Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias del Tribunal Constitucional.

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central.

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña Y Andalucía.

Sentencias para recordar

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Sentencia del Tribunal Constitucional de 18 de febrero de 2016, Recurso núm. 5458-2015. Declaración de inconstitucionalidad y nulidad del artículo 27.5 del Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de junio.

 El art. 27.5 disponía que “podrá utilizarse en el impuesto sobre sucesiones y donaciones y en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados el medio de comprobación establecido en el art. 57.1.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, general tributaria. A estos efectos el porcentaje a utilizar será el interés de mora a que se refiere el art. 26.6 de la misma norma”. El Abogado del Estado consideró que la norma era contraria al art. 57.1.a) de la Ley General Tributaria (LGT), que establece como medio de comprobación de valores la “capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale”. El Abogado del Estado considera que con la locución “ley de cada tributo “se alude a la ley estatal que regula específicamente cada tributo, siendo este el criterio del Tribunal Constitucional.

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de octubre de 2015, Recurso 1872/2013.

Los motivos económicos válidos pueden depender de factores fututos

“No comparte esta Sala con la de instancia que «la determinación de la existencia de un motivo económico válido -a efectos del IS- no pueda depender de factores futuros» porque para valorar si en la operación de reestructuración empresarial concurrían o no motivos económicos válidos han de considerarse las circunstancias anteriores, coetáneas y posteriores, pues, en otro caso, no se estaría efectuando un verdadero examen global de dicha operación, como requiere, no se olvide, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencia de 18 de junio de 2012; rec. 5352/2009).

 

Sentencia de 19 de noviembre de 2015, Recurso 3727/2014. La responsabilidad tributaria no puede derivarse de un obiter dicta recogido en una sentencia, sin que el sujeto fuese imputado, procesado, juzgado o condenado

“La vulneración del invocado artículo 24 de la CE y de la jurisprudencia del Tribunal Constitucional es patente en la sentencia al confirmar la actuación de la Administración por derivar la responsabilidad tributaria sin base probatoria alguna. En efecto, el acuerdo impugnado descansa sobre una expresión incidental — un obiter dicta– recogida en una parte de una sentencia dictada en un proceso penal que juzgó a terceras personas, no a quien se le ha derivado la responsabilidad, que ni fue imputado, ni procesado ni juzgado ni, tampoco, condenado.”

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 2015, Recurso 2319/2015. Aunque estatutariamente el cargo de administrador sea gratuito se puede alcanzar los beneficios de las reducciones del art.20 del ISD si concurren los demás requisitos.

“Las tres sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 23 de noviembre de 2013 (recursos 614/12, 615/12 y 616/12) se refieren, como la sentencia impugnada a la interpretación de la reducción del 95% prevista en el artículo 20.2. c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , y si bien la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de marzo de 2014 ( recurso de casación 4203/ 2010 ) alude a la reducción del 95% ( incrementada por la Comunidad Autónoma de la Rioja hasta el 99%) prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , tanto el artículo 20.2.c) como el artículo 20.6 remiten a la aplicación de la exención del artículo 4.Ocho de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, discutiéndose en todos los supuestos la interpretación del mismo requisito: «Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por ciento de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal».

Por otra parte, los hechos de la sentencia impugnada y de las sentencias ofrecidas al contraste son también sustancialmente iguales, pues en todos los casos se admite el ejercicio de funciones de dirección efectiva y la existencia de una relación laboral de las personas físicas con la sociedad, pese al carácter gratuito de los cargos de Administración, sin que la aplicación efectiva o no de la exención de la empresa familiar en el Impuesto sobre el Patrimonio pueda considerarse relevante a los efectos de la reducción controvertida al no requerirse este requisito de forma expresa.

No estimamos pues, que la diferente denominación del empleo permita descartar la identidad sustancial entre los hechos de la sentencia recurrida y los de las sentencias de contraste, porque en todos los casos no existían otras personas que ejercieran funciones de dirección en la Sociedad. En el caso de la recurrida era de «Jefe de personal; en las de contraste del Tribunal Superior de Justicia de Asturias los hermanos eran «Gerentes», aunque uno de ellos cotizaba a la Seguridad Social como Auxiliar Administrativo y soportaba una retención en nómina que no correspondía con la de Gerente, y en la del Tribunal Supremo el afectado era «Encargado».

Por otra parte, la contradicción resulta patente ya que lo que se discute en todas las sentencias comparadas, a efectos de la procedencia de la aplicación de la reducción prevista cuando se transmiten participaciones en empresas, es si el sujeto pasivo que realiza funciones de dirección para poder entender cumplido además el requisito de percepción de la remuneración vinculada al ejercicio efectivo de dichas tareas que exige el art. 4 ocho. Dos de la ley 19/1991, de 6 de junio, para la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, es preciso la existencia de un contrato formal de dirección, siendo lo cierto que las sentencias comparadas han llegado a pronunciamientos distintos, toda vez que mientras que las de contraste consideran irrelevante la denominación del cargo y el vínculo existente con la sociedad, la recurrida, por el contrario, se atiene al carácter gratuito del cargo de administrador según los Estatutos de la entidad y a la categoría profesional de Jefe de Personal que figura en las nóminas, para negar que concurra el requisito de percepción por las funciones de dirección de una retribución de más del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

– En esta situación, debemos estar a la doctrina sentada por la sentencia de 31 de marzo de 2014, que no se opone a la que emana de la de 23 de septiembre de 2010, cas. 6794/2005, como mantuvo la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha en la sentencia de 7 de noviembre de 2014, rec. 199/11 , que aportó el servicio jurídico del Principado de Asturias, y que viene a coincidir con el criterio de diversas contestaciones a consultas vinculantes formuladas a la Dirección General de Tributos ( V1335-13, V1155-2014 o V3085-14); a saber: cualquiera que sea la denominación empleada para calificar las funciones desempeñadas por el sujeto en la entidad mercantil, lo realmente decisivo es que tales funciones impliquen la administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la correspondiente organización.”

En mismo día el TS pronunció otra Sentencia, Recurso 2316/2015, de igual contenido.

 

Para determinar el incremento patrimonial se ha de tener en cuenta como valor de adquisición el asignado por la Administración a efectos del ITP.

Sentencia de 21 de diciembre de 2015, Recurso 2068/2014. “Parece, pues, razonable y coherente que la valoración previa de un bien realizada por una Administración tributaria, vincule a todos los efectos respecto a estos dos tributos a las demás Administraciones competentes, más si se trata de impuestos estatales, si bien el segundo cedido a las Comunidades Autónomas”.

“En la determinación del precio de enajenación de los inmuebles, la Administración del Estado queda vinculada por la valoración realizada por la Administración autonómica a efectos de un tributo cedido como el de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentos, concluyéndose en un sentido positivo [ sentencias de 18 de junio de 2012 (FJ 4 º) y 9 de diciembre de 2013 (FJ 5º)]. Aquí se trata de si esa vinculación se produce también a la hora de determinar el precio de adquisición de los bienes que después fueron enajenados. Esta singularidad no rompe la identidad de supuestos, pues en definitiva se trata de precisar si, a efectos de los impuestos directos que gravan la renta (de las personas físicas o de las sociedades), para la determinación de la ganancia o la pérdida patrimonial derivada de la venta de unos bienes inmuebles, en la fijación del precio de adquisición o de enajenación el principio de unicidad de la Administración obliga a la Inspección de los Tributos a tomar en consideración el valor asignado por la Administración autonómica en relación con el impuesto sobre transmisiones patrimoniales.”

El 24 de febrero del año pasado en unas notas tituladas “Cuatro Sentencias escogidas del Tribunal Supremo en materia fiscal”, reseñamos la Sentencia de 15 de enero de 2015, Recurso 1370/2013. El principio de vinculación a los propios actos exige que valorada una enajenación a efectos del ITPO en una determinada cantidad, ésta sirva de valor de adquisición para determinar una posterior ganancia patrimonial en el IRPF. Nos remitimos a lo escrito en dicho enlace.

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 1 de octubre de 2015, Recurso 1097/2012. Improcedencia de la renuncia del IVA al aparentar una inexistente actividad de arrendamiento.

“El elemento central del litigio se reduce a determinar si la parte vendedora del inmueble adquirido por la entidad recurrente es o no empresario, para lo cual se exige estar ante la entrega de bienes que formen parte de su patrimonio empresarial, esto es, que la operación de autos se haya llevado a cabo en el ejercicio de la actividad empresarial de la vendedora, al objeto de que dicha operación esté sujeta al IVA. La parte actora considera que, en este caso, tales extremos se acreditan con la documentación que ha aportado al expediente, pues de ella se desprende que la vendedora era empresaria dedicada al arrendamiento de inmuebles ya que se encontraba dada de alta en el censo del IAE como empresaria arrendadora de inmuebles; el inmueble estuvo arrendado a otra sociedad mercantil desde el día 15 de septiembre de 2008, hasta el día 31 de octubre de 2008, como se desprende del documento privado aportado, fechado el 31 de octubre de 2008, en el que consta acuerdo de rescisión contractual de mutuo acuerdo de dicho arrendamiento; y en fin, en los recibos de alquiler emitidos la vendedora-arrendadora venía repercutiendo en la entidad arrendataria el IVA correspondiente, aportando dos recibos de alquiler plasmados en sendos documentos privados, uno, correspondiente al mes de septiembre de 2008, y otro, correspondiente al mes de octubre de 2008. Ahora bien, lo único que esta documentación acredita es que la vendedora estuvo dada de alta como empresaria en el censo del IAE como arrendadora de inmuebles desde el 28 de octubre de 2008, hasta el 31 de diciembre de 2008, pero no ha quedado acreditado que llevara a cabo ninguna actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles, ni siquiera en tan breve periodo de tiempo, ya que, por un lado, lo único que ha aportado para acreditar el ejercicio de esta actividad son documentos privados (el acuerdo de rescisión del afirmado arrendamiento sobre el inmueble de autos, y dos recibos de alquiler) cuya fuerza probatoria frente a terceros se encuentra limitada a los supuestos previstos en el art. 1227 CC, que no se dan en el presente caso; por otro, no consta declaración alguna ante la Administración tributaria del IVA correspondiente a esas dos mensualidades de arrendamiento que se afirman realizadas; y en fin -y esto nos parece determinante-, no cuestiona la parte actora la afirmación que se contiene en la liquidación impugnada, según la cual, en las declaraciones de IRPF de la vendedora correspondientes a los años 2006, 2007 y 2008, aquélla se practicó sobre la vivienda transmitida, que se afirma arrendada, la deducción correspondiente a inversión en vivienda habitual, siendo contradictorio afirmar que es la vivienda habitual a la vez que se afirma que sobre ella se ejerce la actividad empresarial de arrendamiento. Por lo tanto, no podemos tener por acreditado que la transmisión del inmueble de autos formara parte de la actividad empresarial que se afirma desarrollaba la vendedora ya que ninguna prueba existe de esa afirmada actividad empresarial, y siendo ello así, no puede sostenerse la validez de la renuncia a la exención de IVA que se contiene en la escritura de autos ya que no ha quedado acreditado que la operación que en ella se realiza se llevara a cabo por la vendedora en el ejercicio de su afirmada actividad empresarial. En consecuencia, la transmisión ahora examinada debe tributar por ITP, tal y como han entendido ambas Administraciones demandadas, debiendo confirmarse la liquidación impugnada.”

Sin embargo en la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede Valladolid de 23 de octubre de 2015, Recurso 130/2014, sí se apreció en el caso concreto la cualidad de empresario por parte del arrendador: “no puede negarse el carácter de empresario de la vendedora que estaba dada de alta en el Impuesto sobre el Valor Añadido como arrendadora de locales industriales y otros desde 2004, con anterioridad, por tanto, a la fecha de la escritura pública de compraventa de que se trata de 29 de agosto de 2007, por lo que ha de excluirse que esa alta en el IVA tuviera carácter ficticio en relación con la operación llevada a cabo en dicha escritura. Además, consta en la documentación obrante que la Sra. Lidia, efectuó las correspondientes declaraciones de IVA en los años 2004, 2005, 2006 y 2007. El hecho de que esas declaraciones en los años 2005 y 2006 tuvieran carácter negativo no impide la consideración de empresario de la vendedora, pues no se exige en la LIVA que todas las declaraciones tengan que dar un resultado positivo. No está de más añadir que en la declaración del IVA de la vendedora correspondiente al año 2007 se declara ante la AEAT la autoliquidación por IVA por importe de 132.800 #, que es el recibido de la compradora por ese concepto en virtud de la compraventa de que se trata, y no consta que la AEAT haya considerado improcedente ese ingreso por no estar sujeta esa compraventa a la LIVA, como también se ha alegado por la parte actora. En consecuencia, al estar sujeta a IVA la compraventa a la que se refiere la escritura pública de que se trata de 29 de agosto de 2007, no está sujeta al concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como dispone el art. 4.4 LIVA, lo que determina la anulación de la Resolución del TEAR impugnada y de la liquidación a la que se refiere.”

Complementamos lo expuesto indicando que conforme a la Sentencia del TS de 3 de febrero de 2016, Recurso 4016/2014, la existencia de beneficios no es un presupuesto de la actividad económica.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Santa Cruz de Tenerife de 2 de octubre de 2015, Recurso 87/2014. La base imponible de la fianza está constituida por el total importe garantizado, comprendiendo intereses, indemnizaciones y penas por incumplimiento

“El afianzamiento por particulares que no actúan en ejercicio de una actividad empresarial o profesional sino a título personal determina que los fiadores se obligaran a favor de la entidad financiera, que en tanto acreedor afianzado es el sujeto pasivo obligado al pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, a título de contribuyente ( artículo 8 c del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre ), no el constituyente de la fianza, como refiere la sentencia del Tribunal Supremo de 10 de diciembre de 2009 . Queda, por tanto, gravada la operación de modificación del préstamo por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas. SÉPTIMO.- Finalmente se plantea la base imponible que debe ser considerada. Para la Administración es la suma de 202.283,96 Eur., aplicando el artículo 10.2-J) último inciso, que se remite al apartado C). Para la parte recurrente, debe quedar limitada a la cantidad de 96.380,59 Eur., capital pendiente al momento de la subrogación. Nuevamente hemos de reiterar el contenido de los pactos incorporados a la escritura pública otorgada en el año 2009. El afianzamiento personal conjunto y solidario se extiende no sólo al capital pendiente en el momento de la subrogación, sino que se pacta en garantía: «de las obligaciones contraídas por la parte prestataria en el presente documento». “La parte prestataria asumió la deuda garantizada con hipoteca, aceptando «el total contenido de la Escritura de Constitución de la hipoteca», más el incremento de la suma prestada en las nuevas condiciones pactadas (plazo, amortización, intereses, comisiones y distribución de la responsabilidad hipotecaria). La base imponible, por tanto, está constituida por el importe del capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otro concepto análogo; criterio aplicado en la resolución administrativa.»

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 2 de octubre de 2015, Recurso 72272014. Valor relativo de los dictámenes emitidos a instancia de parte.

“En primer lugar, estos informes no tienen, con carácter general, fuerza probatoria para desvirtuar las comprobaciones de valor efectuadas por la Administración, que, como hemos visto en los anteriores fundamentos jurídicos, tienen plena cobertura legal y suficiente motivación. En segundo lugar, se trata de una prueba que alcanza una valoración distinta a la efectuada por la Administración Tributaria, pero ello no significa que la realizada dentro del procedimiento de comprobación sea errónea ni que la valoración efectuada por la Administración tenga que ser sustituida por el dictamen de parte. Este dictamen servirá a los efectos de tramitar el procedimiento de tasación pericial contradictoria, si a ello hubiera lugar en aplicación de lo dispuesto en el artículo 135 de la Ley General Tributaria, que precisamente está previsto para los casos donde existen distintas valoraciones de la Administración y del obligado tributario y tiene que intervenir un tercer perito dirimente, pero, como decimos, no desvirtúa la motivación de la comprobación realizada por la Administración. En tercer lugar, el contenido de los informes de parte no puede ser valorado de la misma forma que si el perito hubiera sido designado judicialmente sin intervención de la parte recurrente. Es doctrina reiterada de este Tribunal la prevalencia de los informes elaborados por peritos judiciales sobre aquellos que han sido emitidos por peritos de parte, por la mayor imparcialidad que cabe predicar, en principio, de los primeros. En casos como el presente, hubiera sido necesario que la parte actora propusiera una prueba pericial a realizar por un perito designado por el Tribunal, sometida a los principios de contradicción e igualdad. Dentro de un proceso judicial, a la vista de las posiciones contrarias que mantienen los litigantes, debemos partir de la doctrina que considera que a las partes corresponde la iniciativa de la prueba, rigiendo el principio civil de que el que afirma es el que debe probar los hechos, de acuerdo con al artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que establece que incumbe a la parte actora la carga de probar la certeza de los hechos de los que se desprenda el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda, y al demandado la carga de probar los hechos extintivos o impeditivos de las pretensiones deducidas en la demanda. En este caso, la parte actora debería haber propuesto prueba pericial a realizar por un Técnico designado por el Tribunal. Al no hacerlo así, prevalece la comprobación efectuada por la Administración que está motivada y se ha realizado conforme a la normativa vigente. Por todo ello, el dictamen de parte servirá a efectos de tramitar la tasación pericial contradictoria, pero no es suficiente para desvirtuar la comprobación con suficiente apoyo fáctico y jurídico efectuada por la Administración. Estamos ante una valoración realizada por la Administración con cobertura legal y suficiente motivación que no queda sin efecto por la valoración efectuada por un perito designado por la parte actora. Todo lo anterior nos conduce a la desestimación íntegra del presente recurso contencioso administrativo.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 7 de octubre de 2015, Recurso 15018/2015. Necesidad de motivación del dictamen del tercer perito en la tasación pericial contradictoria. En consecuencia, se anula el acuerdo.

