PRESENTACIÓN.
El informe de abril de 2024, ya demorado a mayo, se estructura en las tres partes clásicas:
(I) Normativa, donde destaca el Código Tributario de Cataluña, que aúna en un único texto refundido la dispersa normativa catalana en materia de tributos cedidos, con alguna puntual excepción. [VER Resumen y TABLAS de EQUIVALENCIAS].
(II) Doctrina y jurisprudencia administrativa, En esta sede especial mención merece sentencia del TS reconociendo que en el IRPF las donaciones no pueden generar pérdidas patrimoniales. Y consulta didáctica de la DGT sobre las extinciones de condominio, donde «dando una de cal y otra de arena»; sin embargo se percibe un tratamiento más racional de la cuestión.
(III) El tema del mes se dedica a la «Fiscalidad de instituciones registrales para la concordancia del registro con la realidad extrarregistral». Recientes pronunciamientos jurisprudenciales y administrativos, aconsejan hacer una recapitulación sobre el estado de la cuestión.
El presente informe se redacta con la contribución de mi compañero, notario de Masamagrell, Jesús Beneyto Feliu, a quien agradezco su aportación.
ESQUEMA
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Orden HAC/265/2024, de 18 de marzo (BOE 22/3/2024), por la que se aprueban los modelos de declaración del IRPF e IP ejercicio 2023. Ir a la página especial en la web
.- Orden HAC/266/2024, de 18 de marzo (BOE 22/3/2024), por la que se aprueban los modelos 239, 234 y 236 relativos a intercambios de información transfronterizos. Ir a resumen en la web
.- Decreto Legislativo 1/2024, de 12 de marzo (DOC 14/3/2024) , por la que se aprueba el libro sexto del Código Tributario de Catalunya, que integra el texto refundido de los preceptos legales vigentes en Catalunya en materia de tributos cedidos. IRPRF, IP, ISD, ITP y AJD [VER Resumen y TABLAS de EQUIVALENCIAS].
.- Ley Foral 2/2024, de 13 de marzo (BON 14/3/2024), de Presupuestos Generales de Navarra para el año 2024.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 6/2024 (BOTHA 27/3/2024), del Consejo de Gobierno Foral de 19 de marzo. Aprobar la regulación para el año 2024 del régimen especial simplificado del IVA.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 5/2024 (BOTHA 20/3/2024), del Consejo de Gobierno Foral de 12 de marzo. Aprobar los precios medios de venta de vehículos automóviles y embarcaciones, a efectos del ITP y JAD, ISD y del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 2/2024, de 14 de marzo (BOB 18/3/2024), por el que se modifica el IIVTNU.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 1/2024, de 7 de marzo (BOB 15/3/2024), por el que se adaptan determinadas medidas en el IVA, en el Impuesto Especial sobre la Electricidad y en el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, para responder a las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo. IVA.
PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- SENTENCIA TS DE 1/3/2024, ROJ STS 1197/2024. ISD e ITP y AJD: Desde que solicita un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, la Administración ha iniciado un procedimiento de comprobación de valores, y en ese momento se deberá notificar la incoación al interesado. Desde dicha fecha de inicio se computa la posible caducidad del procedimiento.
.- SENTENCIA TS DE 13/3/2024, ROJ STS 1585/2024. SUCESIONES: La existencia de un litigio civil sobre la herencia, con incidencia directa en la determinación de los elementos esenciales del tributo, suspende el procedimiento de recaudación sustanciado como consecuencia de la falta de pago de la autoliquidación, presentada por el contribuyente antes de haberse suscitado el referido procedimiento judicial.
.- CONSULTA DGT V3222-23, DE 12/12/2023. SUCESIONES: En el caso de tres herencias sucesivas, donde los herederos del primer y segundo causante no habían aceptado la herencia, por el juego del derecho de transmisión, el heredero del tercer causante que acepte todas las herencias deberá hacer una autoliquidación independiente por cada una de ellas, respecto del patrimonio de cada uno de los causantes.
.- CONSULTA DGT V3221-23, DE 12/12/2023. TPO y AJD: Los expedientes del art. 201 de la LH para rectificar la superficie de cualquier finca registral no quedan sujetas a TPO, ni tampoco, aunque se sustancien notarialmente, a AJD.
.- CONSULTA DGT V3244-23, DE 14/12/2023. TPO e IVA: El arrendamiento de terrenos no urbanos para coto de caza queda sujeto y no exento de IVA; salvo que se trate de una concesión de bienes de dominio público, supuesto en que queda sujeto a TPO. La cesión del aprovechamiento de la madera para la leña está sujeta y no exenta a IVA. Igualmente, quedan sujetas y no exentas de IVA la cesión de los aprovechamientos de resina y la entrega de productos micológicos, o bien por el régimen especial de la agricultura ganadería y pesca, en caso de resultar aplicable, para las entregas de madera en pie y apilada, piñas, corcho, biomasa forestal y leña.
.-CONSULTA DGT V2985-23, DE 14/11/2023. IRPF: El alquiler de un mes al año de la nueva vivienda habitual conlleva la pérdida del carácter de habitual de dicha vivienda y la consiguiente pérdida de la exclusión del gravamen por reinversión de la anterior vivienda habitual.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. FISCALIDAD DE INSTITUCIONES REGISTRALES PARA LA CONCORDANCIA DEL REGISTRO CON LA REALIDAD EXTRAREGISTRAL.
2.- REFERENCIA EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO A DICHAS INSTITUCIONES.
2.1.- Acotamiento a la modalidad de TPO del ITP y AJD
2.2.- En otros tributos (IVA, IRPF, ISD e IIVTNU) ni hay transmisión, ni entrega de bienes ni alteración patrimonial, sin perjuicio de que la haya habido conforme a la norma de cada tributo.
