios de uno. Las adjudicaciones son proporcionales a sus haberes.

No hay permuta ni transmisión sujeta a TPO ni excesos de adjudicación. Se trata de una disolución parcial que sólo tributa por AJD, llevándose a cabo la misma de manera que ninguno de los comuneros experimenta un exceso de adjudicación, ya que recibían la cantidad exacta correspondiente a su cuota de participación, siendo indiferente que lo hagan en metálico o, como en el caso de autos, con una mayor participación en otro inmueble. Lo esencial es que con ello no obtienen beneficio alguno ni ganancia patrimonial de ningún tipo, pues pierden en una comunidad lo que ganan en la otra.

Comentario:

El criterio que establece esta sentencia sitúa en su justo punto en mi opinión la problemática cuestión de las disoluciones de comunidad. Para conocer más: http://www.notariosyregistradores.com/web/secciones/fiscal/articulos-fiscal/la-tributacion-en-el-itp-y-ajd-de-las-disoluciones-de-comunidad/.

2.2.3.- Sentencia TSJ de Madrid de 9/3/2017. Roj 4204/2017. La división material de un inmueble en copropiedad y la extinción de condominio mediante la adjudicación a los comuneros de fincas resultantes proporcionales a sus cuotas tributa una vez por AJD.

Comparte, pues, esta Sala cuanto se argumenta en la sentencia del TSJ de Andalucía con sede en Granada de fecha 24 de septiembre de 2007 (JUR 2008, 60178), en la que se concluye lo siguiente: » …Se puede afirmar, como resumen de lo anterior, que la segregación de la cosa en varios lotes de valor igual al de la participación ideal de cada uno de los comuneros, para su correlativa adjudicación a cada uno de ellos, con extinción de la comunidad, es presupuesto necesario para la extinción del condominio, y que ésta extinción sí origina la convención en la sujeción al impuesto ahora liquidado, más no la operación de segregación o división que es puramente instrumental del acto de extinción…. «

Comentario:

Desde la sentencia del TS de 12 de noviembre de 1998 la generalidad de los TSJ se pronuncia en esta dirección (entre muchas otras sentencias TSJ Valencia 15/5/2015 y 17/2/2016) en los casos de disoluciones de comunidad que precisan para su materialización actos previos de división material, segregaciones o divisiones horizontales. Sin embargo, la DGT, aunque inicialmente la hizo suya – consulta 11/7/2001, más recientemente ha retornado al criterio que constituyen dos hechos imponibles en AJD (entre otras, consulta DGT 1/6/2010).

2.2.4.- Sentencia TSJ de Castilla La Mancha de 20/3/2017. Roj 837/2017. Valor declarado y liquidado superior al precio que consta en la escritura: en ITP surte efectos el autoliquidado, excluyendo comprobación de valores.

La tesis sostenida por la Administración parte de que el valor declarado es el que figura en la escritura y no el que se recoge en el modelo 600 de autoliquidación presentado por la parte adquirente del inmueble, y, en base a ello, resulta aplicable el art. 46 R.D. Legislativo 1/1993 que en redacción vigente en el momento de devengo, en su apartado 3, disponía textualmente que «Cuando el valor declarado por los interesados fuese superior al resultante de la comprobación, aquél tendrá la consideración de base imponible.»

El tribunal resuelve que por valor declarado debe tomarse, no el que consta en la escritura pública, sino el declarado en el documento aprobado por la Administración para hacerlo. Por tanto, si se declara por el sujeto pasivo un valor con sujeción a los valores publicados por la propia Administración actuante y esos valores son los valores catastrales multiplicados por el coeficiente que a cada municipio y año corresponden y lo hace en el modelo 600, no procede comprobación.

Comentario:

La crisis económica determinó que numerosas transmisiones se acuerden por precios inferiores a los baremos, tablas o coeficientes establecidos por las CCAA.

En esta sentencia se reconoce que la autoliquidación por valor superior al precio consignado en la escritura es una opción de los sujetos pasivos, erigiéndose el valor autoliquidado en valor declarado a efectos del Impuesto y, en consecuencia, excluyendo la comprobación de valores que podría haberse derivado del precio que consta en la escritura.

2.3.- CONSULTAS DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS.

2.3.1.- Consulta DGT 697/2017. Asunción de deudas hipotecarias vinculadas a promociones inmobiliarias constitutivas de ramas de actividad que se aportan a una sociedad.