 

Suficiencia, en principio, del poder para pleitos otorgado por el administrador único de la sociedad para que se pueda ejercitar acciones procesales.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 7 de octubre de 2015, Recurso 15594/2014. “En el presente caso, ha de tenerse en cuenta que con el escrito de interposición del recurso se aportó el apoderamiento apud acta otorgado ante el Secretario del Juzgado de Primera Instancia e Instrucción número 1 de Cangas de Morrazo por quien tiene la condición de administradora única de la sociedad actora, y que ya figura como tal en la escritura pública a que se refiere esta litis (escritura de 28 de febrero de 2008 de rectificación de la escritura anterior de constitución de hipoteca); documento aquel que ha de considerarse suficiente a efectos de entender cumplido el requisito previsto en el artículo 45.2 d) de la LJCA , pues como ya razona el Tribunal Supremo en la sentencia de 23 de enero de 2015 (recurso de casación número 1619/2012 ) » dicha atribución específica (atribución en los Estatutos al administrador único de la competencia para decidir la interposición de recursos) es innecesaria dado que, como venimos diciendo, esta facultad forma parte del haz de las que integran la potestad de administración que ostenta, en principio, el Administrador único, salvo que estatutariamente se atribuya a la Junta General».

Y si bien en sentencias anteriores (como la sentencia de 7 de febrero de 2014 o la de 17 de diciembre de 2014 ) el mismo Tribunal en orden a la carga de la prueba a la hora de demostrar la falta de una previsión estatutaria ad hoc que atribuya algún ámbito de intervención a la Junta General, hizo pesar dicha carga sobre la parte recurrente, razonando que «Así las cosas, como quiera que al fin y a la postre al administrador único de la sociedad de responsabilidad limitada le corresponde con carácter general y ordinario no sólo la representación sino también la administración y gestión de la empresa, puede entenderse razonablemente que en principio la decisión de ejercitar acciones judiciales y promover la interposición de un recurso contencioso-administrativo entra dentro de sus facultades típicas o características, pues tal es la regla organizativa general y la dinámica habitual de esas sociedades. Por ello, mientras no se suscite controversia en el proceso sobre la cuestión, puede asumirse que el otorgamiento del poder de representación por el administrador único de la sociedad resulta suficiente para tener por cumplido el requisito del art. 45.2.d) LJCA.

No obstante, partiendo de la base ya explicada de que la atribución de la competencia de administración y gestión al administrador único no se caracteriza en la Ley societaria como exclusiva y excluyente, por mucho que sea «único» (es decir, que no puede presumirse que sólo este administrador dispone de dicha facultad), si en el curso del procedimiento judicial se suscita controversia sobre esta cuestión (bien sea de oficio por el Tribunal, a la vista de las circunstancias del caso, bien a instancia de la parte contraria) corresponderá a la parte recurrente -conforme a la doctrina jurisprudencial antes reseñada- despejarla mediante la aportación de la documentación pertinente, siendo carga que sobre ella pesará la de actuar en este sentido, y debiendo pechar con las consecuencias de su pasividad en caso de no hacerlo». No es este el criterio que se recoge en otras sentencias, como las de 16 de febrero de 2012 y 20 de septiembre de 2012 o la más reciente de 23 de enero de 2015, que admitieron como suficiente a los efectos que nos ocupan el otorgamiento del poder notarial de representación por el Administrador único, invocando los artículos 62 y 63.1 de la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada , y los artículos 12.3 en relación con el artículo 44.1.2 del mismo texto legal (artículos 233 y 234 del vigente Real Decreto Legislativo por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de sociedades de capital. ¿Estas sentencias se citan en la más reciente de 5 de febrero de 2015 (Recurso de casación para unificación de doctrina 180/2014), según la cual la doctrina jurisprudencial sobre este particular no es unánime, pues existen sentencias que sostienen uno y otro planteamiento.

 Y si bien el Tribunal Supremo no aprovechó la oportunidad que se le brindaba para resolver tal contradicción, esta Sala se decanta por la postura que rechaza la causa de inadmisibilidad del recurso siempre y cuando se aporte poder judicial o apoderamiento apud acta por quien ostenta la condición de administrador único, cuando además la posición de la Administración demandada se limita, como en este caso, a alegar la causa de inadmisibilidad por no aportar el acuerdo corporativo ni los Estatutos, sin cuestionar el alcance de las facultades del Administrador único, siendo así que el Tribunal Supremo en la sentencia de 23 de enero de 2015 razona lo siguiente: » Y, si bien este comportamiento procesal de la Junta (…), no exime al Tribunal analizar si el documento presentado es bastante para tener por acreditada la legitimación «ad processum» de la mercantil recurrente, es lo cierto que, en este caso, fue el Administrador único de la mercantil recurrente (sociedad de responsabilidad limitada), quien otorgó el poder de representación para la actuación procesal de la sociedad, y que, como tal, ostentaba, además de la facultad de representación (atribuida legalmente en exclusividad a dicho órgano), la de administración o gestión, por lo que no habiéndose cuestionado la extensión de esta última -ni por la Junta ni por la Sala de instancia- no cabe fundamentar la decisión de inadmisibilidad en la falta de aportación de los Estatutos, a fin de acreditar sí su art. 20.g) atribuía específicamente al Administrador la decisión respecto del ejercicio de acciones, pues dicha atribución específica es innecesaria dado que, como venimos diciendo, esta facultad forma parte del haz de las que integran la potestad de administración que ostenta, en principio, el Administrador único, salvo que estatutariamente se atribuya a la Junta General.

Luego, entendemos que la comprobación de una atribución estatutaria específica al Administrador único de una facultad que ordinariamente ostenta es innecesaria (otra cosa es que lo que se tratara de acreditar fuera la atribución estatutaria del ejercicio de acciones a la Junta General) y supone un excesivo formalismo vulnerador del derecho a la tutela judicial efectiva (art. 24 CE), por lo que la decisión de la Sala de Sevilla (Sección Tercera) al inadmitir el recurso en aplicación del art. 69.b) en relación con el art. 45.2.d) LJCA, infringe dicho precepto y la jurisprudencia de esta Sala (Sentencia de 7 de febrero de 2014, casación 4749/11 y las que en ella se citan (de 16 de febrero de 2012, casación 1810/09 y de 20 de septiembre de 2012, casación 5511/11, de 7 de octubre de 2014, casación 4859/11) que los interpreta en supuestos como el aquí enjuiciado » (FD Primero)», (sic) “

En el Informe de Mercantil correspondiente al mes de diciembre de 2015 se contienen unas notas de nuestro compañero José Ángel García-Valdecasas Butrón sobre el tema.

Una Sentencia contraria a la expuesta está representada por la Sentencia del TSJ de Madrid de 16 de diciembre de 2015, Recurso 446/2015 –derechos fundamentales-, citada y reproducida parcialmente por la Sentencia del TSJ de Madrid de 13 de enero de 2016, Recurso 322/2015.

 

Inexistencia de hecho imponible en la plusvalía municipal cuando no se acredita dicho incremento. ¿Y cuándo se grava un incremento superior al real?

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 8 de octubre de 2015, Recurso 819/2015. “En aquellos casos, como ocurre en el presente, en que se ha acreditado la inexistencia de incremento (más bien, la existencia de disminución), no se habrá producido el hecho imponible – la plusvalía municipal- y, en consecuencia, resultará innecesaria la polémica de si el sistema legal acoge una presunción iuris tantum o iuris et de iure. En este caso, no ha tenido lugar el hecho imponible por lo que la apelada no tenía obligación de tributar por el mencionado impuesto.

En el caso de que se gravase un incremento superior al real la Sentencia del TSJ de Cataluña de 21 de marzo de 2012, Recurso 432/2010, consideró que debería procederse por el órgano judicial a la presentación de una cuestión de inconstitucionalidad, pues se estaría gravando una capacidad ficticia. Nos remitimos para el estudio de estas cuestiones al trabajo de Neus Teixidor Martínez e Ignacio Revilla Rodríguez titulado “¿Se puede gravar el incremento ficticio de valor de los terrenos de naturaleza urbana?, publicado en la “Revista de Contabilidad y Tributación”, número 394, enero de 2016, páginas 5 a 40.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 8 de octubre de 2015, Recurso 676/2012. Si existe un valor inicial, aunque sea el fijado a efectos de AJD, se habrá de estar al mismo para determinar la ganancia patrimonial.

“Siendo pacífico el valor de transmisión de la casa en fecha 8 de julio de 2008 por importe de 90.000 #, la cuestión litigiosa se centra únicamente en calcular el valor de adquisición de la misma, que la recurrente fija en 117.804,81 #, que es el valor definitivamente comprobado por la Oficina liquidadora del Distrito Hipotecario de Benavente con ocasión del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados devengado con la declaración de obra nueva concluida documentada en escritura pública de 29 de febrero de 2008, más 1.178,05 de gastos/impuestos, con una pérdida patrimonial de 28.982,86 #, y que, contrariamente, la AEAT fija en 4.638,19 # que se desglosa en 3.000 # como valor del solar heredado según escritura de 6 de junio de 2006 y 1.638,19 # en concepto de gastos del impuesto de actos jurídicos documentados, con un resultado de ganancia patrimonial de 85.174,43 #. Así las cosas, y aunque parece claro que la actora declaró una pérdida patrimonial de 73.753,57 # en función del primer valor de adquisición comprobado por la Administración autonómica en marzo de 2008 de 163,753,57 #, pese a que en la época en que presentó su autoliquidación por el IRPF del ejercicio 2008 ya conocía que el 11 de diciembre de 2008 la Oficina Liquidadora de Benavente le había estimado su recurso en relación con el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, minorando aquel valor hasta el definitivo de 117.804,81 #, sin embargo, no discutiéndose que la actora y su hijo heredaron el solar, ni que sobre el mismo construyeron con una antigüedad del año 2000 la casa objeto del litigio, no cabe confirmar la resolución impugnada ni, consiguientemente, la liquidación provisional girada por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de Benavente en base únicamente al valor del solar y del impuesto satisfecho ya que ello implicaría adverar un valor de construcción por importe de cero euros, lo que, como significa la actora, es inverosímil y contrario a las más elementales reglas de la lógica, razón por la que existiendo además en este caso un valor de obra nueva comprobado por la Oficina liquidadora autonómica competente, esta Sala no acierta a comprender por qué dicho valor no puede tomarse en consideración a los efectos que nos ocupan, sin duda más próximo a la realidad que al valor cero asignado por la AEAT, sin que a ello se oponga la circunstancia de que no se haya aportado la documentación relativa al coste de la inversión, lo que, en su caso, pudiera tener relevancia a los efectos de otros impuestos y/o sujetos pasivos pero no para el cálculo que aquí nos ocupa, consideraciones que nos llevan a estimar parcialmente el recurso en la medida en que ni se confirma la liquidación impugnada ni se considera procedente -tampoco lo considera la propia actora- la autoliquidación inicialmente presentada por el IRPF del ejercicio 2008 con un valor de adquisición superior al finalmente comprobado.”

 

La sentencia que anula una normativa urbanística, volviendo los bienes, incluidos en una autoliquidación, a ser rústicos, no faculta para la devolución parcial de los ingresos tributarios por disminución de valor de las fincas.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 14 de octubre de 2015, Recurso 15195/2012. “La sentencia de este Tribunal que estimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por «A…….., S.L.» contra la Orden de 29 de abril de 2003 de la Consellería de Política Territorial, Obras Públicas e Vivienda por la que se otorgó aprobación definitiva al Plan General de Ordenación Municipal de Ourense, no lo declaró nulo de pleno derecho por una discrepancia en cuanto a la clasificación del suelo, sino por una cuestión de carácter formal que afectaba a la tramitación del procedimiento de elaboración del Plan, y en particular, por no haberse recabado en el procedimiento de elaboración y aprobación del mismo el informe contemplado y requerido por el artículo 44.3 de la Ley General de Telecomunicaciones 11/1998. Esta sentencia se dictó antes de que practicase la primitiva liquidación del impuesto (23 de octubre de 2009), y antes de que se presentase la autoliquidación (30 de junio de 2008). A pesar de ello no fue invocada por el actor en el procedimiento de comprobación de valores, esperando cinco años a hacerlo. Tampoco pretendió hacer valer ante la Administración tributaria el carácter rústico de las fincas que integraban la masa hereditaria, consintiendo y dejando firme la liquidación practicada.

No se puede hablar de nulidad de pleno derecho, ni de ingresos indebidos pues aunque las sentencias que anulan una disposición de carácter general no tienen que publicarse en periódicos o boletines oficiales hasta que sean firmes, habiéndolo sido la de este Tribunal de 17 de abril de 2008 una vez que el Tribunal Supremo rechazó el recurso de casación interpuesto contra ella, aquella sentencia pasó a surtir efectos desde que su fallo se publicó en el diario oficial en el que lo fue la disposición general anulada. Y exigencias inherentes al principio de seguridad jurídica (artículo 9.3 de la Constitución) impiden atribuir a esta sentencia efectos «ex tunc». Sus efectos son «ex nunc», esto es, con efectos sólo para el futuro, salvo que la propia sentencia establezca la nulidad de los actos firmes o consentidos dictados al amparo de la disposición anulada, que no es el caso. Tal afirmación tiene su reflejo en lo dispuesto en el artículo 72 de la LJCA cuando establece que «Las sentencias firmes que anulen un precepto de una disposición general no afectarán por sí mismas a la eficacia de las sentencias o actos administrativos firmes que lo hayan aplicado antes de que la anulación alcanzara efectos generales, salvo en el caso de que la anulación del precepto supusiera la exclusión o la reducción de las sanciones aún no ejecutadas completamente»

 

Sentencia del tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Sevilla, de 15 de octubre de 2015, Recurso 21172015. La supuesta cancelación del derecho de superficie está sujeta a plusvalía municipal pues en realidad lo que se ha llevado a cabo es una transmisión de dicho derecho mediante contraprestación. Igual ocurre con el usufructo. En definitiva, el nombre no determina la realidad de las cosas. Cuestión distinta es la extinción del usufructo por fallecimiento, que no está sujeto a plusvalía, declarándolo así el TS en la Sentencia de 16 de enero de 1999.

El Consell Tributari del Ayuntamiento de Barcelona adoptó el 18 de septiembre de 2002, en el expediente 271/1, el acuerdo de considerar sujeto a plusvalía municipal la redención de los censos enfitéuticos.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 15 de octubre de 2015, Recurso 694/2013. La Administración no tiene una tercera oportunidad cuando una comprobación de valores se anula dos veces.

“Últimamente (en sentencias de 26 de marzo de 2012, rec. 5827/2009, 15 de septiembre de 2014, rec. 3948/2012, 29 de septiembre de 2014, rec. 1014/2013, 6 de noviembre de 2014, rec. 1347/2013, y otras), la jurisprudencia declara que «la imposibilidad de reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las administraciones públicas en su actuación ( artículo 3.1 de la Ley 30/1992 ) y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el artículo 3.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las administraciones públicas a la ley y al derecho ex artículo 103.1 de la Constitución española. Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la propia Norma Fundamental [véanse tres sentencias de 3 de mayo de 2011 (casaciones 466/98, 4723/09 y 6393/09, FJ 3º en los tres casos)» (en tales términos se pronuncia la citada sentencia de 26 de marzo de 2012). En lo que respecta al supuesto sometido a decisión de la Sala, los defectos de motivación han sido reiterados en las liquidaciones de 5 de octubre de 2009 y de 16 de abril de 2012, por lo que se ha extinguido el derecho de la Administración tributaria a la práctica de una nueva comprobación de valores y debe atenerse al valor declarado por la contribuyente.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Barcelona de 19 de octubre de 2015, Recurso 376/2013. La declaración de obra nueva efectuada por el concesionario de obras en un puerto deportivo no está exenta de AJD, no obstante, la futura reversión a la Administración.

“La parte actora en la demanda presentada, afirma que la resolución del TEARC impugnada no es ajustada a Derecho, pues entiende que los terrenos sobre los que se realiza la declaración de obra nueva y la división horizontal son propiedad de la Direcció General de Ports i Transportas de la Generalitat de Catalunya, y que en la Resolución de 27 de mayo de 2003 que otorgó a la mercantil recurrente la concesión para la remodelación y ampliación del puerto deportivo de S….. se establecía la obligación de revertir la totalidad de las instalaciones objeto de la concesión a la administración portuaria. Por ello entiende de aplicación la exención establecida en el artículo 45.I.A.a) del RDL 1/1993 por cuanto la titularidad de los bienes es de un ente público y la persona en cuyo interés se expiden los documentos de los que derivan las liquidaciones recurridas es un ente público.”