4.- INSTITUCIONES Y EXPEDIENTES INICIALMENTE SUJETOS A TPO.
5.- INSTITUCIONES Y EXPEDIENTES NO SUJETOS A TPO.
6.- REGLAS DE LIQUIDACIÓN DE LOS EXPEDIENTES SUJETOS A TPO.
DESARROLLO.
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Orden HAC/265/2024, de 18 de marzo (BOE 22/3/2024), por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2023, se determinan el lugar, forma y plazos de presentación de los mismos, se establecen los procedimientos de obtención, modificación, confirmación y presentación del borrador de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se determinan las condiciones generales y el procedimiento para la presentación de ambos por medios electrónicos y se regula el reintegro de la ayuda prevista en el artículo 31 del Real Decreto-ley 11/2022, de 25 de junio, por el que se adoptan y se prorrogan determinadas medidas para responder a las consecuencias económicas y sociales de la guerra en Ucrania, para hacer frente a situaciones de vulnerabilidad social y económica, y para la recuperación económica y social de la isla de La Palma. Ir a la página especial en la web
.- Orden HAC/266/2024, de 18 de marzo (BOR 22/3/2024), por la que se aprueba el modelo 239, “Declaración de información de determinados mecanismos de planificación fiscal en el ámbito del Acuerdo Multilateral entre Autoridades Competentes sobre intercambio automático de información relativa a los mecanismos de elusión del Estándar común de comunicación de información y las estructuras extraterritoriales opacas” y se establecen las condiciones y el procedimiento para su presentación, y se modifica la Orden HAC/342/2021, de 12 de abril, por la que se aprueba el modelo 234 de “Declaración de información de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal”, y el modelo 235 de “Declaración de información de actualización de determinados mecanismos transfronterizos comercializables” y el modelo 236 de “Declaración de información de la utilización de determinados mecanismos transfronterizos de planificación fiscal”. Ir a resumen en la web
.- Decreto Legislativo 1/2024, de 12 de marzo (DOC 14/3/2024) , por la que se aprueba el libro sexto del Código Tributario de Catalunya, que integra el texto refundido de los preceptos legales vigentes en Catalunya en materia de tributos cedidos. IRPRF, IP, ISD, ITP y AJD.
. o VER Resumen y TABLAS de EQUIVALENCIAS en página separada [ACM].
.- Ley Foral 2/2024, de 13 de marzo (BON 14/3/2024), de Presupuestos Generales de Navarra para el año 2024.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 6/2024 (BOTHA 27/3/2024), del Consejo de Gobierno Foral de 19 de marzo. Aprobar la regulación para el año 2024 del régimen especial simplificado del IVA.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 5/2024 (BOTHA 20/3/2024), del Consejo de Gobierno Foral de 12 de marzo. Aprobar los precios medios de venta de vehículos automóviles y embarcaciones, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ISD e ITP y AJD.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 2/2024, de 14 de marzo (BOB 18/3/2024), por el que se modifica el IIVTNU.
.- VIZCAYA. Decreto Foral Normativo 1/2024, de 7 de marzo (BOB 15/3/2024), por el que se adoptan determinadas medidas en el IVA, en el Impuesto Especial sobre la Electricidad y en el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, para responder a las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo. IVA.
PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- CONSULTA DGT V3129-23, DE 4/12/2023. ISD, AJD e IRPF: Las modificaciones hipotecarias como la división horizontal no conllevan alteración patrimonial en el IRPF. La división horizontal previa a una extinción condominio queda sujeta a AJD. La extinción siguiente a la propiedad horizontal queda sujeta a AJD si es proporcional a los haberes o está fundada en adjudicación a uno inevitable por indivisibilidad y es compensada en dinero. Caso de haber exceso y ser gratuito habrá sujeción a donaciones. En IRPF, sea la extinción de condominio total o parcial, solo habrá alteración patrimonial cuando haya un defecto de adjudicación y un correlativo exceso, sea oneroso o gratuito.
“HECHOS: El consultante, junto a su hermano, son propietarios por mitades indivisas de un edificio compuesto de diversas plantas.
Sobre dicho edificio se realizó la escritura de declaración de obra nueva con fecha 26 de diciembre de 1989, como una sola finca, y en la misma forma fue registrada, dándole un valor de 6.500.000 pesetas, en la actualidad 39.065,76 euros.
Próximamente el consultante y su hermano van a formalizar la división horizontal y proceder a la extinción del condominio.
CUESTIÓN: Determinación del valor de adquisición para calcular la posible ganancia o pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tanto en la división horizontal como en la extinción del condominio.
Se plantea si se podría aplicar, a efectos de la tributación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la misma base imponible que se aplicó a la declaración de obra nueva inicial que se realizó en su día.
CONTESTACIÓN”:
(…) CONCLUSIONES:
Primera cuestión: Tributación de la división horizontal de un edificio.
Primera. La presente operación no afecta a la titularidad del inmueble, no implicando ni su transmisión ni el gravamen del mismo, por lo que se trata, por tanto, de una operación no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, pero que sí tributará por la cuota variable del documento notarial de Actos jurídicos Documentados, dada la concurrencia de todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD.
Segunda. La base imponible se determina de conformidad con la regla general contenida en el artículo 30.1 del TRLITPAJD, complementada con el artículo 70 del RITPAJD, esto es, se incluirá tanto el valor real de coste de la obra nueva como el valor real del terreno. Todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 10 del TRLITPAJD, según el cual el valor del bien inmueble, esto es, del terreno, no podrá ser inferior al determinado de acuerdo con lo establecido en el apartado segundo de dicho precepto.