Si la aportación a la sociedad se incardina dentro del régimen especial de operaciones de reestructuración empresarial del Capítulo VII del Título VII del Impuesto de Sociedades, tanto los activos incluidos en la misma como los pasivos, aunque estén garantizados con hipoteca, quedan sujetos a un único régimen en el ITP y AJD: la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto, lo que se complementa con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, conforme a lo dispuesto en el artículo 45.I.B) 10 del texto refundido.
La asunción de las deudas hipotecarias vinculadas a las promociones objeto de aportación no constituye un hecho imponible distinto de la propia operación societaria de aportación de rama de actividad y, en consecuencia, no está sujeta al ITP y AJD en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Comentario:

Al menos en operaciones de reestructuración empresarial del Capítulo VII del Título VII del Impuesto de Sociedades, incluidas los supuestos mercantiles de constitución y aumento de capital que se pueden incardinar en las mismas, la asunción de préstamos hipotecarios por la sociedad no puede suponer un hecho imponible adicional a la exención en OS en TPO por el concepto de adjudicación en pago de asunción de deudas.

2.3.2.- Consulta DGT 826/2017. Excesos de adjudicación sujetos a TPO en liquidación de gananciales.

La disolución de la sociedad de gananciales adjudicando a cada cónyuge bienes por valor de su cuota de participación en la sociedad, no constituye una transmisión patrimonial onerosa por lo que la escritura de disolución quedará sujeta a la cuota variable del documento notarial, si bien quedará exenta en virtud del artículo 45.I.B.3 del Texto Refundido del ITP y AJD.

Sin embargo, en un supuesto en uno de liquidación de la misma uno de los cónyuges se adjudica más bienes y derecho que su consorte y compensarle en dinero parte de presente y parte aplazado, no siendo dicho exceso de adjudicación inevitable o forzoso por razón de indivisibilidad, considera la DGT que la exención no alcanza al exceso de adjudicación recibido por la consultante, el cual tiene carácter oneroso dada la obligación de compensación al otro cónyuge. Por tanto, dicho exceso tributará por transmisiones patrimoniales onerosas en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.2.B del citado Texto Refundido, sin que resulte aplicable la excepción prevista en dicho precepto ya que el exceso producido no puede ser calificado de inevitable, sino que, por el contrario, hubiera sido fácilmente evitable, casi en su totalidad, mediante la adjudicación al marido de otros bienes.

Comentario:

Los excesos de adjudicación para que resulten no sujetos a TPO en liquidaciones de sociedades conyugales deben estar fundados en la indivisibilidad de los bienes y ser inevitables. En otro caso tributan por TPO.

Se recuerda que los excesos de adjudicación gratuitos quedan sujetos en todo caso al ISD.

3.- IVA.

3.1.- Consulta DGT V516/2017. Condición de sujeto pasivo de IVA en actos de urbanización.

En relación con la aplicación del IVA a las actuaciones de urbanización y reparcelación de terrenos por quienes no tenían previamente a la realización de las mismas la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, contestación de 17 de junio de 2005, Nº V1175-05) el hecho de considerar que los propietarios de suelo adquieren la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando no tuvieran previamente tal condición, desde el momento en que comiencen a serles imputados los correspondientes costes de urbanización en forma de derramas, siempre que abonaran las mismas con la intención confirmada por elementos objetivos de afectar el suelo resultante de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional.

En todo caso, es importante señalar que la condición de empresario o profesional está íntimamente ligada a la intención de venta, cesión o adjudicación por cualquier título de los terrenos que se urbanizan. Si falta este ánimo, la consideración de empresario o profesional quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

COMENTARIO:

Consulta interesante pues además de precisar el momento en que una actuación urbanizadora indirecta constituye al propietario inicialmente particular en sujeto pasivo de IVA anuda dicha condición al elemento subjetivo finalista de intervenir en el mercado.

Estos supuestos pueden suponer efectos inesperados en donaciones puesto que las transmisiones lucrativas «inter vivos» de dichos terrenos pueden incidir tanto en el ISD como en el IVA por autoconsumo externo.

3.2.- Consulta DGT V 583/2017. Tratamiento en el IVA de la resolución de compraventa como consecuencia de resolución judicial por concurso de la compradora.

En el supuesto de que la operación gravada y por la que se devengó el Impuesto quede sin efecto totalmente por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio, la modificación de la base imponible será total, procediendo a la reducción íntegra de la misma en igual cuantía a la que en su día determinó la repercusión de la correspondiente cuota.

Es criterio de la DGT que, en los supuestos de resolución de operaciones, como podría ser el presente supuesto, no se produce ingreso indebido alguno por parte del sujeto pasivo con ocasión de la repercusión inicial, dado que dicha repercusión que se pretenda rectificar se entiende que se efectuó originalmente conforme a Derecho.
Por consiguiente, considerando que en el supuesto analizado no ha habido ingreso indebido alguno, será la entidades transmitentes quienes deberán rectificar, a través de la expedición de una factura rectificativa, la repercusión efectuada como consecuencia de la entrega de las fincas, regularizando la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación.