“Así cabe considerar el devengo del impuesto de Actos Jurídicos Documentados con relación a un caso como el presente en el que aparte de las declaraciones efectuadas en este momento se producirá posteriormente una reversión en favor de una administración pública que en el caso de que existan dos actos jurídicos, es decir las declaraciones de obra nueva y propiedad horizontal por un lado, y por otro lado la reversión de todo ello al concedente, administración pública, a los efectos de determinar ulteriormente el sujeto pasivo del tributo, no puede entremezclarse con la delimitación del hecho imponible y del sujeto pasivo la finalidad última de la correspondiente operación notarial. Es decir, y trasladado al caso presente, aunque la finalidad de las declaraciones efectuadas fuera la futura reversión a la administración, no por ello se confunden los dos hechos imponibles ni el sujeto pasivo, para someter la escritura y sus negocios, a efectos tributarios, a un mismo e idéntico tratamiento fiscal, por cuanto no hay exención prevista por la finalidad del acto salvo en los casos expresamente estipulados. Con palabras de la SAN de 5 de febrero de 2002, la transmisión forma parte de otro hecho imponible distinto, que recibirá el tratamiento específico que le corresponda: «la finalidad ulterior de un determinado negocio jurídico generador de un hecho imponible a efectos tributarios no puede entremezclarse con los ulteriores negocios jurídicos que las partes pretendan efectuar». De modo que a efectos fiscales debe distinguirse la realidad y eficacia del hecho imponible generado por las declaraciones de obra nueva y propiedad horizontal, del constituido por la reversión, sin que a estos efectos el primero deba quedar confundido o integrado en el segundo para seguir su mismo tratamiento, incluida la determinación del sujeto pasivo y la posible exención de que pueda gozar este último. Las declaraciones de obra nueva y propiedad horizontal, constituyen el hecho imponible del impuesto de AJD que contiene un acto jurídico valuable e inscribible en el Registro de la Propiedad, y no se contempla por la Ley una exención específica en función de la finalidad del acto (la reversión) en cumplimiento de convenciones o previsiones normativas.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Sevilla de 29 de octubre de 2015, Recurso 57/2015. Sujeción al IRPF y a la correspondiente retención de la retribución por la sociedad consistente en el pago de un préstamo personal obtenido por un socio de un Banco para la adquisición de un chalet en Punta Umbría, que se intenta disimular al tiempo de la inspección mediante la alegación de un préstamo verbal de un préstamo personal entre la sociedad y el socio sin que conste en la contabilidad. Es una utilidad derivada de la condición de socio gravada en el IRPF.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 29 de octubre de 2015, Recurso 240/2013. Validez de una segunda escritura de rectificación, otorgándose ahora la partición conforme al derecho griego, que era el que correspondía, lo que no se tuvo en cuenta en la primera escritura.

“En cuanto a la alegación actora que solicita que declaremos la nulidad de la escritura de 4 de marzo de 1998, por haber sido sustituida por la otorgada con fecha 17 de febrero de 2004, de la que resulta una composición diferente de la masa hereditaria, tomada en su literalidad, tal y como se formula en la demanda, no puede ser acogida porque sólo la jurisdicción civil tiene competencia para anular una escritura sobre régimen económico matrimonial y partición hereditaria. Ahora bien, no puede dejar de constatarse que en esta segunda escritura de 17 de febrero de 2004, se corrigen las operaciones particionales de la herencia de don Julián que se habían realizado en la escritura de 4 de marzo de 1998, porque -según se explica en esta nueva escritura-, al ser el causante de nacionalidad griega, nacionalidad que también ostentaba su esposa, estaba sometido a la legislación griega, no sólo en cuanto al régimen hereditario ( art. 9.1 CC ) -dato que ya se había tenido en cuenta en la escritura de 1998-, sino también en cuanto al régimen económico matrimonial ( art. 9.2 CC ) que en la legislación griega es el de separación de bienes -según se acreditaba con la correspondiente certificación y traducción del derecho griego aplicable añadida después a la escritura-, y no el de gananciales -como erróneamente se había entendido en la escritura de 4 de marzo de 1998-, de forma que la relación de bienes que componían la herencia resultaba sustancialmente alterada al ser privativos del causante los bienes descritos como gananciales en la primitiva escritura de 1998. De lo expuesto se desprende que en esta segunda escritura de 17 de febrero de 2004, se ponía de manifiesto un error en el régimen económico matrimonial del causante padecido en la primera escritura particional de 1998, error que derivaba, no de la voluntad de las partes en la distribución de los patrimonios (el del causante y el del cónyuge supérstite), sino de la aplicación del art. 9.2 CC , y que tenía trascendencia directa en la composición misma de la masa hereditaria y, por ello, en la correcta liquidación del Impuesto sobre Sucesiones. Además, esta nueva escritura de 17 de febrero de 2004, había sido presentada ante la Administración tributaria por la interesada con fecha 26 de febrero de 2004, con nueva autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones, en la que se declaraba prescrito el impuesto, sin que en el expediente que nos ha sido remitido conste si esta nueva escritura dio lugar o no a alguna actuación específica por parte de la Administración tributaria. En cualquier caso y según consta en el expediente remitido a la Sala, la actora recordó a la Administración la existencia de esta segunda escritura en su escrito de 4 de febrero de 2010 (al que hemos aludido en el Fundamento Jurídico Segundo apartado f), sin que provocara rectificación alguna de la liquidación, rectificación que, entendemos, resultaba obligada «de iure» porque no se trataba de una simple rectificación o variación de las operaciones particionales entre los herederos, cuestión que en nada afectaría a la liquidación del Impuesto (art. 27.1 Ley 29/1987), sino de una distinta composición de la masa hereditaria por ministerio de la ley y, en concreto, por derivarse ello del art. 9.2 CC . Por lo tanto, y también por esta razón, la liquidación impugnada debe ser anulada al no haberse tenido en cuenta por la Administración la legislación que, conforme al art. 9.2 CC, resultaba de aplicación al régimen económico matrimonial del causante, cuestión que tiene repercusión directa en la determinación de la masa hereditaria sometida al impuesto.”

 

Responsabilidad solidaria de un Banco por contribuir a través de una de sus sociedades instrumentales a que una empresa inmobiliaria defraudase el IVA correspondiente.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de octubre de 2015, Recurso 383/2014. “Está acreditado, como primer indicio que de la entidad T… el socio único es el Banco X y que fue constituida en marzo 2008, con el objeto social de: la promoción, construcción y explotación de edificios, adquisición, venta, gestión, administración y explotación de bienes muebles e inmuebles, y respecto a éstos su urbanización, parcelación, redacción de planes y urbanización. Constituida la entidad en marzo, en el mes de noviembre compra a la entidad M…… (perteneciente al Grupo O…., presidido por D. Francisco) cuatro inmuebles sobre los que pesaban ciertas hipotecas, otorgadas por el Banco X. La entidad T… retiene el importe del préstamo hipotecario concedido por el Banco X, y entrega el resto del precio a la vendedora en cheque nominativo que se ingresa en la cuenta que Marbella tiene en el Banco X, al igual que el importe del IVA que ascendía a 4.373.780’46# que reconoce la vendedora haberlo recibido de la compradora mediante su abono en cuenta en el Banco X. Destacar, igualmente, que ese importe de IVA fue transmitido a otra empresa del Grupo O…, la entidad G…. SL para que satisfaga al Banco X un préstamo hipotecario pendiente. Y, por último, señalar que las entidades del Grupo O…. estaban en vía de concurso de acreedores.

Por tanto, no se puede hablar en este caso de azar o coincidencia, el conjunto de hechos acreditados están plenamente coordinados y permiten asegurar, de una manera racional y lógica, que la actuación de T… estaba plenamente avalada por el Banco X que así veía liquidadas las obligaciones hipotecarias derivadas de los préstamos que había concedido y evitaba riesgos de impagos. Es cierto que el cheque bancario con el importe del IVA se ingresó en la cuenta de M….. pero no para que el destino fuese el abono del IVA sino para que su importe se traspasara a la cuenta de otra empresa del Grupo y así le permitía satisfacer un préstamo hipotecario con el Banco X que aun cuando vencía en 2036 existía el riesgo del concurso de acreedores. El Banco veía de esta manera cancelados los préstamos hipotecarios incluso anticipadamente y quedaba excluido del proceso concursal al que iba abocado el Grupo O….

Es evidente, que el Banco X contribuyó de manera relevante en estas operaciones porque veía satisfechos sus créditos y quedaba excluido del riesgo de un proceso concursal que limitaría de manera importante el cobro íntegro de la deuda hipotecaria.

La Administración pone de manifiesto que la actuación de T…., que figura como compradora, consistía en adquirir bienes inmuebles por el precio de las hipotecas concedidas por el Banco X, de manera que T…. se iba haciendo con edificios y a la par el Banco X veía sus préstamos satisfechos liberando del pago a los deudores hipotecarios y permitiendo que estos resultasen insolventes ante la Hacienda Pública. En consecuencia, coexisten todos los elementos integrantes de la responsabilidad solidaria declarada y que es impugnada en el presente recurso contencioso administrativo. Se trata de vaciar de bienes al deudor principal en beneficio propio y colaborando con ese deudor principal en el vaciamiento de sus bienes para impedir el cobro de las deudas tributarias.”

 

La cotitularidad de una cuenta no supone que la propiedad de los fondos sea de los cotitulares, pudiendo probar la Hacienda Pública que sólo pertenecía a uno de ellos.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 3 de noviembre de 2015, Recurso 812/2013. “La cuestión central planteada en los presentes autos estriba en la calificación privativa o ganancial que los importes antes mencionados deben tener a la fecha de fallecimiento del causante toda vez que caso de ser privativos, tal y como sostiene la Administración, debería integrarse su importe en su totalidad a efectos de la determinación de la base objeto de imposición, mientras que en el segundo caso, ser gananciales, debería integrarse por la mitad tal y como argumentan los contribuyentes. Para resolver la cuestión planteada debemos tener presente que el artículo 11.5º de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en la redacción aplicable al caso, dispone en relación con la adición de bienes a efectos de determinar la base imponible del impuesto que «(…) serán de aplicación, en su caso, las presunciones de titularidad o cotitularidad contenidas en la Ley General Tributaria y en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio Neto». El artículo 7 de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio establece lo siguiente: «Los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o de las descubiertas por la Administración. (. . .) Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o derechos, la Administración Tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carácter público». En consecuencia, e idéntica conclusión se extrae de los términos del artículo 30 del Reglamento del Impuesto, la titularidad formal, a partir de la incorporada en este caso a los registros de la entidad bancaria solamente es aplicable en el caso en que no sea posible establecer otra titularidad jurídica, siendo preferente por tanto la atribución material de la titularidad a la formal dimanante de las indicaciones en registros. Y ello porque, en efecto, la titularidad formal establece una presunción «iuris tantum» que puede ser destruida mediante prueba en contrario.”

“Sí debemos invocar la doctrina emanada, entre otras, de la STS, Sala 1ª, de 8/2/1991 en el sentido de que «… el mero hecho de apertura de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos (o más) personas, como norma general lo único que comporta «prima facie», en lo referente a las relaciones derivadas del depósito irregular en que toda cuenta corriente bancaria se apoya, es que cualquiera de dichos titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina, por sí solo, la existencia de un condominio, y menos por partes iguales, sobre dicho saldo de los dos (o más) titulares indistintos de la cuenta , ya que esto habrá de venir determinado únicamente por las relaciones internas entre ambos titulares y, más concretamente, por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta … ». Dicha sentencia supedita la titularidad formal al contenido real del derecho de propiedad; derecho que en el presente caso -en tesis de los demandantes, como se dijo- se configuraría por la presunción de ganancialidad mencionada, mientras que la Administración sostiene que se trataba de un bien privativo, al proceder de la enajenación de otros bienes privativos del difunto.

 La cuestión esencial, de este modo, consiste en determinar si la Administración autonómica, en sede de actividad inspectora, probó adecuadamente la titularidad privativa de los bienes. La Inspección probó que en la cuenta de titularidad común del Banco ………l número NUM015, se produjo un ingreso de fecha 23 de enero de 2003 por importe de 2.495.621,63 #, y que ese ingreso procedía de la venta de un bien de carácter privativo del difunto a la sociedad mercantil Construcciones ….., S.A., el 23 de enero de 2003, mediante escritura pública otorgada por el notario de Madrid, Don Fernando Fernández Medina, bajo el número 120 de su orden de protocolo. Ese dinero fue reinvertido en un pagaré a nombre del causante D. Luis Enrique y su esposa. La inspección también probó que el importe de 800.000 #, se correspondía con un ingreso de la misma fecha de 703.057,10 # en la cuenta de titularidad común del Banc ……l número NUM015, dinero que procedía de la expropiación de una finca por el Excmo. Ayuntamiento de Alcobendas al causante D. Luis Enrique, constituyendo dicha finca un bien privativo. Los recurrentes, aducen que el importe del pagaré tenía carácter ganancial porque así lo dispuso el causante y lo consintió su esposa, ya que el dinero fue ingresado en la cuenta del Banco ……. NUM015 de titularidad compartida entre el difunto y su esposa, que el hecho de ingresar dinero procedente del caudal privativo en una cuenta común a ambos cónyuges no obedeció a un acto aleatorio sino que respondió a la intención de Don Luis Enrique de integrar en la sociedad de gananciales ese dinero, y que esa afirmación se sustenta en un conjunto de hechos y pruebas que conducen a la conclusión necesaria de que D. Luis Enrique integró los bienes a la sociedad conyugal de gananciales, pues D. Luis Enrique disponía de cuentas corrientes de titularidad exclusiva, ambos cónyuges suscribieran un pagaré de liquidación periódica, en lugar de hacerlo solo D. Luis Enrique , y el pagaré suscrito fue declarado por ambos por mitades en sus respectivas declaraciones del Impuesto sobre el Patrimonio correspondientes al Ejercicio 2003. Para que un bien pierda el carácter de privativo y se transforme en ganancial es necesario que exista una voluntad declarada o actos concluyentes del cónyuge. En este caso no existe declaración escrita de la voluntad del difunto, por lo que la Sección debe analizar si existen actos concluyentes de cuál fue la voluntad del difunto. El ingreso en una cuenta conjunta no hace perder el carácter de privativo del bien como se ha razonado más arriba. La suscripción conjunta del pagare y su posterior declaración por mitad en el Impuesto del Patrimonio puede deberse, como sostiene la Administración tributaria, al deseo de reducir a la mitad la progresividad del impuesto y duplicar las deducciones, y no al simple deseo de donar la mitad a la esposa del difunto, por lo que no se considera un acto concluyente del que se pueda deducir cual era la voluntad del difunto. El día 17 de junio 2004 don Emilio y doña Consuelo, en representación de su padre, cobraron a través de un cheque el dinero procedente de la expropiación de un bien privativo (folio 34 del expediente administrativo), ese mismo día 17 de junio, Doña Josefina retiró en efectivo de la cuenta conjunta en la que se ingresó el cheque 800.000 euros. Don Luis Enrique había ingresado el día 16 de junio en el Hospital y murió el día 20 de junio (folio 255 del expediente administrativo). No existe la más mínima prueba que acredite que la voluntad del difunto era atribuir el carácter de ganancial al dinero privativo, más bien las pruebas parecen indicar todo lo contrario, que el difunto Don Luis Enrique no tuvo ninguna intervención en el destino que se dio al dinero procedente de la expropiación de un bien privativo. Procede por todo lo anterior confirmar la liquidación practicada por la Administración.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 3 de noviembre de 2015, Recurso 774/2013. La aportación a una sociedad de un bien gravado con una condición resolutoria en garantía de un precio aplazado está sujeta a ITP cuando la sociedad asume el pago de dicha deuda.