Segunda: Tributación de la disolución de condominio.
Primera. En el caso planteado, en la escueta descripción de los hechos el consultante no manifiesta si en la disolución de la comunidad, en la que se va a adjudicar al consultante y a su hermano el inmueble en cuestión, existen o no excesos de adjudicación, ni si va a haber compensación entre los comuneros o si no la va a haber. Por lo que se plantean distintos supuestos:
– En el caso de no existir excesos de adjudicación:
La disolución de condominio no constituirá una transmisión patrimonial que deba tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD. Por lo que la inexistencia de transmisión y la consiguiente no sujeción por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD determina la sujeción de la escritura de disolución a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, en tanto concurran los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD.
– En el caso de existir excesos de adjudicación:
De no mediar ningún tipo de compensación por parte del consultante hacia su hermano o viceversa, la operación será una transmisión de carácter lucrativo y el consultante o su hermano tributarán como donación por la parte del inmueble que adquiere.
Si en la disolución de la comunidad el consultante compensa a su hermano con dinero o con otros inmuebles que posean en común o viceversa, el exceso de adjudicación no tributará como transmisión patrimonial onerosa y la disolución de la comunidad tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados.
Segunda. La base imponible se determina de conformidad con la regla general contenida en el artículo 30.1 del TRLITPAJD. Todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 10 del TRLITPAJD, es decir, el valor del bien inmueble no podrá ser inferior al determinado de acuerdo con lo establecido en el apartado segundo de dicho precepto.
Ante la falta de regla específica que contemple la determinación de la base imponible en los supuestos de disolución del condominio sobre un bien inmueble, el Tribunal Supremo se ha pronunciado en los siguientes términos: el valor económico del acto de extinción de condominio es equivalente a la parte de la cosa común que se adjudica al interesado como consecuencia de la disolución, puesto que el resto indiviso ya lo poseía el adjudicatario a título dominical, por virtud de su propio derecho preexistente en el seno de la comunidad.
Tercera. Finalmente, y dado que en el supuesto planteado se desconoce la composición del edificio tras la división horizontal en cuanto al número de nuevas fincas resultantes y su valoración, la existencia o no excesos de adjudicación, y si media o no compensación entre los comuneros, este Centro Directivo no puede pronunciarse a efectos de determinar el ámbito de su tributación en el ISD o en el ITPAJD.
2. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.
(…) “Conforme con lo anterior, en primer lugar, la mera división horizontal de la finca no comporta alteración patrimonial alguna, manteniendo las fincas divididas, por tanto, el mismo valor y fecha de adquisición que la finca matriz.
En segundo lugar, la disolución de una comunidad de bienes y la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros de su correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad.
En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.
Solo en el caso de que se atribuyesen a un comunero bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en el otro, generándosele una ganancia o pérdida patrimonial, independientemente de que exista o no exista compensación en metálico e independientemente de que la disolución de la comunidad de bienes sea total o parcial, cuyo importe se determinará, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la Ley del Impuesto, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente”.
Comentario:
Pues como ya he indicado, «una de cal y otra de arena» en esta consulta. A destacar: (I) Que las modificaciones hipotecarias no generan alteración patrimonial en el IRPF y las extinciones de condominio, sean totales o parciales proporcionales, a los haberes tampoco (II) En el lado negativo, se obstina en ignorar la doctrina del TS de no sujeción de la modificación hipotecaria precisa para la extinción de condominio, contra el criterio recientemente reiterado por nuestro alto tribunal en sentencia de 18/10/2023, ROJ STS 4278/2023.
.- SENTENCIA TS DE 1/3/2024, ROJ STS 1197/2024. ISD e ITP y AJD: Desde que solicita un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, la Administración ha iniciado un procedimiento de comprobación de valores, y en ese momento se deberá notificar la incoación al interesado. Desde dicha fecha de inicio se computa la posible caducidad del procedimiento.
(…) “Por consiguiente, establecemos como doctrina jurisprudencial que desde que solicita un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, la Administración ha iniciado un procedimiento de comprobación de valores, y en ese momento se deberá notificar la incoación al interesado.
Ello no impide que la Administración deba motivar ese acuerdo de inicio del procedimiento de comprobación para el cual se solicita el dictamen de peritos, pues las propias razones que hayan llevado a la Administración a considerar necesario ese dictamen deben de ser expuestas en el acuerdo de iniciación como motivación, que deberá ser la adecuada a esos efectos, en los términos requeridos en la jurisprudencia de esta Sala (STS de 23 de enero de 2023, rec. cas. 1381/2021, entre otras).
En este caso, las circunstancias en que se desarrolla el procedimiento muestran con toda evidencia la improcedencia de disociar el dictamen de perito del inicio del procedimiento. La oficina liquidadora del ITPAJD que tramita el procedimiento es la Oficina liquidadora de Roda (Registro de la Propiedad de la Roda, Albacete) y el dictamen de peritos lo emite una unidad administrativa ajena a aquella oficina liquidadora, el Servicio de Inspección y Valoración de la Dependencia de Unidades y Servicios Periféricos de Albacete. Sin embargo, en el expediente no existe la menor constancia de la fecha ni el acuerdo o resolución por el que se solicitó, ni como se hizo llegar al órgano gestor ese primer informe de valoración emitido el día 22 de julio de 2011, que no se incorpora a resolución alguna de inicio del expediente hasta el día 26 de marzo de 2012. Es entonces, ocho meses después de emitido el dictamen, cuando se notifica el acuerdo de iniciación del procedimiento de comprobación de valores y la propuesta de liquidación acompañada del dictamen. Esta forma de proceder, no formalizando ni documentando en modo alguno las actuaciones con las que se ha solicitado el dictamen de perito, dificulta el ejercicio pleno de los derechos del obligado tributaria a conocer el estado de tramitación de un procedimiento en el que tiene la condición de parte, y a verificar el cumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento y las consecuencias del transcurso del mismo y enmascara en una actuación interna de la Administración aquello que necesariamente tiene la condición de actuación propia del procedimiento.