Asimismo, estará obligada a reintegrar el importe de las cuotas inicialmente repercutidas a la entidad consultante que las soportó.

COMENTARIO:

En dichos supuestos que se desenvuelven en el ámbito del IVA y la operación queda resuelta por resolución judicial no puede considerarse que dicha resolución supone una transmisión sujeta a la modalidad de TPO del ITP y AJD. Igual criterio debe seguirse en caso de resolución de transmisión en virtud de condición resolutoria expresa, si bien la formalización de la resolución en escritura pública quedaría sujeta a AJD.

4.- IRPF.

4.1.- Consulta DGT V 781/2017. Las aportaciones de dinero a patrimonios protegidos deben constar en escritura pública.

Para la aplicación de los beneficios fiscales establecidos en la normativa del Impuesto, a las aportaciones realizadas a favor del patrimonio protegido de personas con discapacidad, resulta necesario que dichas aportaciones se efectúen con los requisitos y de acuerdo con el procedimiento que, para la constitución del patrimonio protegido del discapacitado y para las aportaciones efectuadas a dicho patrimonio, establece la Ley 41/2003, de 18 noviembre, de Protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad (BOE de 19 de noviembre). Entre otros requisitos, el artículo 3 de la Ley 41/2003 exige su constitución en documento público autorizado por notario, o bien mediante resolución judicial.

Por su parte, el artículo 4.1 de la citada Ley establece que “Las aportaciones de bienes y derechos posteriores a la constitución del patrimonio protegido estarán sujetas a las mismas formalidades establecidas en el artículo anterior para su constitución.”

4.2.- Consulta DGT V 875/2017. Valor de adquisición en alteración patrimonial de solar adquirido por herencia con obra nueva realizada por el heredero.

El valor de adquisición del inmueble objeto de consulta, estará constituido por la suma de los siguientes componentes:
a) Respecto al terreno adquirido por herencia, el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado en la fecha del fallecimiento del causante, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición que hubieran sido satisfechos por el consultante.
b) El importe satisfecho por las obras de construcción del local, más los gastos y tributos inherentes a la declaración de obra nueva, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el consultante.
El coste de las obras de construcción, en los supuestos de autopromoción, deberá ser acreditado por el consultante. Dicha acreditación podrá realizarse por cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración no es competencia de la DGT, sino que corresponderá a los órganos de comprobación de la Administración Tributaria, teniendo en cuenta, que en los procedimientos tributarios habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), según el cual serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento civil.
La fecha de adquisición del terreno por el consultante será la del fallecimiento del causante.
En cuanto a la fecha de adquisición del local, en los supuestos de “auto-promoción”, cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de las obras, el criterio interpretativo de la DGT es considerar como fecha de adquisición la de terminación de dichas obras, entendiendo que esta se corresponde con la escritura de declaración de obra nueva terminada, salvo que se acredite, por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, que tal finalización se produjo con anterioridad a la fecha de dicha escritura.
En consecuencia, el inmueble transmitido tendrá dos fechas de adquisición diferentes: la fecha de adquisición del terreno por herencia, y la de la finalización de las obras de construcción del local, entendiendo ésta en los términos anteriormente expuestos.

Comentario:

Uno de los problemas más frecuentes en los casos de enajenación de edificaciones realizadas en régimen de autopromoción al calcular la ganancia o pérdida patrimonial en la enajenación, es la de determinar el valor de adquisición correspondiente a la construcción. Al respecto indicar que parece que no basta el valor consignado en la escritura de declaración de obra nueva a efectos de AJD, sino que se deberá de calcular conforme a las facturas de la inversión realizada.

5.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES.

5.1 Consulta DGT V 568/2017. Retención del 3{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la transmisión de inmuebles. Se aplica a la transmisión onerosa de derechos reales.

La cesión del derecho de uso y disfrute del puesto de atraque perteneciente a una concesión administrativa está sujeta a la retención del 3{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del apartado 2 del artículo 25 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

Constituye un derecho de naturaleza real. . Además, también puede afirmarse que el punto de atraque constituye un bien inmueble, según lo dispuesto en el artículo 334 9º del Código Civil, antes visto. Así pues, el derecho de uso y disfrute, al ser un derecho de naturaleza real constituido sobre un bien inmueble es también un bien inmueble según lo señalado en el apartado 10 del mismo artículo, por lo resultará aplicable la retención del 3{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del artículo 25.2 del TRLIRNR.