Son hechos relevantes para resolver el presente recurso los siguientes: a).- Con fecha 15 de febrero de 2008, se otorgó escritura pública de constitución de la mercantil actora, «Escorvets Promociones, S.L.», con un capital social de 450.000 #, suscrito por mitad por otras dos sociedades mercantiles que aportan, además de una pequeña cantidad en metálico, dos fincas descritas como rústicas, por su valor neto de 421.640 #, que se encuentran gravadas con una condición resolutoria explícita constituida a favor de un particular en garantía del pago de la cantidad aplazada de 632.456,10 # (valor bruto de ambas fincas 1.054.096,10 #), asumiendo la mercantil actora el pago de dicha deuda. Se refleja, así, en la estipulación tercera de la escritura que la sociedad que se constituye queda subrogada en la cantidad pendiente de pago que asciende a 632.456,10 #. Esta escritura se presentó con autoliquidación por ITPyAJD, modalidad operaciones societarias, por la operación consistente en la constitución de la sociedad, con un importe a ingresar de 4.500 #. b).- Previa tramitación del correspondiente procedimiento, la Comunidad de Madrid notificó a la mercantil actora liquidación provisional por ITPyAJD, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, con una base imponible de 632.456,10 #, que era la cantidad pendiente de pago garantizada con la condición resolutoria, al tipo del 7%, por entender que en dicha escritura pública, además de la constitución de la sociedad objeto del impuesto de operaciones societarias ( art. 19.1.1º, RD Legislativo 1/1993 ), se realizaba también el hecho imponible contemplado en el art. 7.2.A) del Texto Refundido del ITPyAJD, aprobado por RD Legislativo 1/1993, consistente en «adjudicación expresa en pago de asunción de deudas». c).- Interpuesta por la mercantil actora reclamación económico administrativa ante el TEAR, por éste se dictó resolución de 29 de julio de 2013, confirmatoria de la liquidación por ITPO. “

El Tribunal declaró que “en nuestra sentencia nº 537/13, de 4 de junio de 2013, dictada en el recurso contencioso administrativo nº 208/11, hemos resuelto sobre un supuesto sustancialmente coincidente con el presente, pues se trataba de un caso de aportación no dineraria de un inmueble hipotecado por su valor neto a la constitución de una sociedad mercantil, siendo, por ello, sus consideraciones plenamente aplicables al presente caso ya que en ambos casos lo que sustancialmente se discute es si en la escritura pública sometida a liquidación se pactó únicamente la constitución de una sociedad de responsabilidad limitada aun existiendo varias convenciones que integraban un solo hecho imponible (operaciones societarias) -como entiende la mercantil actora- o si, por el contrario -y como entienden ambas Administraciones demandadas-, en la escritura se reflejaron varias operaciones sujetas a distintas modalidades impositivas, por un lado, la constitución de la sociedad por el valor neto de los bienes inmuebles aportados (además de la pequeña aportación en metálico), sujeta a la modalidad de operaciones societarias, y por otro, la transmisión de los bienes inmuebles aportados, sujeta a la modalidad de TPO, por el resto del valor de los bienes transmitidos que se cifra en la cantidad pendiente de pago aplazado garantizada con la condición resolutoria, obligación en la que se subroga la mercantil actora.” Triunfó la tesis de la Administración.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 3 de noviembre de 2015, Recurso 511/2012. Responsabilidad de los administradores por cesar la sociedad en su actividad sin proceder a una ordenada disolución y liquidación.

El Tribunal recordó que “en nuestra Sentencia de 22-5-2014, nº 444/2014, (rec. 588/2011) ya dijimos que el «cese en sus actividades» que constituye el presupuesto de la responsabilidad subsidiaria de los administradores societarios no equivale a la desaparición de la compañía en el tráfico mercantil, de forma que no se pueda entender producido precisamente en virtud de las actuaciones ejecutivas de la propia Agencia Tributaria. Por el contrario, el presupuesto legal hace referencia a que se cese en las actividades sin proceder simultáneamente a la ordenada liquidación y disolución de la persona jurídica, si ello fuere viable, o actuar diligentemente acudiendo a los procedimientos concursales pertinentes si fuere necesario. El administrador societario responde subsidiariamente si como consecuencia de esas actuaciones ejecutivas de la Hacienda Pública no se obtiene una cantidad suficiente para hacer frente a las deudas tributarias pendientes”.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 4 de noviembre de 2015, Recurso 638/2012. Sujeción a AJD de la distribución de la responsabilidad hipotecaria del préstamo hipotecario, que gravaba inicialmente tres fincas, entre las tres fincas resultantes de la reparcelación.

“En la escritura pública, obrante en el expediente administrativo, puede leerse: -DISPONEN: Primero.- Que como consecuencia de la aportación de las fincas registrales 2.437, 3.294 y 3.292, y adjudicación de las fincas de resultado descritas en el antecedente IV de esta escritura, por vía de subrogación real han sustituido a las fincas de origen 2.437, 3.294 y 3.292, consintiendo la Caja de Ahorros Municipal de …….y la sociedad Hijos de ….. SL, que la responsabilidad hipotecaria que afectaba a las fincas aportadas grave desde ahora y para el futuro a las fincas adjudicadas descritas en el antecedente IV de esta escritura, distribuyéndose la total responsabilidad entre las fincas de resultado de la siguiente forma …. Segundo- Quedan subsistentes el resto de las condiciones pactadas en las citadas escrituras de constitución de hipoteca, y modificación de hipoteca, en tanto en cuanto no se opongan a lo que aquí se establece, las cuales acepta la parte prestataria, subrogándose en todas las obligaciones y derechos, incluso la responsabilidad personal. En la escritura puede leerse también: … Las partes están de acuerdo en asignar a las fincas de reemplazo las hipotecas que gravaban las fincas de origen, fijando la responsabilidad hipotecaria que corresponde a cada una de las fincas de reemplazo en la siguiente forma…. Es cierto que en la escritura pública de 19 de septiembre de 2008 (escritura de consentimiento), no se pacta la cancelación de hipotecas anteriores y la constitución de nuevas hipotecas. Lo que se consiente es en asignar las responsabilidades hipotecarias existentes sobre las fincas de origen (aportadas a dos proyectos de actuación) a las fincas de reemplazo (adjudicadas como reemplazo de las fincas de origen), fijando la responsabilidad hipotecaria que corresponde a cada una de las fincas de reemplazo.”

“En sentencia de 11 de octubre de 2010, el Tribunal Supremo dice: «el hecho imponible del tributo consiste en las escrituras, las actas y los testimonios notariales, siendo la base imponible el valor declarado del objeto de la escritura (arts. 28 y 30.1 del citado Texto Refundido), por lo que mal puede hablarse de vulneración del principio de justicia por gravarse en dos ocasiones una misma operación. Se olvida con tal argumento que el objeto de la carga tributaria no es el contenido del acto notarial, sino el instrumento público en sí mismo considerado, por lo que no cabe hablar de una ‘injusta’ doble imposición sobre una misma operación económica». En el caso presente, la escritura de consentimiento (de 19 de septiembre de 2008) adapta la hipoteca a una nueva situación económica y jurídica, consistiendo esta situación en que, tras una reparcelación, han surgido fincas en sustitución (reemplazo) de las anteriores (de origen) y distintas de éstas. De modo que la hipoteca que gravaba las fincas de origen ha de adaptarse y concretarse con respecto a una realidad económica y jurídica distinta, dándose una reasignación de la responsabilidad hipotecaria sobre las fincas resultantes. Aunque la nueva escritura refleja que quedan subsistentes el resto de las condiciones pactadas en las escrituras de constitución y modificación de hipoteca, en tanto no se opongan a lo que aquí se establece, el negocio es distinto y con un contenido y una trascendencia económica propios. En la escritura pública de consentimiento se pacta una modificación que afecta a la responsabilidad hipotecaria, un cambio del objeto hipotecado. La modificación afecta a la hipoteca y ha de constituir como toda distribución de hipoteca un acto inscribible que tiene por objeto cosa valuable, que debe tributar por el concepto de actos jurídicos documentados.”

 

Admisión como método de valoración del bien del valor catastral multiplicado por el coeficiente fijado en una Orden. Sentencia contraria en la Comunidad Valenciana.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 5 de noviembre de 2015, Recurso 202/2015. “La parte actora no acredita a través de medio de prueba idóneo y bastante al efecto que concurran en la finca valorada especiales circunstancias que no tengan reflejo en el Catastro y exijan una visita al inmueble para una más acertada y adecuada valoración. Y de otra, que de acuerdo con lo establecido en el artículo 160 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, relativo al «Procedimiento de comprobación de valores», en su apartado segundo, en el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas, no siendo éste último, por lo expuesto, el caso de autos.”

“Podemos afirmar que la valoración realizada se encuentra debidamente motivada, pues atiende a las cualidades específicas del bien definidas en el Catastro, recoge los criterios tenidos en cuenta para su valoración, así como los archivos oficiales y Orden de los que se extraen los datos para realizar esa valoración; por lo que la parte actora ha tenido pleno y total conocimiento de las razones por las que se ha llegado a la valoración impugnada, y se ha podido oponer a la misma en plenitud y desplegar los medios de defensa que haya tenido por conveniente, por lo que ninguna indefensión se le ha provocado ( Sentencia de esta Sala y Sección de 6 de Octubre del 2009 dictada en recurso 965/2007.”

“Finalmente, la valoración aquí realizada por la Administración lo es sin perjuicio de que en su caso se dé inicio a la tasación pericial contradictoria, si el interesado la suscitara en tiempo y forma debidos (consta en el otrosí de su reclamación económico-administrativa que se ha reservado el derecho a ejercitarla). En definitiva, mediante este trámite pueden promover los recurrentes la corrección del medio de comprobación fiscal de valores utilizado (artículo 135.1 LGT) habida cuenta que no se produce en este caso la circunstancia 6 de la falta de expresión suficiente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados, que es la que justifica ese trámite de la tasación pericial contradictoria según el párrafo segundo del precepto antes señalado)”

La Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 15 de febrero de 2016, Recurso 277/2015, ha declarado la nulidad de la Orden 4/2014. Destacamos de su contenido las siguientes frases:

“La regulación legal tanto para el ITPAJD como el ISD, determina que se trata de dos impuestos cuyo sustrato jurídico económico se establece mediante el valor real, ni siquiera contemplan, que el valor que configura la base imponible sea el catastral, la Ley del ITPAJD y la del ISD no permiten tributar en esos impuestos por un valor estimado, como sucede con las estimaciones objetivas por signos, índices y módulos en el IRPF, por lo que la aplicación del método de comprobación de valor, debe ajustarse a dicha prevención y si la administración opta por el cauce del art 57.1.b) LGT, «ESTIMACIÓN POR REFERENCIA A LOS VALORES QUE FIGUREN EN LOS REGISTROS OFICIALES DE CARÁCTER FISCAL», deberá hacerlo con todas las prevenciones necesarias en su aplicación que impidan un resultado meramente estimativo.

En definitiva, la aplicación dela Orden 4/2014 conduce a un resultado valorativo inconsistente en el que el valor medio de cada municipio, es el que se aplica a todos y cada uno de los inmuebles del mismo, partiendo del valor catastral. Y si tenemos en cuenta que dicho valor catastral también se fija objetivamente, por estimación, a tanto alzado, mediante un procedimiento de valoración colectiva tras la aprobación, en su caso, de la correspondiente ponencia de valores, total o parcial, que se basa en la fijación de zonas de valoración homogéneas, obtenemos la conclusión de que dicho resultado, conculca la exigencia de normativa de que se tribute por el «valor real», o «precio que sería acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes». Y éste ha de fijarse, en su caso, tras una comprobación, por cualquiera de los métodos que la LGT contempla en su artículo 57, pero sea cual sea el medio de valoración adoptado, el resultado ha de ser ajustado a la exigencia normativa.”

“Lo ha reiterado, el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 18 de enero de 2016 (Rec nº 3379/2014), en la que, con cita de la Sentencia de 26 de noviembre de 2015, Rec. nº 3369/2014, clarifica que: «el valor comprobado administrativamente estará motivado cuando la valoración efectuada sea «singular», por contraposición a «genérica» u «objetiva». No caben las valoraciones generalizadas, sino que han de determinarse las circunstancias físicas y jurídicas que individualmente concurren en el objeto de comprobación, dando así lugar a una individualización en la valoración.

La valoración de los inmuebles ha de tomar como referencia una serie de elementos individualizados del inmueble transmitido y no unos criterios genéricos que se refieren a circunstancias como antigüedad, calidad de la construcción, conservación o precio de adquisiciones similares.”

“Por lo expuesto deberemos concluir que el método utilizado por el órgano administrativo, amparado en la Orden 4/2014, no puede servir para cuestionar válidamente la declaración o autoliquidación presentada por el sujeto pasivo, pues la Orden incurre en los defectos enunciados, que conducen, como ya se ha anticipado, a la declaración de nulidad de la misma, y por tanto a su expulsión del ordenamiento jurídico.”

A la Sentencia del mismo Tribunal de 28 de octubre de 2015 hizo referencia nuestro compañero Jorge López Navarro en el Informe de Oficina Notarial correspondiente a octubre de 2015.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 5 de noviembre de 2015, Recurso 753/2013. El parentesco por afinidad se extingue por el fallecimiento del cónyuge que lo genera. Error de cita en una Sentencia del TS.

En la Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de noviembre de 2015, Recurso 764/2013 se indica lo siguiente: “la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de abril de 2014 (rec. 2039/2011) trata el mismo tema del grupo en que deben encuadrarse los sobrinos políticos. En su fundamentación reproduce parte de la sentencia de 2003 y parte de la citada sentencia de 12 de diciembre de 2011, pero al hacerlo de esta última, copia un fragmento de texto que no emanó del Tribunal Supremo, sino que era mera transcripción de la sentencia dictada por la Sala de Asturias donde resolvía la extinción de la afinidad remitiéndose al antecedente jurisprudencial de 2003. Las imprecisiones tipográficas de algunas ediciones de jurisprudencia inducen al error de atribuir al Tribunal Supremo aseveraciones que proceden de la sentencia del Tribunal territorial que confirma.

En esta tesitura, resulta que no ha habido un claro pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre la subsistencia del parentesco de afinidad tras la disolución, por muerte o por otra causa, del matrimonio con el cónyuge que sirve de nexo.”

La Ley 3/2012 Comunidad Autónoma de Aragón, que partiendo de la exclusión o ruptura del vínculo (en el sentido de las Sentencias del TSJ de Madrid), introduce no obstante mejora fiscal para reconocer a efectos fiscales mantenimiento del vínculo, pero solo para caso de fallecimiento, no divorcio, y solo para el caso de no contraer nuevas nupcias.

En la Consulta V4132-15 de 23/12/2015 se contienen las siguientes Conclusiones sobre el tema: “Primera: El parentesco por afinidad entre los consanguíneos de una persona y su cónyuge se crea por el matrimonio y se mantiene mientras éste subsista, pero se extingue cuando desaparece el vínculo matrimonial, ya sea por divorcio o por fallecimiento.

Segunda: El grado de parentesco, de los regulados en el artículo 20.2 de la LISD, de una persona con su tío por afinidad, tras el fallecimiento de su cónyuge y tía consanguínea de aquélla, es de extraño y, por ello, debe ser incluido en el Grupo IV de dicho precepto.”

A la doctrina contraria a lo expuesto hicimos referencia en la reseña de la Sentencia del TSJ de Madrid de 17 de abril de 2015, Recurso 164/2013, publicada en el Informe correspondiente a mayo de 2015.

TITULAR Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 10 de noviembre de 2015, Recurso 499/2013. La interrupción de la prescripción a efectos del ITP no supone que también se interrumpa a efectos del Impuesto de AJD que también pueda gravar el documento.

“Bajo la denominación de «Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados» se incluyen en realidad tres gravámenes, los cuales recaen sobre las transmisiones patrimoniales onerosas (ITP), sobre las operaciones societarias y sobre los actos jurídicos documentados (IAJD). La consideración de estos gravámenes como meras modalidades de un mismo impuesto o como tributos diferentes es sustancial para determinar si las actuaciones relativas a uno de ellos interrumpen la prescripción del derecho a liquidar cualquiera de los otros dos.

No es irrazonable considerar, y así lo hace parte de la doctrina científica además del recurrente, que nos hallamos ante tres tributos diferentes. La delimitación de sus hechos imponibles, la determinación de la base imponible y sus respectivas cuotas tributarias denotan su diferente naturaleza, aunque compartan ciertas normas sobre comprobación de valores y exenciones y bonificaciones.

Por otra parte, la interrupción de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar (artículo 68.1 LGT) exige que los actos interruptivos estén vinculados a la obligación tributaria que se halle en trance de prescribir, y tal obligación es autónoma en cada tributo de acuerdo con la definición del artículo 19 LGT. Así pues, las actuaciones, ya de la Administración tributaria, ya del contribuyente, relativas a un determinado tributo no producen efecto interruptivo del derecho a liquidar otro tributo diferente.

 Desde esta perspectiva, los actos de la oficina gestora, del TEAR y de la propia obligada tributaria que tenían por objeto el ITP supuestamente devengado por la compraventa de autos no eran hábiles para interrumpir la prescripción del derecho de la Administración a determinar otras obligaciones tributarias, como la derivada del IAJD, aun cuando dimanaran de idéntica operación.”

“Como conclusión de este razonamiento resulta que, habiéndose presentado por la contribuyente la autoliquidación del Impuesto de Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de actos jurídicos documentados, el 29 de octubre de 2002 y no disponiendo de eficacia interruptiva los actos posteriores por referirse todos ellos a otra obligación tributaria, cuando la oficina gestora efectuó la liquidación provisional, que notificó el 22 de marzo de 2010, ya había transcurrido el término de los cuatro años del artículo 66.1.a) LGT , por lo que el derecho de la Administración a liquidar estaría prescrito.”