.- SENTENCIA TS DE 13/3/2024, ROJ STS 1585/2024. SUCESIONES: La existencia de un litigio civil sobre la herencia, con incidencia directa en la determinación de los elementos esenciales del tributo, suspende el procedimiento de recaudación sustanciado como consecuencia de la falta de pago de la autoliquidación, presentada por el contribuyente antes de haberse suscitado el referido procedimiento judicial.
(…) “CUARTO. – El juicio de la Sala
1.- La sentencia recurrida en casación fundamenta la improcedencia de la diligencia de embargo al considerar que la Administración no puede llevar a efecto la exacción por la vía de apremio de la liquidación mientras no se resuelva el juicio civil entre los coherederos, pues su resultado podría afectar al caudal relicto y, consiguientemente, a la base imponible del impuesto.
(…) “8.- En todo caso, la tesis mantenida no contradice el tenor del artículo 69 RISD por cuanto, a partir de una interpretación, conforme a la lógica de la existencia del litigio civil, cabría entender que el apartado 4 -al apuntar que podrá acordarse el aplazamiento de pago si el pleito civil se promoviera después de practicada la liquidación-, constituye una previsión específica, no excluyente de la propia operatividad que ese pleito civil puede proyectar sobre los elementos esenciales del tributo.
En consecuencia, acierta la Sala de Málaga al proyectar e integrar sus razonamientos en la letra d) del artículo 170.3 LGT, esto es, apreciando como causa de oposición a la diligencia de embargo la suspensión del procedimiento de recaudación, invocando también a estos efectos el artículo 69 del RIS.
QUINTO. – Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones deducidas en el proceso
De conformidad con el artículo 93.1 LJCA, en función de lo razonado precedentemente, procede declarar lo siguiente:
En las circunstancias del caso, la existencia de un litigio civil sobre la herencia, con incidencia directa en la determinación de los elementos esenciales del tributo, suspende el procedimiento de recaudación sustanciado como consecuencia de la falta de pago de la autoliquidación, presentada por el contribuyente antes de haberse suscitado el referido procedimiento judicial.
A la vista de que la sentencia de instancia resulta conforme con la anterior doctrina , el recurso de casación debe ser desestimado”. (…)
Comentario:
Interesante resolución que va más allá de la regulación normativa en el RISD de la suspensión de los plazos de presentación en cuanto que afecta a un procedimiento de recaudación, cuando, como es sabido, en los procedimientos de recaudación no se aborda el fondo de la cuestión.
.- CONSULTA DGT V3222-23, DE 12/12/2023. SUCESIONES: En el caso de tres herencias sucesivas, donde los herederos del primer y segundo causante no habían aceptado la herencia, por el juego del derecho de transmisión, el heredero del tercer causante que acepte todas las herencias deberá hacer una autoliquidación independiente por cada una de ellas, respecto del patrimonio de cada uno de los causantes.
“HECHOS: En junio del 2023 fallece el padre del consultante dejando el usufructo a su cónyuge, la legítima estricta a los hijos de su hija premuerta y el resto al consultante y su hermano. El hermano del consultante fallece en agosto del 2023 sin haber aceptado ni repudiado la herencia, dejando la legítima a sus padres y el resto a su hermano. Unos días después fallece la madre, sin haber aceptado ni repudiado ninguna de las herencias, dejando el usufructo al cónyuge, la legítima a los hijos de su hija premuerta y el resto a sus dos hijos.
CUESTIÓN: Cómo se debe liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de las tres herencias.
CONTESTACIÓN”:
(…) “CONCLUSIONES:
En el caso de que el segundo y la tercera causante hubieran fallecido antes de aceptar o repudiar las herencias, estos todavía no eran herederos de los causantes (tal condición se adquiere con la aceptación de la herencia), pero como tampoco la habían repudiado, permanecía vigente el derecho de la fallecida a aceptar la herencia (“ius delationis”), derecho que es transmisible a sus herederos (“ius transmissionis”).
Por la adquisición hereditaria del “ius delationis”, el consultante adquiere el derecho a aceptar o repudiar la herencia del primer y del segundo causante, de forma que si acepta la herencia de la tercera causante heredará directamente del primer y segundo causante, además de la parte que le habían dejado éstos directamente por disposición testamentaria, la parte que el hermano y la madre no llegaron a aceptar y deberá liquidar el Impuesto sobre Sucesiones por esas herencias de forma separada de la herencia de la tercera causante, su madre, por la que también deberán liquidar el Impuesto sobre Sucesiones, pues solo aceptando la herencia de su madre se le transmitirá el derecho a aceptar o repudiar la primera y segunda herencia por la parte que no hereda por disposición testamentaria de los causantes. Por lo tanto, el consultante deberá hacer una autoliquidación por cada uno de los causantes”.
Comentario:
Lógico el criterio del órgano directivo: tres herencias sucesivas respecto de las que en las dos primeras juega el derecho de transmisión, obligan al heredero del tercer causante, si acepta todas ellas, a tres autoliquidaciones, una por cada herencia, en la que es sujeto pasivo en todas es el heredero del tercer causante.
.- CONSULTA DGT V3221-23, DE 12/12/2023. TPO y AJD: Los expedientes del art. 201 de la LH para rectificar la superficie de cualquier finca registral no quedan sujetas a TPO, ni tampoco, aunque se sustancien notarialmente, a AJD.