Comentario:

Discutible consulta pues en mi opinión dicha cesión es dudoso que constituya en todo caso un derecho real, dependerá del régimen jurídico del puesto de atraque. Además, aunque es cierto que los derechos reales de goce sobre inmuebles se equiparan a los mismos, su constitución o transmisión onerosa tiene un régimen jurídico distinto a la transmisión del dominio en el ámbito civil.

6.- IMPUESTO DE PATRIMONIO.

6.1 CONSULTA DGT V0058-17. Exención bienes afectos a actividades profesionales o empresariales.

En los casos de empresa individual o negocio profesional, en que el empresario o profesional desarrolle también funciones de dirección y participe en entidades sobre cuya participación tiene derecho a la exención, para determinar si el ejercicio de la actividad empresarial o profesional constituye su principal fuente de renta ( y, consiguientemente, tener derecho a la exención en el Impuesto de Patrimonio) no se computan las remuneraciones que perciba por el ejercicio de funciones de dirección, pero sí los dividendos que pueda percibir por sus participaciones en las entidades.

Comentario:

El criterio sentado por la DGT para la exención de empresa individual y negocio profesional tiene su repercusión indirecta en el ISD en cuanto que las reducciones tanto mortis causa como inter vivos en la normativa estatal y en las normativas autonómicas están vinculadas al derecho a la exención en el Impuesto de Patrimonio del causante o del donante.

7.- PLUSVALÍA MUNICIPAL.

La sentencia del Tribunal Constitucional de 11 de mayo de 2017 declara constitucional el hecho imponible e inconstitucional la determinación de la base imponible.

Se trata,pues, de un impuesto que se ha de reinventar. Nos remitimos a un trabajo que se publicará la próxima semana donde se analizan las consecuencias prácticas del fallo.

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES.

LAS SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO DE 6 DE ABRIL DE 2017 Y LAS COMPROBACIONES DE VALORES POR EL MEDIO DE COEFICIENTES SOBRE VALORES CATASTRALES.

(I) ANTECEDENTES.

.- El sistema de comprobación de valores mediante coeficientes sobre valores catastrales estuvo vigente unos años mediante aprobación de una Orden de la Consellería de Hacienda en la Comunidad Valenciana para cada año si bien circunscrito su ámbito de aplicación a bienes urbanos y no todos (básicamente viviendas, locales, garajes y trasteros en propiedad horizontal).

.- Diversos fallos del TSJ de la Comunidad Valenciana, en especial el contenido en la sentencia de 15 de febrero de 2016 declararon contrarias a la jurisprudencia del TS sobre esta materia las mismas, con la consecuencia declarar su nulidad y expulsarlas del ordenamiento jurídico.

.- Desde entonces, el único medio idóneo para la comprobación de valores ha sido el dictamen por peritos de la Administración.

(II) LAS SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO DE 6 DE ABRIL DE 2017.

Las sentencias del TS de 6 de abril de 2017 casan las sentencias del TSJ de Valencia y confirman la facultad de la Administración para aplicar el medio de comprobación de coeficientes sobre valores catastrales con la única excepción de la interdicción de su aplicación retroactiva a hechos imponibles anteriores a la publicación de la orden que establezca los coeficientes.

Se funda nuestro alto tribunal en que es un sistema de comprobación previsto en el art. 57 de la LGT y susceptible de aplicación por la Administración Tributaria competente siempre que sea aprobado por norma con rango de Orden o análoga y sea objeto de publicación en el diario oficial.

Sin embargo, prohíbe la aplicación retroactiva para la comprobación de hechos imponibles anteriores a su publicación y entrada en vigor por ser un derecho de los obligados tributarios el conocer previamente los valores considerados por la Administración, derecho que resulta de los arts. 157.1 y 158.1 del RD 1065/2007.

(III) CONSECUENCIAS PRÁCTICAS DE DICHAS SENTENCIAS.

.- Es previsible que la mayoría de las CCAA dicten Órdenes estableciendo coeficientes sobre valores catastrales para la comprobación de todos o algunos bienes urbanos.

.- Si sólo comprende coeficientes aplicables a algunos bienes urbanos (como viviendas, garajes y trasteros), respecto del resto de bienes urbanos y los bienes rústicos el único medio de comprobación aplicable es el de dictamen de peritos de la Administración.

.- Como se ha indicado, los coeficientes resultantes de las futuras órdenes no pueden aplicarse por la Administración para la comprobación de valores de hechos imponibles anteriores a su entrada en vigor.

.- Contra el valor comprobado por aplicación de los coeficientes sólo parece que resultará eficaz la tasación pericial contradictoria en sede administrativa o la prueba pericial en sede jurisdiccional.