En el mismo sentido la Sentencia del TS de 27 de enero de 2016, Recurso 3525, confirma el criterio del TSJ, exponiendo lo siguiente: “Ahora bien, en el presente caso, no podemos mantener la existencia de actividad de la Administración Pública, porque su actuación no fue encaminada a la liquidación del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, sino a la de un impuesto totalmente diferente, como es el Transmisiones Patrimoniales, en cuanto grava las de carácter oneroso, por más que ambos se encuentren regulados en el mismo texto normativo. Por ello, y con razón, en algunas de las sentencias aportadas para contraste se afirma que la liquidación practicada en segundo lugar, en este caso por el concepto de Actos Jurídicos Documentados, es una liquidación «ex novo», girada cuando había transcurrido el plazo de prescripción, por cuanto la actuación de la Administración liquidando por Transmisiones Patrimoniales no surte efectos interruptivos de la misma. Lo expuesto hasta aquí nos conduce a dar la razón al voto particular de la sentencia antes transcrito, que utiliza como criterio interpretativo el que deriva de la modificación del artículo 68 de la Ley General Tributaria por Ley 7/2012, de 13 de octubre. En efecto, si para interrumpir la prescripción en el caso de impuestos distintos e incompatibles bastara la actividad de la Administración aun cuando fuera en cualquier actuación desacertada o errónea, hubiera sido suficiente que en la modificación de la redacción del artículo 68 de la Ley General Tributaria por Ley 7/2012, de 13 de octubre, se indicara que la interrupción de la prescripción se produce «aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta». Sin embargo, resulta patente que no ha sido así, sino que la referida Ley exige que esa actuación tenga su origen en una incorrecta declaración del obligado tributario. En efecto, el artículo 68, tras la Ley indicada, quedó redactado en la siguiente forma: » 1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta Ley se interrumpe: a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, aunque la acción se dirija inicialmente a una obligación tributaria distinta como consecuencia de la incorrecta declaración del obligado tributario .» Por tanto, es patente que el legislador considera que cuando se trata de impuestos distintos, solo la actuación errónea de la Administración basada en incorrecta declaración del obligado tributario produce efecto interruptivo de la prescripción y no, por el contrario, cuando la causa de aquella sea otra distinta de la expresada.”

 

Si el notario ha informado erróneamente del plazo de presentación, su observancia por el obligado tributario no le depara perjuicio alguno.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha de 18 de noviembre de 2015, Recurso 270/2014.  “Sobre la colisión que se produce entre el plazo informado por el Notario y el establecido por la legislación autonómica y los efectos en relación con la reducción autonómica se ha pronunciado la Sección 2ª de esta Sala en Sentencia el 13 de noviembre de 2014 ( Sentencia: 740/2014; Recurso: 765/2010 ) en un supuesto idéntico: el Notario que autorizó la escritura pública de donación informó incorrectamente del plazo para la presentación de la Autoliquidación por el Impuesto sobre Donaciones al advertir que debía presentarse en el plazo de treinta días hábiles – según normativa estatal- cuando el plazo aplicable en el ámbito de la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha es un mes, y la Autoliquidación fue presentada fuera del plazo legal al incumplir el obligado tributario la norma que establece el plazo de un mes pero dentro del informado por el Notario, lo que impedía que pudiera aplicarse la deducción a declarar dentro del período voluntario de declaración. Dice la Sentencia citada que en este caso el acto sometido a gravamen fue una donación de bienes inmuebles, que requieren inexcusablemente, como forma esencial, el otorgamiento de escritura pública, como dispone el artículo 633 del código civil, según el cual «para que sea válida la donación de cosa inmueble ha de hacerse en escritura pública…». Cumpliendo lo ordenado por la ley la donación se articuló mediante escritura pública ante notario cuya intervención era imprescindible para su validez.

 Ni hay dudas sobre el carácter de funcionario público del notario (artículo 24 de la Ley de 28 de mayo de 1862, del notariado y artículo 60 del reglamento notarial), ni sobre su competencia jurídica, ya que forma parte de uno de los cuerpos en que se exige un mayor nivel de conocimientos.

Tampoco cabe dudar sobre la obligatoriedad para el notario de hacer las advertencias legales, pues intervino una escritura de donación de bienes inmuebles, destinada a su inscripción en el registro de la propiedad y por tanto regía la regla del artículo 21.1 de la ley hipotecaria que obliga a expresar en ella «por lo menos, todas las circunstancias que necesariamente debe contener la inscripción y sean relativas a las personas de los otorgantes, a las fincas y a los derechos inscritos»: asimismo el artículo 254 de la misma ley exige para la inscripción la acreditación del pago de impuestos y los artículos 194 (Los Notarios harán de palabra, en el acto del otorgamiento de los instrumentos que autoricen, las reservas y advertencias legales establecidas en los Códigos Civil y de Comercio , Ley Hipotecaria y su Reglamento y en otras leyes especiales…) y 197 quáter f (Como consecuencia del artículo 17 bis de la Ley del Notariado, la expresión «Con mi intervención» implica… haber hecho a los otorgantes las reservas y advertencias legales en la forma exigida por las leyes o por este Reglamento. No obstante, el notario podrá incluir las reservas y advertencias legales que juzgue oportunas») del reglamento notarial imponen a los notarios la obligación de hacer las reservas y advertencias legales. Tras lo expuesto resulta claro que la administración quedó vinculada por la advertencia del notario sobre plazo para realizar la autoliquidación del impuesto y que no procedía la liquidación recurrida, ni la desestimación de los recursos administrativos interpuestos contra ella, por lo que ha de estimarse el recurso. Esta Sala, en este caso concreto, atendidos los principios de confianza legítima del sujeto pasivo del impuesto en la información que le fue ofrecida por el Notario (funcionario público sometido a arancel), al que acudió obligado por la ley para hacer válidamente la donación de inmuebles (art.633 Cc) y que resulta la legal conforme con la legislación estatal (ajustada al art.67.1 b) del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones), en cumplimiento de la obligación legal de advertir a los contratantes de las consecuencias fiscales de los actos otorgados, considera procedente la estimación del recurso en este aspecto; procediendo aplicar las bonificación fiscal que pudiera corresponderle por la presentación en plazo de la autoliquidación, sin que pueda recaer en el sujeto pasivo del impuesto los perjuicios que devienen de someterse a la información que le fue facilitada por la persona a quien la ley obliga a ello.”

En el Informe correspondiente a diciembre de 2014, al reseñar la anterior Sentencia escribimos lo siguiente: “La aplicación del principio de confianza legítima en materia de errores administrativos está reconocida en abundante jurisprudencia, tanto constitucional como administrativa. Podemos citar, entre otras, la Sentencia del TS de 16 de marzo de 2001y de 7 de febrero de 2007. En el caso de la Sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de junio de 2011, Recurso 718/2009, el error en el plazo procedía de la propia Administración, al estar contenido en el Manual Práctico de Sociedades que había editado la AEAT, dando lugar a una declaración extemporánea del obligado tributario. En consecuencia, el Tribunal anuló el recargo que la Administración exigía al obligado que había sido confundido, invocando el principio de confianza legítima, citado por la Sentencia del TS de 1 de junio de 2010, Recurso 1115/2009. Dicho principio tiene su origen en el Derecho administrativo alemán y constituye uno de los principios generales del Derecho de la Unión Europea.”

Es obligado reconocer que aquí el notariado ejerce una función pública a la que hace referencia el artículo 94.1 de la LGT, al referirse a las “autoridades sometidas al deber de informar y colaborar”, nos dice que “Asimismo, participarán –dichas autoridades– en la gestión o exacción de los tributos mediante las advertencias, repercusiones y retenciones, documentales o pecuniarias, de acuerdo con lo previsto en las leyes o disposiciones reglamentarias vigentes.”

El artículo 93.4 de dicha Ley dispone que “Los funcionarios públicos, incluidos los profesionales oficiales, estarán obligados a colaborar con la Administración tributaria suministrando toda clase de información con trascendencia tributaria de la que dispongan”, salvo que sea aplicable las excepciones que detalla.”

En los preceptos citados la referencia al notariado y a los registradores de la propiedad es clara, formando parte, como indica la jurisprudencia, de la Administración Pública del Derecho Privado. Por otro lado, el artículo 5 de la LGT dispone que “a los efectos de esta Ley, la Administración Tributaria estará integrada por los órganos y entidades de derecho público que desarrollen las funciones reguladas en sus títulos III, IV, V, VI y VII”, y dicho artículo 94, aplicable al notariado, está en el capítulo III. La conclusión es obvia.

No obstante, en la Sentencia hay un voto particular en el que se expresa que la actuación notarial “no puede ser categorizada como actuación administrativa”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 26 de noviembre de 2016, Recurso 52/2015. En los casos en que cualquiera de los cónyuges adquiera con carácter ganancial, la Administración podrá dirigirse indistintamente contra cualquiera de ellos.

“No es necesario entrar a realizar un análisis pormenorizado de la sociedad ganancial. Baste decir que su naturaleza jurídica reviste, durante el matrimonio, la forma de una comunidad especial, con las características de las de tipo germánico hasta el momento de su disolución, ya que es entonces, y en tanto no se proceda a la liquidación, cuando cambia sus caracteres por las de tipo romano. Así pues, no convenimos en entender que cuando dos cónyuges adquieren constante matrimonio, un bien para la sociedad de gananciales, estén adquiriendo cada uno la mitad del bien. A ello debe añadirse lo que manifiesta el art 1347.2 del Código civil, que con claridad reputa el carácter ganancial del inmueble adquirido. Determinado lo anterior, el art 1362 del Código en su apartado 2, indica que son de cargo de dicha sociedad los gastos originados por….la adquisición de los bienes comunes. Debe entenderse en consecuencia e incluso interpretando literalmente el art 8 del RDL 1/1993 en relación con el art 35.4 de la LGT, que quien adquiere el bien no es el patrimonio privado de los cónyuges por mitad, sino la sociedad de gananciales y por ende es esta sociedad la que viene obligada a cargar con los gastos. A partir de ahí es indiferente que la liquidación se gire en su totalidad a uno o ambos cónyuges, pues se presume que los dos conocen de aquella y que no se les causa indefensión, al poder ejercitar derechos en defensa de su patrimonio. Aparte lo anterior, siempre podrán en sus relaciones internas realizar las correspondientes correcciones, sin que las mismas afecten a los Derechos y créditos de terceros frente a dicha sociedad ganancial. Lo anteriormente expuesto, determina la estimación del Recurso.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, 26 de noviembre de 2015, Recurso 740/2012. La ampliación del plazo de concesión tributa en ITP como ampliación de su contenido.

“El art 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por RD Ley 1/1993, dispone: «1- Son transmisiones patrimoniales sujetas: B) La constitución de derechos reales, préstamos fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos o aeropuertos. Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo.» En el presente caso, de los datos que constan en el expediente antes citado concurren todos los elementos del hecho imponible. En efecto, se amplía el contenido de la concesión constituida porque de conformidad con la estipulación primera de la contrata instrumentada en escritura pública de 28 de diciembre de 1982, la concesión se constituyó por un plazo inicial de un año prorrogable por tácita reconducción quinquenios sucesivos hasta un máximo de 25 años salvo denuncia, es decir la concesión quedaba extinguida el 28 de diciembre del 2007, sin que estuviera prevista ninguna prórroga, y, por el contrario se incidía en aquel término máximo de duración, resultando que conforme al art. 115.4º del Reglamento de Servicios de las Corporaciones Locales , aprobado por Decreto de 17 de junio de 1955, aplicable al caso, el plazo de la concesión se configura como uno de los elementos esenciales de su contenido, y al efecto se contempla como cláusula que ha de constar «como mínimo» de manera que si el plazo se prolonga ello ha de ser considerado como ampliación del contenido, específicamente ampliación del tiempo. Cuestión distinta es que la escritura de prórroga se otorgara en el año 2003, es decir antes de la extinción de la concesión, que vencía en el 2007, pero este aspecto no es relevante en cuanto que en virtud de la prórroga la concesión se prolonga hasta el 30 de noviembre de 2017, es decir por un tiempo no solo no previsto en la constitución sino expresamente excluido.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de 2 de diciembre de 2015, Recurso 907/2013. Los beneficios fiscales del patrimonio protegido exigen que no se disponga del mismo durante el plazo de cuatro años.

“El beneficio fiscal que consiste en la reducción de la base imponible, de las aportaciones a patrimonios protegidos, se mantiene siempre y cuando no se transmita ningún bien o derecho del patrimonio protegido en el período de su constitución o en los cuatro años posteriores y según consta en la escritura, el destino del patrimonio protegido es la satisfacción de las necesidades vitales de su beneficiario por lo que no se cumple la permanencia de los bienes aportados durante cuatro años. Entiende la actora que todos los bienes que integran el patrimonio protegido deben destinarse a la satisfacción de las necesidades vitales de su beneficiario, y que el régimen de administración y destino del patrimonio son cuestiones ajenas al ámbito y competencias de la normativa tributaria. Añade que el gasto y consumo de bienes integrados en el patrimonio protegido, cuando se hacen para atender las necesidades vitales de la persona beneficiaria, no deben ser considerados actos de disposición. En tal sentido manifiesta que los criterios que han motivado la liquidación están basados exclusivamente en el artículo 54.5 de la Ley de IRPF , ignorando la legislación específica contenida en la Ley 41/2003 en la redacción dada por Ley 1/2009, del artículo 5.2, que indica que no se consideran actos de disposición el gasto de dinero efectuado para atender las necesidades vitales de la persona beneficiaria, y por lo tanto, no se puede aplicar la permanencia de cuatro años establecida en el artículo 54.5 de la ley del impuesto, criterio defendido por la Administración tributaria. Entiende que pretender la permanencia del dinero aportado en el patrimonio, sin poder disponer de él durante un plazo de 4 años, imposibilitaría cumplir con el destino del patrimonio fijado en la escritura que es satisfacer las necesidades de su beneficiario y así mismo impediría el cumplimiento de las reglas de administración estipuladas por el beneficiario. En todo caso, destaca que su hijo Calixto , que también es 3 aportante al patrimonio protegido efectuó una consulta a la Dirección General de Tributos que respondió a la misma en la Consulta Vinculante V3532-13 en la que se concluye que el gasto de dinero y el consumo de bienes fungibles integrados en el patrimonio protegido, cuando se hagan para atender a las necesidades vitales de la persona beneficiaria no debe considerarse como disposición de bienes o derechos a efectos del requisito del mantenimiento de las aportaciones realizadas durante los cuatro años siguientes al ejercicio de su aportación establecido en el art. 54.5 LIRPF . De hecho, a D. Calixto no se le ha practicado ningún tipo de regularización relativa a sus autoliquidaciones de IRPF.”

“En la exposición de motivos de la Ley 1/2009, se especifica que las modificaciones introducidas por dicha Ley no tienen alcance fiscal, quedando dicha modificación del régimen fiscal para un momento posterior: De ahí que, por razones de igualdad y de seguridad jurídica, a la vista de lo que ya ha sido establecido por Sentencias de esta misma Sección, en relación a la actora y a la misma cuestión, debemos de continuar con ese criterio y determinar que no es posible entender que el beneficio fiscal que otorga el art. 54 LIRPF pueda ser interpretable en el sentido de que sea posible disponer del patrimonio aportado para satisfacer necesidades de la persona a cuyo favor se ha constituido, ya que no tendría sustento legal, dados los términos en que está redactado el precepto. Por otra parte, tal como se expresa en la sentencia del recurso 445/2013 , tampoco podemos entender que los documentos aportados sean suficientes para justificar la necesidad del gasto, por los mismos argumentos contenidos en la Sentencia reproducida y dado que el principio de igualdad obliga a seguir la misma argumentación en ella contenida ya que los citados documentos no han sido ratificados ante esta sala, no consta el efectivo abono de los importes que aparecen en los recibos de salarios, por lo que no pueden producir la prueba que pretende la recurrente. Además, los informes médicos cuyas copias se aportan, no prueban, a falta de conocimiento de la realidad patrimonial de la madre y de su realidad física en cuanto a la valoración de sus necesidades reales, cuáles son vitales y cuáles no y la forma en que han de sufragarse aquellas y porqué a cuenta de las aportaciones realizadas en el patrimonio constituido.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 9 de diciembre de 2015, Recurso 795/2014. Para que tenga lugar la reducción del ISD, art. 20, es necesario que el administrador sea socio.

“La resolución impugnada argumenta que dado que el recurrente no tenía participación en la Sociedad Exclusivas Méndez León, S.L. es indiferente que cumpla el resto de los requisitos porque no puede ser tomada en consideración a dichos efectos, recogiendo las resoluciones que así lo estiman, es decir, que no es aplicable la reducción fiscal del artículo 20.2.c) de la LIS al carecer de participación alguna en la sociedad, y 3 con ello, ante los argumentos de la parte actora, la cuestión a resolver se centra en si para gozar de la reducción que nos ocupa es necesario que la persona que forma parte del grupo familiar y que ejerce funciones directivas efectivas de la dirección de la empresa familiar, con lo demás establecido, debe, además, ser titular de alguna participación en el capital de dicha empresa, como estima la Administración en contra del criterio del actor y en tal sentido, este Tribunal estima, con la interpretación de la normativa que las partes comparten y que se recoge en la resolución impugnada y en la demanda, que dicha normativa permite que la participación sea conjunta con alguno de los parientes que menciona, y cuando ello es así, permite también que las funciones de dirección sean ejercidas por alguno de los que ostenten la participación (art. 4.2.c) de la LIP) , por lo que, en el presente caso, careciendo el recurrente de participación alguna en la sociedad no procede otorgar a las participaciones del causante en dicha empresa el beneficio fiscal pretendido, como vienen entendiendo otros Tribunales Superiores de Justicia en Sentencias citadas en la resolución impugnada y en la contestación a la demanda de la Administración, lo que no supone establecer un nuevo requisito pues el de participación está establecido legalmente y «conjuntamente» supone tener participación en superior porcentaje, ni es contrario al principio de continuidad y protección de la empresa familiar a través de bonificaciones fiscales, pues éstas se condicionan al cumplimiento de unos requisitos legales para cumplir tal finalidad.”