“HECHOS: La consultante, junto con su marido, posee una finca urbana que aparece en el Registro de la Propiedad con una medida bastante inferior a la que consta en el Catastro. Por reciente medición de la finca, la superficie real de ésta es un poco superior a la que consta en el Catastro. Se pretende iniciar un expediente del artículo 201 de la Ley Hipotecaria para hacer frente al exceso de cabida.
CUESTIÓN: Si la escritura pública de constatación de exceso de cabida queda sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o a la cuota gradual de documentos notariales, de la modalidad de actos jurídicos documentados.
CONTESTACIÓN”:
(…) “CONCLUSIONES:
Primera: En principio, la constatación de un exceso de cabida, con base en los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, ya que no supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración. Por el contrario, si se tratase de la adquisición de una finca colindante, de la que no se tiene título o éste es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto.
Segunda: Al no coincidir la medición real con los datos catastrales, si esta diferencia es debida a la modificación de linderos por adquisición de fincas colindantes, de la que no se tiene título o este es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Si fuera el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración, no quedaría sujeto a dicha modalidad.
Tercera: Respecto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la escritura pública de constatación de exceso de cabida, no está sujeta a gravamen por no tener por objeto cantidad o cosa valuable”.
Comentario:
Criterio ya reiterado por la DGT, pero que nunca sobra volver a traer a colación.
.- CONSULTA DGT V3244-23, DE 14/12/2023. TPO e IVA: El arrendamiento de terrenos no urbanos para coto de caza queda sujeto y no exento de IVA; salvo que se trate de una concesión de bienes de dominio público, supuesto en que queda sujeto a TPO. La cesión del aprovechamiento de la madera para la leña está sujeta y no exenta a IVA. Igualmente, quedan sujetas y no exentas de IVA la cesión de los aprovechamientos de resina y la entrega de productos micológicos, o bien por el régimen especial de la agricultura ganadería y pesca, en caso de resultar aplicable, para las entregas de madera en pie y apilada, piñas, corcho, biomasa forestal y leña.
“HECHOS: La consulta se plantea en relación con la existencia de montes de utilidad pública en dos municipios que proceden a su aprovechamiento a través de diferentes vías como son: el arrendamiento de coto de caza completo; a la cesión de parte de los terrenos para la inclusión en un coto de caza particular; así como al aprovechamiento de la madera para leña.
CUESTIÓN: Tributación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
CONTESTACIÓN”:
(…) “ 3.- En virtud de lo dispuesto en el apartado anterior, y tal y como ha manifestado este Centro directivo, entre otras, en la contestación vinculante de 17 de junio de 2020, número V1984-20, la cesión de los montes de utilidad pública, así como la cesión de los distintos aprovechamientos de dichos montes no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la misma se efectúe mediante el otorgamiento de una concesión o autorización administrativa por tener dichos montes la consideración de bienes de dominio público.
En este sentido, debe tenerse en cuenta, entre otras, la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de junio de 1992, que señala que unos terrenos de utilidad pública y titularidad municipal, sobre los que recae un contrato de cesión de aprovechamiento de caza, tienen la naturaleza de bienes patrimoniales, ya sean «propios», en cuyo caso pueden constituir fuente de ingresos de naturaleza privada para el erario municipal, ya «comunales», que serán aquéllos cuyo aprovechamiento y disfrute corresponde en exclusiva a la comunidad de vecinos. Sin embargo, también pueden tener estos bienes naturaleza demanial, como en un caso diferente ha reconocido el Supremo en su sentencia de 30 de enero de 1998.
En consecuencia, cabe concluir que dependerá de la naturaleza del inmueble el título en virtud del cual puede tener lugar esta cesión, que será mediante una concesión o autorización administrativa, si fuera demanial, o a causa de un contrato diferente, de naturaleza administrativa o civil, en el supuesto en que estemos ante un bien de carácter patrimonial.
Si la referida cesión se instrumenta mediante el otorgamiento de una concesión administrativa, dicha operación no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.9º de la Ley 37/1992.
En caso contrario, como parece suceder en el supuesto consultado, dicha cesión constituirá una operación sujeta al citado tributo sin perjuicio de que pudiera ser de aplicación alguno de los supuestos de exención contemplados en el artículo 20 de la Ley del Impuesto”.
(…) Por tanto, en virtud de lo señalado anteriormente, no es aplicable el supuesto de exención contemplado en el citado artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992 a la operación de cesión de los aprovechamientos cinegéticos objeto de consulta que, en consecuencia, estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, viniendo el Ayuntamiento titular de tales aprovechamientos obligado a repercutir al tipo impositivo del 21 por ciento la cuota del Impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley del Impuesto. Esta conclusión será aplicable tanto si se cede el coto de caza de manera completa, como si se cede el aprovechamiento cinegético correspondiente al monte de utilidad pública para su inclusión en un coto de caza.
Por otro lado, en lo que se refiere a la cesión del aprovechamiento de la madera para la leña estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido según el criterio de este Centro directivo, recogido entre otras en la contestación vinculante, número V1892-23, de 29 de mayo,…”
(…) Por tanto, en virtud de lo señalado anteriormente, solo será aplicable, en su caso, el supuesto de exención contemplado en el citado artículo 20.Uno.23º al arrendamiento de pastos que estará sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por otro lado, estarán sujetas y no exentas tributando según el régimen general, como ocurre, en todo caso, con las actividades relacionadas con la caza, la cesión de los aprovechamientos de resina y la entrega de productos micológicos, o bien por el régimen especial de la agricultura ganadería y pesca, en caso de resultar aplicable, para las entregas de madera en pie y apilada, piñas, corcho, biomasa forestal y leña, entre otros.” (…)
Comentario:
Didáctica consulta que aborda distintos supuestos de arrendamientos y cesiones sujetas y no exentas a IVA en terrenos rústicos y montes.