 

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de Consulta: V3796-15

Fecha: 01/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “La persona física consultante es administrador único de una sociedad limitada dedicada a la agencia de seguros vinculada. Figura en los estatutos que dicho cargo es gratuito. La persona física es socio al 50% del capital social, y al mismo tiempo es el directo responsable de la mediación de seguros conforme a lo establecido en el artículo 21.3.b) de la Ley 26/2006, de 17 de julio, de mediación de seguros y reaseguros privados.

Dada su condición de administrador, por la junta de socios y según consta en el acta ha sido autorizado a percibir una retribución en calidad de director responsable de mediación, fijándose la cuantía a percibir por dicho concepto, estableciendo asimismo que no percibirá cantidad alguna por sus funciones como administrador.” Se pregunta dos cuestiones: “1º) Si las retribuciones percibidas en calidad de director responsable de mediación serían gastos fiscalmente deducibles a los efectos del Impuesto sobre Sociedades. 2º) Cuál sería la retención aplicable a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el tipo de relación existente en relación al socio persona física y a la sociedad.”

Se responde a lo primero que “ los gastos relativos a las retribuciones del socio por el trabajo desarrollado como director responsable de mediación, son gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contables, imputación con arreglo a devengo y justificación, por cuanto dichos gastos constituyen la contraprestación de las funciones desempeñadas el socio, distinta de su condición de administrador.” En relación con la segunda cuestión se indica que “ debe tenerse en cuenta que la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), ha modificado el artículo 27.1 de la LIRPF, con vigencia a partir de 1 de enero de 2015, objetivando las reglas de tributación aplicables a los socios profesionales, quedando dicho artículo modificado en los siguientes términos: 

“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la Disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados.”

En el presente caso, se cumplen los requisitos relativos a la actividad, por lo que en caso de cumplirse el requisito anterior relativo a su inclusión por dichas actividades en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial, las retribuciones satisfechas por dichos servicios tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas.”

 

Nº de Consulta: V3808-15

Fecha: 01/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Materia: “El padre del consultante era propietario en régimen de gananciales de dos inmuebles. Uno de ellos, por sentencia judicial, tiene concedido el uso y disfrute a los hijos y ex mujer del consultante hasta que los hijos alcancen la independencia económica.” Se pregunta “si se puede aplicar a dicho inmueble alguna reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones tras el fallecimiento del padre.”

Se responde que “dicho derecho temporal de uso y disfrute se considerará una carga deducible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y, de acuerdo con lo previsto en el artículo 26 b) de dicha Ley, anteriormente expuesto, la valoración de dicho derecho será el que resulte de aplicar al 75 por 100 del valor del bien las reglas correspondientes a la valoración de los usufructos temporales o vitalicios, según los casos y que, en el caso planteado, de acuerdo con la letra a) del mismo precepto, significan una valoración del 2% anual sin exceder del 70 por 100.”

El titular del derecho de uso no es el sujeto pasivo del IBI, así lo consideró el Tribunal Económico-Administrativo de Móstoles en el expediente 380/2012. Añadimos a lo anterior lo escrito por el Profesor Jesús Flores Rodríguez en su artículo publicado en Actualidad Civil, Nº 12, 2014, titulado “Divorcio, atribución de uso y gastos de comunidad”: “Tras la atribución del uso de la vivienda familiar a uno de los cónyuges, atendiendo cuando ello es necesario al superior interés de los hijos que permanezcan con aquél, surge el dilema de quién debe asumir los gastos generales derivados de la utilización de la vivienda. A este respecto, la vivienda familiar tiene una serie de gastos de naturaleza ordinaria y periódica, derivados de las necesidades como suministros, gastos generales de comunidad, ordinarios y extraordinarios, en moderada o en gran cuantía a veces, etc., pero también otros gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como es el caso de los impuestos, etc.

En la doctrina de las Audiencias atribuida al cónyuge como progenitor custodio, el uso del domicilio familiar, como tal usuario ha de sufragar los gastos ordinarios y de suministros de la misma, que derivan de la ocupación, al ser ella quien se beneficia de su empleo y final destinataria de tales servicios. No obstante, en lo relativo a los gastos por contribuciones o impuestos, y al tratarse de un concepto que grava específicamente la propiedad existente sobre tales bienes, deberán ser sufragados por quien ostente la titularidad dominical de la vivienda (SAP León, secc. 2ª, de 14 de enero de 2010). En efecto, es criterio mayoritario en las resoluciones de las Audiencias Provinciales que los gastos generados por la propiedad y conservación de los bienes comunes deben ser satisfechos por los copropietarios y los generados por el uso por el cónyuge al que se le ha atribuido el uso exclusivo del inmueble.

De este modo, en aplicación del criterio expuesto es habitual establecer la obligación de los copropietarios de contribuir cada uno en el 50% a todos los gastos que se deriven de la copropiedad de la vivienda, como préstamo hipotecario, Impuesto de Bienes Inmuebles y Seguros, mientras que los derivados del uso tales como las gastos de la comunidad de propietarios excepto de los provenientes de derramas por gastos de conservación o mantenimiento del edificio, serán satisfechas por el cotitular a quien se atribuye el uso.

En el Derecho de familia catalán, conforme a lo dispuesto en el artículo 233-23 del Código civil de Cataluña, los gastos de tributos de la vivienda y las cuotas de la comunidad deben correr a cargo del cónyuge usuario mientras que antes de la entrada en vigor del Código catalán las cuotas ordinarias de la comunidad de propiedad horizontal las debía satisfacer, en tanto que las cuotas extraordinarias de la comunidad correspondían a los dos copropietarios, quienes también deberán pagar por mitad el IBI y los tributos municipales (SAP Barcelona, secc. 12ª, de 8 de mayo de 2013).”

  

Nº de Consulta: V3811-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el valor Añadido

Materia: “La entidad consultante adquirió una vivienda que destinó al arrendamiento. En la actualidad tiene previsto destinar dicha vivienda al alquiler turístico.” Se pregunta por la deducción del Impuesto soportado en la adquisición de la vivienda.

Se responde que “en la medida en que la adquisición del bien inmueble no generó derecho a la deducción en el momento de la adquisición por dedicarse a actividades sujetas y exentas sin derecho a la deducción, debe entenderse que su posterior autoconsumo constituye una operación no sujeta al Impuesto.” “Si la entidad va a prestar los servicios propios de la industria hotelera en relación con un apartamento cuyo arrendamiento anteriormente estaba exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá entenderse que la entidad va traspasar un bien destinado al alquiler de viviendas, exento del Impuesto, al alquiler turístico sujeto y no exento, del mismo. 

En este sentido, el artículo 9.1.c) de la Ley del Impuesto define el siguiente supuesto de autoconsumo: 

“c) El cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado de su actividad empresarial o profesional.”

“La consultante deberá practicar una regularización de deducciones por los años restantes del periodo de regularización. 

No obstante, lo anterior dicha regularización dará cero pues en el año de adquisición no obtuvo derecho a la deducción y en los siguientes a la transmisión, al considerarse operación no sujeta, se entenderá que se empleó exclusivamente en operaciones que no originan derecho a la deducción.”

 

DEDUCCIÓN DE LA COMIDA DE NAVIDAD

Nº de Consulta: V3818-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una sociedad que celebra una cena anual de Navidad con sus empleados, en el marco de la cual también tienen lugar sorteos de diversos obsequios a sus empleados.” Se pregunta por la “deducibilidad de las cuotas del IVA soportado.”

Para el Centro Directivo “siguiendo lo dispuesto por la Resolución no vinculante de 07/03/1994, “respecto de las cuotas por servicios de hostelería y restaurante prestados al personal de la empresa por necesidades de la misma, la interpretación conjunta de los números 2º y 3º del apartado uno del artículo 96 de la Ley 37/1992 llega a la conclusión de que podrán ser objeto de deducción cuando dichos servicios se hayan recibido como consecuencia de un desplazamiento o viaje de dicho personal, y siempre que, además, el correspondiente gasto tenga la consideración de deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades. Por consiguiente, cuando los referidos servicios no se hayan producido en relación con un desplazamiento o viaje, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los mismos no podrán ser objeto de deducción en aplicación de lo previsto en el artículo 96.uno.3º”. 

En todo caso, la referencia que hace esta resolución al artículo 96.uno.3º ha de entenderse efectuada a la actual redacción del artículo 96.uno.6º de la Ley 37/1992.

Según los hechos del escrito de consulta, la entidad consultante suministra a sus asalariados determinados obsequios y servicios de hostelería y restauración que no son objeto de su tráfico habitual y que adquiere, para dicho fin, a terceros. 

Por tanto, la entidad consultante no podrá deducir, en ninguna medida, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas con ocasión de la adquisición de los servicios y obsequios referidos en el escrito de consulta, por tratarse de servicios adquiridos para destinarlos a atenciones a asalariados -en el caso de obsequios- o bien por no tratarse de servicios de hostelería prestados a consecuencia de un desplazamiento o viaje de dicho personal -en el caso de las cenas de Navidad-..”

Observamos en los Tribunales una doctrina contraria: así en la Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de octubre de 2015, Recurso 792/2013, se declaró que “en relación con la cena de navidad del año 2006 la entidad actora ha aportado una factura, de 18 de diciembre por importe de 5.029 €, emitida por el restaurante A….. de Madrid, en la que se lee como concepto «cena para cien personas» y otra de 16 de noviembre de 2006 en concepto de «anticipo» por importe de 856 €. También ha aportado un email de 24 de noviembre de 2006 en el que se invitaba a los empleados de la empresa por D. Enrique , responsable de recursos humanos, a la comida de navidad a celebrar el viernes 15 de diciembre en el restaurante Alegoría de Madrid, habiendo incluso aportado un listado de todos los trabajadores que asistieron (en número de cien) e informes de vida laboral de los mismos para justificar su permanencia en la empresa, sin que el Abogado del Estado se refiera a todo ello en la contestación a la demanda, con lo que, a juicio de esta Sala, toda esa documentación aportada debe considerarse suficiente a efectos de la deducibilidad del gasto de esas dos facturas por la comida de navidad que entra dentro de los usos y costumbres con el personal de una empresa en época navideña.

 No puede decirse lo mismo de los almuerzos celebrados por objetivos por la entidad actora, ya que las facturas aportadas no detallan con claridad tal concepto y no puede deducirse de ellas que se correspondan con liberalidades a favor de determinados empleados de la empresa por cumplimiento de objetivos, tanto en relación a las de restaurante como a las de desplazamientos.

Lo mismo cabe decir de la factura del Real Madrid Club de Fútbol, al no estar relacionada con los ingresos, y no acreditarse debidamente la necesidad del gasto, excediendo, además, de lo que puede considerarse una liberalidad acorde con usos y costumbres que deban de entenderse como habituales. De ahí que en este punto en concreto deba de estimarse parcialmente el recurso y de entender que deben de ser deducidas como gasto las dos facturas de 18 de diciembre, por importe de 5.029 €, emitida por el restaurante A….. en la que se lee como concepto «cena para cien personas» y de 16 de noviembre de 2006 en concepto de «anticipo» por importe de 856 €, emitida también por el mismo restaurante.”

El Tribunal no entró en el “examen de lo alegado por la entidad actora respecto a las cuotas de IVA soportado ya que, si no son deducibles, deben de considerarse en el precio de adquisición de los servicios y poder ser deducidos, ya que al haberse entendido en la Sentencia dictada en el recurso 714/2013 que estaban prescritos los dos ejercicios 2005 y 2006, respecto de IVA, se ha confirmado implícitamente a la deducción de tales cuotas por la entidad actora.” Para la sociedad recurrente “las cuotas de IVA soportado si no son deducibles deben de considerarse en el precio de adquisición de los servicios y poder ser deducidos.”

En relación con lo último, deducción del IVA nos remitimos a la Sentencia del TSJ de Galicia de 20 de noviembre de 2015, Recurso 15615/2014, en la que “respecto de la cuota de IVA deducida de las facturas emitidas por «A….» en el ejercicio 2005, y la emitida en el ejercicio 2008 por «M……, S.L.», así como los derivados de la cena de Navidad a los empleados de la sociedad, alega la actora que se trata de gastos deducibles derivados de atenciones a clientes y empleados. Según el TEAR, es el artículo 96.Uno 5 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , el que excluye expresamente como gasto deducible, al decir que » No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: (…) Los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas «. La actora para justificar el carácter deducible de tales gastos acude a lo dispuesto en el artículo 96.Uno apartado siguiente del mismo precepto, que a su vez se remite al impuesto sobre sociedades, cuya normativa no estima comprendido entre los donativos y liberalidades (que no son gastos deducibles), los gastos por relaciones publicas con clientes y proveedores, ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa. En efecto, el artículo 96.Uno.6 establece que » Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades; siendo así que el artículo 14 del ya derogado, pero aquí aplicable Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , que aprobaba el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, establecía que 1. No tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles: e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos en este párrafo e) los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos«. Y por tanto dentro de este gasto debe entenderse comprendido el derivado de la cena de navidad de los empleados, de la que la Administración no pone en duda que responda a la costumbre de la sociedad.”

 

SUJECIÓN A IVA DE LA VENTA DE UN LOCAL POR EL USUFRUCTUARIO

Nº de Consulta: V3830-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante va a adquirir una vivienda arrendada a una persona que es propietaria de una vivienda al cincuenta por ciento en pleno dominio y usufructuaria del otro cincuenta por ciento cuya nuda propiedad corresponde a sus tres hijos. La vivienda se arrienda como despacho profesional. Se solicita aclaración de quién debe realizar la renuncia a la exención.

Se responde que “en la transmisión de la nuda propiedad del inmueble objeto de consulta hay que tener en consideración la condición o no de empresarios o profesionales de los transmitentes, de forma que no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión de aquél en la parte correspondiente a la nuda propiedad (1/2) de los tres hijos que, de acuerdo con el escrito de consulta no tienen la consideración de empresarios o profesionales a efectos de dicho Impuesto. No estando sujeta dicha transmisión no cabe, por tanto, la aplicación de la renuncia a que se refiere el artículo 20, apartado dos, de la Ley 37/1992.

Por otra parte, y dado que la madre sí tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que ejerce la actividad de arrendamiento del referido inmueble por su condición de usufructuaria de la totalidad de aquél, la transmisión de su parte de la nuda propiedad (1/2) estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, resultando aplicable, en su caso, la renuncia a la exención conforme a lo establecido en el artículo 20, apartado dos, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

La transmisión del derecho de usufructo por quien sí es sujeto pasivo del Impuesto, determinará la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, al realizarse su hecho imponible en los términos del apartado uno del artículo 4 de la Ley del Impuesto, que establece que: “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”
“No obstante, en este caso nos encontramos ante la transmisión de un derecho real de goce y disfrute y no ante una segunda entrega de una edificación, por lo que a dicha transmisión no le resulta de aplicación la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley 37/1992. Asimismo, el número 23º, del apartado uno, del artículo 20 de la Ley 37/1992, no es de aplicación a la transmisión del derecho de usufructo, al estar impuesto sobre un edificio no destinado exclusivamente a vivienda. 

En consecuencia, la transmisión del derecho de usufructo sobre la totalidad del inmueble objeto de consulta del que es titular la madre que lo explota en arrendamiento estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

En la Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede Valladolid, de 28 de mayo de 2015, Recurso 1690/2012, se contempla un supuesto semejante: “a la viuda Dª Herminia se le adjudica en pleno dominio la mitad indivisa de todas y cada una de las fincas que han sido inventariadas -las tres fincas litigiosas transmitidas a la recurrente- y en usufructo vitalicio la mitad indivisa restante , y a las hijas Dª Otilia y Dª Zulima s e les adjudica por mitad e iguales partes indivisas, y en nuda propiedad , la mitad indivisa de todas y cada una de las fincas. Por ello, no pueden considerarse empresarias a los efectos de la LIVA a las Sras. Otilia Zulima a tenor de lo dispuesto en el citado art. 5 de esa Ley, en la medida en que eran únicamente nudas propietarias de las fincas transmitidas y, además, no obtenían ingresos del arrendamiento de las fincas dado que la renta era percibida por la usufructuaria Sra. Herminia, como se ha dicho. Por todo ello, al no estar sujeta la trasmisión de la nuda propiedad de la mitad indivisa de las fincas efectuada por las Sras. Otilia Zulima al Impuesto sobre el Valor Añadido, está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en aplicación de lo dispuesto en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

 

Nº de Consulta: V3835-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante se halla separada legalmente de su cónyuge, con el que estuvo casada durante diez años en régimen de separación de bienes, en virtud de sentencia de 29 de marzo de 2011, que aprobó el convenio regulador suscrito por ambos el 1 de diciembre de 2010. En el citado convenio se acordó que la consultante seguiría residiendo en la vivienda familiar de la que es propietario su ex cónyuge, quien residiría en otra vivienda que pertenece a ambos en pro indiviso a partes iguales. Según el convenio la consultante puede cesar en el uso de la vivienda familiar a favor de su ex cónyuge y cuando se produjese esta circunstancia deberá adjudicarle, además, su mitad indivisa de la vivienda de ambos, a cambio de un precio ya estipulado pagadero por su ex cónyuge en diez anualidades, con intereses al mismo tipo que deba pagar la consultante por la compra de una nueva vivienda, no devengando interés alguno en el caso de no adquirir vivienda alguna. Actualmente, la consultante ha firmado un contrato de adquisición de una vivienda en construcción, precisando financiación bancaria, estando prevista su entrega en el año 2013.