.- SENTENCIA TS DE 12/4/2024, ROJ STS 2004/2024. IRPF: No procede computar las pérdidas patrimoniales declaradas debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o liberalidades, aunque en unidad de acto se computen las ganancias patrimoniales también declaradas, derivadas de ese mismo tipo de transmisiones
(…) “TERCERO. Criterio interpretativo de la Sala”.
(…)” 4. En el caso examinado, una interpretación literal del precepto concernido resultará acorde con su interpretación finalista, histórica y sistemática de la norma.
En efecto, el tenor del art. 33.5.c) LIRPF es claro al señalar que las pérdidas patrimoniales producidas por transmisiones lucrativas inter vivos no se computarán como tales en el IRPF. Ello comporta que el legislador está excluyendo expresamente de la integración en la base imponible del transmitente las pérdidas patrimoniales reguladas en la Ley, que, como resulta de los artículos 34 y 36 LIRPF, son aquellas que se producen por la diferencia entre el valor a efectos del ISD y el valor de adquisición del bien transmitido.
La diferenciación que hace la Sala de instancia, siguiendo la postura del TEAR de Valencia en su resolución de 30 de septiembre de 2019, entre «pérdida económica» y «pérdida fiscal» no encuentra apoyo en la Ley 35/2006, pues, tal y como expuso el TEAC en su resolución de 31 de mayo de 2021, RG 3746/2020, dictada a raíz de un recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio interpuesto por el Director del Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT, la LIRPF únicamente contempla el concepto fiscal de pérdida patrimonial: lo define en el artículo 33, denominándolo pérdida patrimonial, lo delimita, estableciendo cómo ha de determinarse su importe, en los artículos 34 a 36 LIRPF, y, una vez determinado ese importe, si procede de una transmisión lucrativa inter vivos, lo excluye del cómputo en su apdo. 5.c) si resulta una pérdida patrimonial, pero no si resulta una ganancia.
Se advierte, pues, que los términos del artículo 33.5.c) LIRPF, puesto en relación con los artículos 34 y 36 LIRPF, son concluyentes al excluir del cómputo de la base imponible del IRPF las pérdidas patrimoniales «debidas» a transmisiones lucrativas por actos inter vivos.
5. Una interpretación teleológica, histórica y sistemática de la norma examinada respalda nuestras consideraciones”. (…)
“CUARTO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión. Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la cuestión de interés casacional.
La respuesta a dicha cuestión, conforme a lo que hemos razonado, debe ser que, en interpretación del artículo 33.5.c) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no procede computar, a efectos de este impuesto, las pérdidas patrimoniales declaradas debidas a transmisiones lucrativas por actos inter vivos o liberalidades, aunque en unidad de acto se computen las ganancias patrimoniales también declaradas, derivadas de ese mismo tipo de transmisiones”. (…)
Comentario:
Aunque civilmente es dogma que toda donación conlleva un empobrecimiento del donante y correlativo enriquecimiento del donatario, fiscalmente en el IRPF del donante no es así y la norma que excluye las pérdidas tiene rango legal y es clara. No somos nadie.
.-CONSULTA DGT V2985-23, DE 14/11/2023. IRPF: El alquiler de un mes al año de la nueva vivienda habitual conlleva la pérdida del carácter de habitual de dicha vivienda y la consiguiente pérdida de la exclusión del gravamen por reinversión de la anterior vivienda habitual.
“HECHOS: En 2021, la consultante vendió su vivienda habitual reinvirtiendo ese mismo año el importe obtenido en una nueva vivienda habitual. Actualmente, se plantea alquilar dicha vivienda durante un mes cada año.
CUESTIÓN: Si el alquiler de la vivienda durante un mes en cada periodo impositivo supone la pérdida de la consideración de vivienda habitual a efectos de la exención por reinversión.
CONTESTACIÓN”:
(…) “Conforme con tal regulación, para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual resulte exenta es necesario reinvertir el importe total obtenido en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde la fecha de enajenación.
Por tanto, en el caso planteado, en el que en el año 2021 la consultante ha procedido a la venta de su anterior vivienda habitual reinvirtiendo el importe obtenido en una nueva vivienda habitual en ese mismo año, podrá aplicar la exención por reinversión a la ganancia patrimonial puesta de manifiesto en dicha transmisión.
Ahora bien, conforme a lo expuesto, la nueva vivienda debe alcanzar la consideración de vivienda habitual, lo que se producirá una vez que la consultante resida en dicha vivienda durante un plazo continuado de, al menos, tres años. En consecuencia, en caso de que tal y como plantea, antes del transcurso del referido plazo de residencia continuada durante al menos 3 años, destine la nueva vivienda al arrendamiento durante un periodo de tiempo del periodo impositivo, la referida vivienda no alcanzará la consideración de vivienda habitual, y por tanto, no sería de aplicación la exención por reinversión a la ganancia patrimonial obtenida”. (…)
Comentario:
Extraordinariamente rígida la posición de la DGT, alejada de la realidad social y que puede tener funestas consecuencias en los supuestos de exclusión de la ganancia patrimonial por reinversión. Su proyección a otros supuestos de exoneración de gravamen de la vivienda habitual podrían ser todavía más dramáticos.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. FISCALIDAD DE INSTITUCIONES REGISTRALES PARA LA CONCORDANCIA DEL REGISTRO CON LA REALIDAD EXTRAREGISTRAL.