Asimismo, se estipula que, a partir del cese en el uso de la vivienda familiar y siempre que hayan transcurrido dos años desde la firma del convenio regulador, el ex cónyuge pagará a la consultante una pensión compensatoria.”

Se pregunta “si, en virtud de lo dispuesto en el artículo 33.3.d) de la Ley 35/2006, se puede considerar que no existe alteración patrimonial por la adjudicación a su ex cónyuge de su mitad indivisa de la vivienda, y tratamiento fiscal de los intereses que vaya a percibir por el pago aplazado de la compensación económica.”

Se responde que en el caso expuesto “no existe una adjudicación de un bien por causa distinta de la pensión compensatoria, sino la enajenación del mismo a cambio de un precio ya estipulado en el propio convenio.”

Se añade que “debe indicarse que, con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (CC art. 400), no implica una alteración en la composición de los respectivos patrimonios, que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.

En el caso de que la adjudicación no se corresponda con la respectiva cuota de titularidad, se produciría una ganancia patrimonial.

Así ocurre en el caso objeto de consulta, en el que, a una de las partes, el ex esposo de la consultante, se le adjudica el 100 por 100 de la vivienda que tienen en copropiedad, además de recuperar el derecho de uso de la vivienda familiar, a cambio de un precio, lo que originará a la consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al haberse producido una variación en el valor de su patrimonio puesto de manifiesto por una alteración en su composición.”

 

NO SUJECIÓN A AJD DEL CONSENTIMIENTO DE LOS ACREEDORES POSTERIORES A LA AMPLIACIÓN DEL PLAZO

Nº de Consulta: V3846-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Se va a formalizar una escritura de préstamo hipotecario con ampliación del plazo de dicho préstamo en la que intervienen, además, los acreedores hipotecarios de rango posterior con el fin de autorizar dicha novación y, en consecuencia, conservar el rango registral de la hipoteca.” Se pregunta “si la autorización de estos acreedores inscritos de rango posterior en la escritura de novación está sujeta o no a tributación por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde que “la estipulación contenida en una escritura pública de novación modificativa por la que un acreedor hipotecario presta su consentimiento al mantenimiento del rango hipotecario no está sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD por no reunir los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del impuesto para tributar por la referida cuota variable.”

Desde un punto de vista hipotecario es fundamental en la actualidad la consulta de la Resolución de la DGRN de 14 de mayo de 2015, BOE de 9 de junio de 2015.

 

Nº de Consulta: V3847-15

Fecha: 02/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “La sociedad arrendadora y propietaria del inmueble donde vive el consultante le notifica que ha decidido vender este inmueble a otra sociedad. En virtud del derecho de tanteo, el consultante adquiere el inmueble al precio que habían fijado las entidades, siendo este muy inferior al valor fijado por la Comunidad Autónoma.” Se pregunta por el “valor de la compra venta de la vivienda.”

Se responde que “la base imponible que deberá declarar el interesado será el valor real o verdadero valor del bien y no el que resulte de capitalizar la renta anual en aplicación de lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos. Ahora bien, si al realizar la autoliquidación el interesado tomase como base imponible de la transmisión el valor del bien publicado por la propia Administración actuante, en aplicación de alguno de los medios de comprobación de valores establecido en la Ley General Tributaria, como es el caso de los “precios medios en el mercado” a que se refiere el artículo 57.1.c), quedará excluida la posibilidad de comprobar el valor por parte de dicha Administración, que deberá admitir el valor fijado por ella previamente.”

 

Nº de Consulta: V3851-15

Fecha: 03/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

Materia: “La entidad consultante, una cooperativa de consumidores y usuarios que goza de la calificación de cooperativa protegida, se está planteando la novación de un crédito hipotecario, consistente en la modificación de los periodos de amortización, pasando de ser anual a mensual y la rebaja del límite del crédito que se ira novando conforme se vayan realizando las amortizaciones mensuales.” Se pregunta “si la operación planteada debe tributar por el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados o queda exenta en virtud de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 20/1990, del Régimen Especial de las Cooperativas.”

Las Conclusiones del Cetro Directivo son las siguientes:

“Primera. La operación planteada no está contemplada en ninguno de los supuestos incluidos en los artículos 33 y 34 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Cooperativas, por lo que no gozará de exención por dicho concepto.

Segunda. La modificación de los periodos de amortización de un préstamo hipotecario pasando de ser anual a mensual, debe considerarse como una modificación referida a la alteración del plazo del préstamo, lo que, en su caso, puede motivar la aplicación de la exención regulada en el artículo 9 de la Ley 2/1994 si se cumplen los demás requisitos legales”

 

Nº de Consulta: V3852-15

Fecha: 03/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “El consultante ha transmitido en el año 2014 su cuarta parte indivisa de una vivienda adquirida por herencia al fallecimiento de su padre en el año 1991. En su día fue presentada liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en la que se declaró el valor catastral de la vivienda. En el año 2003 se otorgó escritura pública de liquidación de sociedad conyugal y aceptación de herencia, valorando la vivienda en 100.000 euros, valor superior al declarado a efectos del citado impuesto.” Se pregunta por el “valor de adquisición a tener en cuenta a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial.”

Se responde que “en los supuestos de adquisición por herencia el valor de adquisición será el valor declarado o, en su caso, el valor comprobado, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Este valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización previstos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2014, que se aplicarán sobre los distintos componentes del valor de adquisición atendiendo al año en que hubieran sido satisfechos.”

 

Nº de Consulta: V3864-15

Fecha: 03/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el valor Añadido

Materia: Sujeción de la cesión del remate al IVA cuando se efectúa mediante precio por el ejecutante

En esta Consulta se trata entre otras cuestiones del supuesto expuesto. Para la Dirección General debe distinguirse dos supuestos:

a) La cesión del remate efectuada mediante precio por el ejecutante, (acreedor hipotecario) a un tercero (la entidad consultante). Dicha operación estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo previsto en el artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, que grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

A estos efectos, según el apartado dos de dicho artículo 4, se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, las transmisiones de derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.
Por tanto, la cesión del remate objeto de consulta estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, constituyendo la base imponible de esta operación el importe total de la contraprestación que el acreedor hipotecario perciba del tercero cesionario por la transmisión de dicho derecho, que de acuerdo con la descripción de hechos parece corresponderse con el importe adicional que satisface, que parece ser el precio acordado por el remate.

b) La transmisión del inmueble objeto de subasta judicial efectuada por el propietario al cesionario del remate.

Tal entrega estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si el transmitente es un empresario o profesional y el inmueble forma parte de su patrimonio empresarial o profesional. 

En el supuesto de sujeción al impuesto la referida transmisión podrá estar exenta o no dependiendo de la naturaleza del inmueble objeto de la subasta (terreno rústico, solar, edificación nueva, segunda transmisión de edificación, etc.), sin perjuicio de la renuncia a la exención contenida en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992.

En el supuesto que la transmisión del inmueble estuviera sujeta al Impuesto y no exenta, la base imponible sobre la que se repercutirá el Impuesto sobre el Valor Añadido en la correspondiente factura será el importe total de la contraprestación que resulte de la adjudicación del citado inmueble en la subasta pública realizada. Que de acuerdo con el contenido de la consulta se corresponde con el importe del crédito que el acreedor hipotecario vería cancelado. Esto es, el valor de adjudicación.”

Por otro lado, “cuando la declaración de voluntad de ceder el remate a un tercero se efectuase con posterioridad a la celebración de la subasta, se produciría una doble transmisión del dominio del inmueble, la efectuada por el propietario al acreedor hipotecario inicial y la que este realiza al consultante. En cuanto a esta última, resultaría sujeta y exenta del tributo, en el caso de tratarse por ejemplo de una 
segunda transmisión de edificación, si concurren los requisitos para la aplicación de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 22º, de la Ley 37/1992, estando la transmisión de la vivienda, en este caso, sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad «transmisiones patrimoniales onerosas», habida cuenta de lo establecido en el artículo 4, apartado cuatro de la citada Ley 37/1992, salvo en los casos en que se renuncie a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en la forma prevista en los artículos 20.Dos de la Ley 37/1992 y 8.1 del Reglamento del Impuesto.”

En el caso de la cesión del remate se podría dar la inversión del sujeto pasivo cuando el cesionario, sujeto pasivo del IVA, pague a la parte acreedora, sujeto pasivo del IVA, el importe del crédito y un importe adicional.

En nuestro trabajo “La fiscalidad de la cesión del remate” publicado en notariosyregistardores.com el pasado 23 de julio de 2015 estudiamos las cuestiones tratadas en esta consulta. En dicho trabajo efectuamos una crítica de la doctrina consolidada del TS que considera no sujeta a IVA la cesión mediante precio de su posición. Por las razones que expusimos dicha conclusión es un error que no ha sido acogido, con buen criterio, por la Dirección General de Tributos en la presente Consulta.

 

Nº de Consulta: V3882-15

Fecha: 04/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La sociedad consultante ha firmado un pacto con otra sociedad por la que se compromete, a cambio de una compensación, a no participar en proyectos o acudir a concursos públicos que puedan generar competencia con dicha sociedad.” Se pregunta por la “sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “en el caso planteado en la consulta el pago de la compensación acordada no tiene naturaleza indemnizatoria puesto que supone la contraprestación de una prestación de servicios, en particular, de una obligación de no hacer que se manifiesta en el compromiso de no participación en determinados proyectos o concursos públicos. 

En consecuencia, con lo anterior dicha prestación de servicios al ser realizada por un empresario o profesional constituirá una operación sujeta al Impuesto que se gravará al tipo general del 21 por ciento.”

 

Nº de Consulta: V3884-15

Fecha: 04/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La sociedad consultante tiene previsto transmitir su contrato de explotación hotelera. La entidad adquirente se subrogará en el contrato de arrendamiento previo.” Se pregunta por la sujeción al IVA.

Se responde que “la entidad consultante pretende transmitir el contrato de explotación de un hotel subrogándose el adquirente en el contrato de arrendamiento previo.

En consecuencia, cabe concluir que en este supuesto dicha operación a falta de otros elementos de prueba, está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al constituir una mera cesión de bienes o derechos que, por sí misma, no es capaz de funcionar autónomamente. En particular, la operación debe calificarse como la cesión del derecho a explotar un bien, en este caso un negocio hotelero.

Lo anterior no queda desvirtuado por el hecho de que el adquirente se haga cargo de la plantilla de trabajadores del hotel.”

 

 Nº de Consulta: V3893-15

Fecha: 04/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas

Materia: “El consultante es propietario de una vivienda que tiene arrendada a estudiantes. Cuando finaliza el curso académico, y en lugar de contratar a una empresa, él mismo efectúa una limpieza a fondo de dicha vivienda para prepararla para nuevos inquilinos el siguiente curso.” Se pregunta “si puede considerarse en el IRPF como gasto deducible de los rendimientos del capital inmobiliario el coste de mercado de dicha limpieza”

Se responde que “en el presente caso y según se desprende de lo manifestado por el consultante, éste no ha satisfecho cantidad alguna por la limpieza de la vivienda de su propiedad por lo que en ningún caso podrá considerar como deducible el coste de mercado de dicha limpieza.”

 

Nº de Consulta: V3902-15

Fecha: 04/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante adquirió en 2007 acciones de una sociedad por un importe de 325.000 euros. Para dicha adquisición la propia sociedad le concedió un préstamo por ese importe con un interés post pagable y exigible en el momento en que se produjera la venta de tales acciones. Dado que el consultante ha procedido a la venta de esas acciones, se plantea si podría deducir del valor de transmisión el importe de los intereses satisfechos en el momento de la venta a los efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial obtenida.”

Se responde que “el valor de transmisión de las acciones será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por lo tanto, el consultante no podrá minorar del valor de transmisión los intereses correspondientes al préstamo obtenido para la adquisición de tales acciones y satisfechos en el momento de la transmisión.”

 

Nº de Consulta: V3880-15

Fecha: 04/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad civil inscrita en el Registro Mercantil que desarrolla una actividad profesional (abogacía y administración de fincas) que viene tributando en el régimen de entidades en atribución de rentas, de manera que cada uno de los partícipes ha venido imputando en su declaración de renta los rendimientos y retenciones correspondientes en virtud de su participación.
También es copropietaria de diversos inmuebles (viviendas y locales) que son objeto de arrendamiento a través de una comunidad de bienes no inscrita en el Registro Mercantil y que no dispone de persona empleada.

Hasta la fecha los partícipes no tienen sueldo establecido, sino que participan en los beneficios y la sociedad civil no lleva contabilidad ajustada al Código de Comercio.”

Se pregunta “si la sociedad civil mencionada tiene personalidad jurídica y si el ejercicio de la abogacía y administración de fincas tiene carácter mercantil. Y si debe la sociedad civil tributar a partir del 1 de enero de 2016 por el Impuesto sobre Sociedades.”

Ser responde que en “el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que goza de personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó mediante documento público y se procedió a la inscripción en el Registro Mercantil. Adicionalmente, la entidad consultante desarrolla una actividad de abogacía y administración de fincas. De los datos manifestados en el escrito de la consulta se desprende que no le resulta de aplicación la Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales, por lo que debe entenderse que el objeto de la entidad tiene naturaleza mercantil. Por lo tanto, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, por cumplir los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.”

Para la Consulta V3293-15 de 09/12/2015 se aplica el mismo régimen a una sociedad civil no inscrita en el Registro Mercantil que se dedica a la actividad de quiosco de prensa. Igualmente, para la Consulta V3963-15 de 14/12/2015, si se trata de una sociedad civil no inscrita en el Registro Mercantil que se dedica a la actividad de gabinete de Psicología pues su actividad no se encuentra excluida del ámbito mercantil. Esta última afirmación causa nuestra perplejidad, aunque también es contenida en la Consulta V4164-15 de 30/12/2015, en relación con una sociedad civil que tiene por objeto la actividad de odontología y no está sometida a la Ley 2/2007.

Igual conclusión se obtiene por la Consulta V4098-15 de 21712/2015 para una sociedad civil que se dedica al alquiler de una propiedad urbana.

 

Nº de Consulta: V3929-15

Fecha: 09/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “El consultante, es una persona física, se dedica a la actividad de notario, encuadrada en el Epígrafe 733 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

Está considerando realizar, antes de la finalización del ejercicio en curso, la operación consistente en la aportación del inmueble donde desarrolla la actividad económica a una sociedad ya constituida, ya que en el marco de una profunda reestructuración de las deudas con entidades de crédito que posee la sociedad, las entidades solicitan la aportación de garantías, entre ellas el inmueble. Una vez aportado el inmueble, el consultante sería titular de más de un quince por ciento de la sociedad.

Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración es otorgar una novación de la deuda que tiene la sociedad con una entidad de crédito. En la actualidad la sociedad carece de capacidad de generar recursos suficientes para poder amortizar el préstamo, ya que el activo está constituido por acciones en bolsa pignoradas, así como de dos edificios que se encuentran en rehabilitación. Por otra parte, se quiere aportar dicho inmueble para obtener mayores facilidades de cara a operaciones con endeudamiento con entidades de crédito.” Se pregunta “si la operación descrita a aportación no dineraria especial se puede acoger al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.”

Se responde que “en el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de dotar de mayores garantías a la sociedad en el marco de una reestructuración de las deudas con las entidades de crédito y obtener una mayor facilidad para obtener créditos bancarios. Estos ratios se consideran económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS. Según dicho artículo 82.2 “no se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

 

Nº de Consulta: V3949-15

Fecha: 10/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “La consultante manifiesta que, en el marco de la extinción del régimen de separación de bienes en el proceso de divorcio de la consultante y su cónyuge, este quedaría obligado a satisfacer la compensación económica a favor de su cónyuge prevista en el artículo 1438 del Código Civil.” Se consulta “la tributación que correspondería a la citada compensación en el IRPF”

 Se responde que “a efectos del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, la cuantía de la compensación prevista en el artículo 1438 del Código Civil, establecida en la sentencia o en el convenio ratificado judicialmente correspondiente al procedimiento de divorcio, no constituye renta para su perceptor ni reduce la base imponible del cónyuge obligado a satisfacerla.”