1.- ÁMBITO DE APLICACIÓN.
Bajo este epígrafe se ubican las instituciones registrales que desde la reforma de la LH por la Ley 13/2015, se incardinan en una nueva arquitectura para la consecución de determinados objetivos que afectan a la realidad inmobiliaria, teniendo en cuenta y asociando los dos parámetros reguladores esenciales de la misma (registro de la propiedad y catastro inmobiliario) e incorporando como vector director la actuación notarial, siempre que no haya merma de derechos de terceros, lo que de suyo hace inexcusable que la cuestión se ventile en instancias jurisdiccionales.
2.- REFERENCIA EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO A DICHAS INSTITUCIONES.
2.1.- Acotamiento a la modalidad de TPO del ITP y AJD
Sin perjuicio de su detalle independiente, en principio, fiscalmente, no están provistas de una regulación fiscal propia, salvo en la modalidad de TPO del ITP y AJD, donde se encuentra una referencia específica a algunas de ellas.
En concreto, dice el art. 7.2.C) del TRITPAJD:
“2. Se considerarán transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:
C) Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos a que se refiere el Título VI de la Ley Hipotecaria y las certificaciones expedidas a los efectos del artículo 206 de la misma Ley, a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras, salvo en cuanto a la prescripción cuyo plazo se computará desde la fecha del expediente, acta o certificación”.
Apuntar que:
(I) Tal redacción es la vigente desde el TRITPAJD de 1993, aunque obviamente, con luego apuntaremos, la normativa reguladora registral haya experimentado cambios relevantes.
(II) Que, como expondremos más adelante, la normativa en TPO, no se refiere a todas las instituciones registrales para la concordancia del registro con la realidad extraregistral, únicamente a aquellas donde la concordancia del registro con la realidad extraregistral puede poner de manifiesto una transferencia dominical que no tributó efectivamente por ningún impuesto que las grave.
2.2.- En otros tributos (IVA, IRPF, ISD e IIVTNU) ni hay transmisión, ni entrega de bienes ni alteración patrimonial, sin perjuicio de que la haya habido conforme a la norma de cada tributo.
Así es. Ahora bien, ello no excluye la tributación por la eventual transmisión en dichos tributos conforme a su respectiva normativa reguladora. Más lo decisivo es destacar que tales instituciones registrales no constituyen por sí mismas hechos imponibles en dichos tributos.
3.- REQUISITOS PARA LA SUJECIÓN EN TPO, EVENTUAL SUJECIÓN SUBSIDIARIA A AJD EN CASO DE NO SUJECIÓN A TPO.
A la vista del indicado art. 7.2.C) del TRITPAJD, deben cumplirse los siguientes requisitos:
(I) Que el expediente o procedimiento supla el título de una transmisión, de cualquier tipo de transmisión, onerosa o gratuita, inter vivos o mortis causa.
(II) Que no se haya y acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión que se suple.
(III) Es indiferente que la transmisión que suple haya obtenido la prescripción, el hecho imponible en TPO se devenga por el propio expediente.
En caso de no sujeción a TPO, puede incidir en AJD, siempre que el expediente se sustancie notarialmente y reúna los requisitos del art. 31.2 del TRITPAJD (consulta DGT V0390-24, de 12/3/2024).
Puntualizaciones:
– La sentencia del TS de 16-5-2023, rec. 4013/2021, considera que el título que se suple en el caso del expediente de dominio para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido es el de la previa adquisición del inmueble por el contribuyente. La prescripción que pudiera entenderse cumplida respecto al título que se suple con el expediente de dominio no alcanza al hecho imponible constituido por el auto del expediente de dominio, cuya prescripción se computará desde la fecha del auto aprobatorio del mismo.
– La sentencia del TS de 11-4-2023, rec. 7344/2021, considera que no incide en TPO un expediente notarial de dominio para la reanudación del tracto pues consta que la adquisición del inmueble por el promotor fue liquidada por Operaciones Societarias, aunque resultó exenta. En ningún caso deben tenerse en cuenta anteriores transmisiones.
– La consulta de la DGT V0878-23, de 13-4-2023, considera que el título que se suple en el caso del expediente de dominio para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido es el de la previa adquisición del inmueble por el contribuyente. La prescripción que pudiera entenderse cumplida respecto al título que se suple con el expediente de dominio no alcanza al hecho imponible constituido por el auto del expediente de dominio, cuya prescripción se computará desde la fecha del auto aprobatorio del mismo.
– La consulta de la DGT V1948-22, de 13-9-2022, considera que si el expediente notarial para la reanudación del tracto constituye en sí mismo hecho imponible en TPO, queda en consecuencia no sujeto a AJD, sea la transmisión que suple onerosa o gratuita, salvo que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla.
– La consulta de la DGT V3116-17, de 30-11-2017, establece los siguientes criterios:
Primera. El expediente de dominio sustanciado en vía notarial para la inmatriculación de una finca, supliendo la falta de título de la transmisión anterior a la de la consultante y, sin perjuicio de la tributación que corresponda a la transmisión actual, constituye hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, en virtud del artículo 7.2.C del TRLITPAJD, salvo que se acredite el pago del impuesto por dicha transmisión. La sujeción por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas determina la incompatibilidad con la cuota variable del documento notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados al faltar uno de los requisitos establecidos en dicho precepto.
Segunda. El devengo del impuesto, fecha a la que debe estarse para determinar el plazo de autoliquidación, se produce en la fecha del expediente de dominio, debiendo entender por tal la fecha del acta de finalización del expediente a que se refiere la regla sexta del artículo 203.1 de la Ley Hipotecaria.
b) Caso de resultar no sujetos a TPO incidirán en AJD en cuanto se verifican los requisitos del art. 31.2 del TRITPAJD: documento notarial, acto inscribible, de objeto valuable y no sujeto a TPO, OS ni al ISD.
4.- INSTITUCIONES Y EXPEDIENTES INICIALMENTE SUJETOS A TPO.
Son aquellos que suplen el título de una transmisión para que la misma tenga acceso al registro:
(I) Expediente notariales de dominio para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido (art. 208 LH)
(II) Expedientes notariales de dominio para la inmatriculación de fincas y de derechos reales no estando inscrito el dominio (art. 203 LH).
(III) Las actas notariales complementarias para la inmatriculación de fincas por título público traslativo de dominio al amparo del art. 205 de la Ley Hipotecaria. Como dice la resolución informe de la DGRN de 17-5-2018: Aunque expresamente no son mencionadas en el actual Título VI de la Ley Hipotecaria tras la reforma llevada a cabo por la Ley 13/2015, de 24 de junio; no obstante, siguen vigentes según la doctrina reiterada de esta Dirección General (cfr. resolución de la DGRN de 19-11-2015).
(IV) Inmatriculación por certificación administrativa de reparcelación, concentración parcelaria, expropiación forzosa o deslinde administrativo (art. 204 Ley Hipotecaria). Queda sujeta a TPO pero exenta (art. 45.I.B.6 y 7 del TRLITPAJD).
(VI) Certificaciones inmatriculadoras de fincas y de reanudación del tracto previstas en el artículo 206 de la Ley Hipotecaria. Son un medio de inmatriculación privilegiado a favor de las Administraciones Públicas y las entidades de Derecho público con personalidad jurídica propia vinculadas o dependientes de cualquiera de aquéllas, que habitualmente resultarán exentas dada la exención subjetiva de la que gozan dichas administraciones (artículo 45.I.A del TRLITPAJD). En ningún caso pueden incidir en AJD, al tratarse de certificaciones administrativas, no documentos notariales.
(VII) Acta de notoriedad acreditativa de la previa adquisición y su fecha anterior a un año al actual título público para la inmatriculación. Aunque omite referencia a la misma el actual art. 205 de la LH, la DGRN en resolución de 19/11/2015, admite su vigencia.
Por lo que se refiere a la inmatriculación por sentencia declarativa (art. 204 Ley Hipotecaria), no queda sujeta a TPO por este concepto, debiendo de tributar por el impuesto que corresponda, según la causa de la adquisición.
5.- INSTITUCIONES Y EXPEDIENTES NO SUJETOS A TPO.
(I) Expedientes del art. 201 de la Ley Hipotecaria) para la rectificación de la descripción y alteraciones de cabida. La consulta de la DGT V0142-19, de 21-1-2019, los considera no sujetos a TPO ni a AJD, pues carecen de objeto valuable, siendo su objeto el ajuste del registro a la realidad física extraregistral. En el mismo sentido, consulta V3221-23, de 12/12/2023.
(II) La escritura pública de deslinde del art. 200 de la LH, salvo que contenga permutas o reconocimientos de dominio. Tampoco queda sujeta a AJD pues, aunque se sustancie notarialmente, carece de objeto valuable pues su objeto es la coordinación del registro con la realidad física extraregistral.
(III) Representación gráfica y georreferenciación ante el registrador del art. 199 de la LH. No concurre el supuesto de sujeción al Impuesto por acto jurídico documentado al no haber escritura. Tampoco hay transmisión patrimonial en estos casos. Así, la consulta de la DGT V2738-21, de 10-11-2021 considera que la escritura de modificación de la descripción literaria de una finca con una representación gráfica georreferenciada alternativa no queda sujeta a TPO ni a AJD al carecer de objeto valuable.
(IV) Anotaciones preventivas de inicio de los procedimientos recogidos en el artículo 201, art. 203 y art. 208 de la Ley Hipotecaria. No concurren los presupuestos de AJD ya que son anotaciones que tienen por único y exclusivo objeto advertir del inicio de un procedimiento cuya finalidad es la rectificación de descripción, la inmatriculación o la reanudación del tracto, sin que se garantice por la anotación ningún derecho. En este sentido, carecen estas anotaciones de objeto valuable y por tanto no son anotaciones de las previstas en el artículo 40.2 del TRITPAJD.
(V) Inmatriculación por doble título público de adquisición del art. 205 de la LH, sin perjuicio de la tributación que corresponda a cada transmisión.
(VI) Expediente de liberación de caras y gravámenes del art. 210 de la LH, pues no suplen ninguna adquisición. Al sustanciarse directamente ante el registrador, no pueden incidir en AJD.
(VII) Expedientes notariales o registrales de coordinación de fincas registrales con catastro, sin que puedan incidir en AJD, pues carecen de objeto valuable.
6.- REGLAS DE LIQUIDACIÓN DE LOS EXPEDIENTES SUJETOS A TPO.
(I) Hacienda competente: La CA donde radique el inmueble (art. 33 Ley 22/2009)
(II) Sujeto pasivo: el promotor del expediente como adquirente (art. 8 TRLITPAJD). En este sentido, consulta DGT V1077-09 de 13-5-2009, y ello con independencia de que existan más interesados o de que beneficie a otras personas.
(III) Devengo: En el caso de expedientes notariales, la fecha de la diligencia de su terminación positiva (consulta DGT V3116-17).
(IV) Base imponible: valor de referencia al devengo, salvo que el valor declarado sea superior. Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado (art. 10.2 TRITPAJD).
(V) Tipo impositivo: el de los inmuebles, establecido por la CA competente.
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