 

Nº de Consulta: V3958-15

Fecha: 11/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: “En el año 2008 se otorga escritura de compraventa por la que el consultante, su madre y hermanos, venden una finca a una entidad mercantil dedicada a la promoción de viviendas. Se fija como precio el equivalente al porcentaje del veinticinco por ciento de las ventas de los diferentes elementos constructivos a edificar por la promotora, cantidad que se aplaza para ser satisfecha a medida que se produzcan las transmisiones de los diferentes elementos constructivos, estableciéndose que si en el plazo de ocho años no estuviera concluida la edificación proyectada o no se hubiera completado la venta de los diferentes elementos constructivos, el pago del precio estipulado se sustituirá por la entrega de los elementos constructivos edificados. 

En el momento de otorgarse la escritura la entidad adquirente abonó por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados 170.000 euros.

A consecuencia de la crisis inmobiliaria, no se ha podido llevar a cabo la edificación, quedando solo un año para finalizar el plazo de ocho años establecido.” Se pregunta “qué cantidad tendrían que abonar los vendedores por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el cambio de titularidad del terreno, en caso de que el terreno volviera a su propiedad, ya sea por acuerdo amistoso o por vía judicial declarando nulo el contrato.“

La Conclusión del Centro Directivo es la siguiente:

“Si se acude a la vía judicial y se declare o reconozca judicialmente, por resolución firme, la nulidad, rescisión o resolución del contrato, la entidad promotora tendría derecho a la devolución del impuesto satisfecho en su día, siempre que se reclame dentro del plazo de prescripción establecido en Ley General Tributaria, a contar desde que la resolución judicial sea firme.

Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes no solo no procederá la devolución del impuesto que en su día satisfizo la promotora, sino que se considera producida una nueva transmisión del terreno a favor del consultante y los demás vendedores que, por tanto, deberá tributar nuevamente, ya sea por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o por el Impuesto sobre el Valor Añadido y la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados, en función de que la entrega del terreno esté o no sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

NO SUJECIÓN A ITP DEL EXPEDIENTE DE DOMINIO SI EL PROMOTOR PAGÓ El IMPUESTO CORRESPONDIENTE AL TÍTULO

Nº de Consulta: V3989-15

Fecha: 16/12/2015

 Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “En el año 2008 la entidad consultante adquirió una finca por la cual liquidó el correspondiente Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Para poder inscribir dicha finca deben proceder a realizar un expediente de dominio.” Se pregunta “si dicho expediente de dominio quedaría nuevamente sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde que “en el escrito de la consulta manifiesta que en el Registro de la Propiedad correspondiente les han indicado que el título que suple el expediente de dominio es el del título de adquisición que realizó la propia entidad consultante. En tal caso, al haber tributado la entidad consultante por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la adquisición del inmueble, el expediente de dominio que realice actualmente no quedará sujeto al Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V4143-15

Fecha: 30/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una sociedad mercantil que, ante el impago de un crédito por un cliente, y habiendo transcurrido el plazo de un año, procedió a interponer reclamación judicial para el cobro del crédito. Practicó una modificación de base imponible por insolvencia del deudor conforme al artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992 y emitió la correspondiente factura rectificativa. Posteriormente la sociedad deudora entró en concurso de acreedores. La consultante consiguió el cobro del crédito a través de los avalistas, administradores de la sociedad deudora, por lo que ha desistido de la reclamación judicial.” Se pregunta si “tras el cobro procede modificar al alza la base imponible de la operación.”

Se responde que “en diversas contestaciones a consultas vinculantes, entre otras, la de 31 de mayo de 2010, número V1194-10, se pronunció este Centro Directivo en relación al acuerdo transaccional como una forma de terminación del proceso judicial distinta del desistimiento, de forma que los efectos del acta de conciliación en el que el acuerdo se plasme tendrá los mismos efectos que una sentencia judicial dictada sobre el fondo del asunto. Este acuerdo transaccional es el regulado a partir de los artículos 19 y 415 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE de 8 de enero). Así pues, en caso de un acuerdo transaccional en los términos previstos por la normativa citada, como acuerdo homologado judicialmente, determinará que no se procederá a la modificación al alza de la base imponible.

De este modo, en caso de que se hubiera puesto fin al procedimiento en virtud de dicho acuerdo transaccional, no procederá modificar al alza la base imponible.

En caso contrario, si como se deduce del escrito de consulta, se trata de un desistimiento del procedimiento judicial, sí procederá efectuar tal modificación al alza.”

 

Nº de Consulta: V4148-15

Fecha: 30/12/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “La consultante, arrendador de un bien, obtuvo el reconocimiento por sentencia judicial firme a una mayor renta de su arrendatario desde julio de 2012.” Pregunta por el “tipo impositivo aplicable a la mayor renta reconocida. Rectificación de cuotas.”

Se responde que “en el caso particular de las operaciones de tracto sucesivo, el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido se produce en el momento en el que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción, de acuerdo con lo establecido en el artículo 75, apartado uno, número 7.º, párrafo primero, de la Ley del Impuesto. Se trata, entre otros, y por citar solamente los supuestos de mayor incidencia general, de los suministros de electricidad y gas, así como la prestación de servicios telefónicos.

Dado que en dicho tipo de operaciones el devengo tiene lugar conforme a la exigibilidad de la contraprestación (precio), resultará plenamente ajustado a Derecho el gravamen a los nuevos tipos impositivos cuando se trate de contraprestaciones exigibles contractualmente con posterioridad al 31 de agosto de 2012, aun cuando se trate de servicios o suministros que se correspondan con períodos de consumo anteriores a esa fecha, pero cuya exigibilidad del precio sea posterior a la misma.”

“El artículo 80, apartado dos, de la Ley 37/1992 prevé que la base imponible del Impuesto deba modificarse en la cuantía correspondiente cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio se altere el precio de la operación después del momento en que la misma se haya efectuado.

Por tanto, habiéndose fijado por sentencia judicial firme un mayor importe de la renta de un arrendamiento sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, el arrendador deberá proceder a rectificar las cuotas impositivas repercutidas aplicando el tipo que hubiera estado vigente en el momento del devengo con arreglo a los criterios recogidos en el punto 2 anterior.”

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 13 de enero de 2015, Nº 5570/2013, Vocalía décima. Impuesto sobre Sociedades. Comprobación de valores. Tasación Pericial Contradictoria (TPC). Falta de notificación al interesado del derecho a promover la TPC:

“Se matiza el criterio anteriormente mantenido por este TEAC, en los casos de incumplimiento de la Administración de comunicar al interesado la posibilidad de promover la TPC, en el sentido de que, si bien ciertamente la TPC es un medio de impugnación, se considera que no es un defecto de notificación de la liquidación con que concluye el procedimiento, por lo que este no se retrotrae sino que, sin entrar en el análisis de las cuestiones de fondo planteadas, simplemente se ordena que se comunique al contribuyente ese medio de impugnación que en su día no se dio, así como que se le conceda un nuevo plazo de interposición de recurso de reposición o reclamación económico administrativa, pues es dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación, cuando puede el interesado promover la TPC.”

 

Resolución de 21 de enero de 2016, Nº 9637/2015, Vocalía duodécima. IVA. Ejercicio del derecho a optar por deducir cuotas soportadas en el período de liquidación o en posteriores. Rectificación al alza de las cuotas deducidas en un período. Modificación de la opción.

“La inclusión de las cuotas de IVA soportadas en la autoliquidación correspondiente a un período de liquidación constituye una opción, en el sentido que el contribuyente facultativamente puede optar por ejercer el derecho a la deducción en el período en el que se soportaron las cuotas o en cualquiera de los posteriores. Dicha opción no es susceptible de modificación una vez vencido el plazo de presentación de la autoliquidación de ese período, sin perjuicio del ejercicio de ese derecho en las siguientes de conformidad con el artículo 99.3 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido”

 

CONSULTAS FISCALES PLANTEADAS A LA AGENCIA TRIBUTARIA DE CATALUÑA Y LA DIRECCIÓN GENERAL DE FINANCIACIÓN, TRIBUTOS Y JUEGO DE LA JUNTA DE ANDALUCÍA

Consulta ATC Nº 2015/25 de 25 de noviembre de 2015. Cuestión planteada DONACIÓN DE FINCA PARA CONSTITUIR LA VIVIENDA HABITUAL DEL DONATARIO Se dona de padre a hijo la mitad de una finca que ya constituye la vivienda habitual del donatario (primera) en cuanto él es propietario de la restante mitad (adquirida por compraventa). El donatario reúne los demás requisitos de edad y base imponible de renta. También se plantea la cuestión en el siguiente caso: donación de padre a hijo de la mitad de la finca que constituye la vivienda habitual del donatario, pero en este caso el donante conserva la mitad de la propiedad de la finca (ambos convivirán en el mismo domicilio). En ambos casos, ¿sería aplicable la reducción del 95% del valor de la cuota indivisa donada prevista para los casos de adquisición de primera vivienda habitual?

Se responde que “la ATC considera que, excepto en el supuesto de adquisición por cónyuges, la donación tiene que afectar a la totalidad del inmueble, no se admiten indivisos. La consulta adjunta 318E/10 trata de una operación de venta de la mitad y donación de la restante mitad, ambas operaciones en la misma escritura, y no se ha admitido. Entiendo que, si no se admite una donación de la mitad con compra de la otra mitad de manera simultánea en la misma escritura, tampoco una donación de la mitad con compra de la otra mitad realizada con anterioridad. De la misma manera, tampoco sería aplicable en caso de la donación de la mitad indivisa, reservándose el padre la propiedad de la otra mitad.”

Criterio distinto es el que tiene la Dirección General de Financiación, Tributos y Juego de la Consejería de Hacienda de la Junta de Andalucía cuando se trata de la donación de dinero, pues en la Consulta 06/2013, de 04-06-2013 declaró que “el artículo 22 del Decreto Legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, establece una reducción propia por la donación de dinero a descendientes para la adquisición de la primera vivienda habitual. De la redacción del precepto no se infiere que el donatario deba adquirir la totalidad del pleno dominio. Así pues, y suponiendo que concurren los demás requisitos de la deducción, procederá aplicarla en los casos en que se constituya un proindiviso sobre la titularidad de la vivienda habitual, en este sentido se ha pronunciado antes este centro directivo en la Consulta 12/2011.

 Por otra parte, en el párrafo ultimo dice este mismo artículo 22 que, en el caso de dos o más donaciones, provenientes del mismo o de diferentes ascendientes, adoptantes o personas equiparadas a ésta, la base de la reducción será el resultado de sumar el importe de todas ellas, sin que pueda exceder de 120.000 euros, con carácter general, o de 180.000 euros, cuando el donatario sea persona con discapacidad.

El límite cuantitativo de la donación, 120.000/180.000 euros es por donatario, sea para su compra total o en proindiviso y se expresa sin límite temporal alguno, de forma que se pueden hacer varias donaciones simultáneas o sucesivas en el tiempo a un mismo donatario primero para la compra de una parte de la vivienda y después para comprar el resto, si bien el exceso sobre el límite cuantitativo no gozará de reducción. Ello sin perjuicio de la obligación de acumulación de donaciones si se cumplen los plazos previstos en el artículo 30 de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

El beneficio establecido en Andalucía no se aplica a la donación de un inmueble de un padre a un hijo para que lo destine a vivienda habitual, declarando la Consulta 1172013, de 09/09/2013 , que “el criterio que este Centro Directivo viene manteniendo para la aplicación de los beneficios fiscales relacionados con la vivienda habitual del contribuyente es el de no extender a otros hechos imponibles como la donación de un inmueble, en aplicación del artículo 14 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria que no admite la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.”

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

SUJECIÓN A IVA A PARTIR DE LA LEY 16/2012 DE LA ADJUDICACIÓN DERIVADA DE LA EXTINCIÓN DE UN COMUNIDAD

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de junio de 2015, Recurso 677/2013. Sujeción a IVA de la adjudicación resultante de la extinción de la comunidad. “El Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha venido recogiendo la tesis, entre otras muchas, en su Sentencia de 6 de mayo de 2014 (recurso 1523/2010), según la cual, «en el supuesto de una promoción inmobiliaria en régimen de comunidad de bienes la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes y no es una transmisión patrimonial propiamente dicha ni a efectos civiles ni a efectos fiscales. En consecuencia, por primera transmisión a efectos del IVA solamente puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero. Es decir, la transmisión que realiza la comunidad de bienes promotora a los comuneros no puede revestir el carácter de entrega de bienes a los efectos del impuesto del IVA pues ninguna transmisión puede apreciarse cuando nos encontramos ante la concreción de la cuota que en la comunidad corresponde a cada comunero , partiendo de la base que, al no constar lo contrario, nos encontramos ante una comunidad romana o por cuotas, y que la concreción de esa cuota ideal en bienes materiales no supone operación transmisiva alguna que pueda ser calificada de entrega de bienes a efectos del IVA. De ello deriva que las entregas de inmuebles realizadas por uno de los comuneros a terceros con posterioridad a la previa división y adjudicación de los inmuebles efectuadas por las comunidades de bienes tienen la consideración de primeras entregas de edificaciones, encontrándose sujetas y no exentas del IVA. A esta argumentación no afecta la circunstancia de que el propio artículo 8. apartado dos.2 de la Ley del IVA 37/1992, de 28 de diciembre, dispone que tienen la consideración de entrega de bienes las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, pues el precepto se refiere a la adjudicación de bienes concretos que integraban el patrimonio de las sociedades o comunidades, lo que no es el caso de la transformación de la cuota ideal indivisa sobre el haber partible en cuota concreta sobre uno de los lotes – pisos o locales- resultantes de la división, en los que, como se ha dicho, no hay traslación de dominio. Y no puede olvidarse que el Tribunal Supremo en las sentencias referidas establece el criterio a que venimos refiriéndonos desde la perspectiva de la problemática que plantea la aplicación de ambos impuestos-ITP e IVA-en los supuestos de » promoción de edificios en régimen de comunidad de bienes y derechos».

A la aplicación de dicha tesis no obsta la reforma de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, operada en virtud de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, con la que se introdujo un nuevo apartado en el citado artículo 8.2 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , según el cual «en particular, se considerará entrega de bienes la adjudicación de terrenos o edificaciones promovidos por una comunidad de bienes realizada en favor de los comuneros, en proporción a su cuota de participación..», y ello por cuanto que además de ser posterior al devengo del tributo que ahora se trata, dicha norma no puede considerarse de alcance meramente interpretativo o aclaratorio del anterior contenido del precepto, que, como se ha visto, no era interpretado en ese mismo sentido, y ello, por lo tanto, a pesar de lo que sobre ese objeto «meramente clarificador» de la nueva norma se indica en el apartado VII de la Exposición de Motivos de la Ley 16/2012, objeto que solo puede considerarse referido a la ulterior aplicación del precepto.”

La Consulta V0112-16, de 15/01/2016, ratifica dicho criterio al declarar que “la disolución de la comunidad de bienes existente sobre inmuebles afectos a una actividad económica, da lugar a una adjudicación efectuada por la comunidad de bienes que, de acuerdo con el citado artículo 8.dos.2º de la Ley 37/1992 –IVA-, se califica como entrega de bienes y que está sujeta al Impuesto al tener la referida comunidad la condición de empresario o profesional.”

El Inspector de Hacienda excedente Francisco Javier Sánchez Gallardo, uno de las máximos especialistas en materia de IVA, al estudiar la comunidad de propietarios para la promoción de viviendas en su obra “IVA para expertos”, segunda edición, 2015, página 206, escribe que “las cantidades dinerarias que se aportan por los comuneros han de considerarse como pagos a cuenta de las entregas futuras de las viviendas, por lo que han de dar lugar al devengo del IVA y al 10%, supuesto que este sea el tipo impositivo aplicable.

Las entregas que realizan a su disolución, total o parcial, son entregas de bienes a las que, tratándose de viviendas, se les aplica el 10% en términos equivalentes a los de cualquier otra entrega de viviendas; salvo que concurrieran los requisitos para que tributen al 4%. Esto es, aunque la citada entrega no suponga una transmisión de las viviendas, sino una mera especulación que, desde el punto de vista civil, no supone una transmisión de la propiedad sobre dichas viviendas.”

Hace constar que la doctrina jurisprudencial del TS es anterior a la modificación que se introdujo, referida arriba en la Sentencia, y que entró en vigor a partir del 28 de diciembre de 2012

Un matiz distinto es el que resulta de la Consulta V3131-15, de 16/10/2005, cuando “las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, y no la entidad o conjunto de componentes de ésta, no se podrá considerar, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la existencia de una entidad que, por sí misma, y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto.” Aquí implícitamente se está haciendo referencia a la llamada comunidad a la valenciana en la que cada comunero construye su propia unidad en la propiedad horizontal, por lo que la posterior venta que realice dicho comunero es primera transmisión a efectos del IVA.

 

Lucena, a 26 de febrero de 2016

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

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