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JOAQUÍN ZEJALBO MARTÍN,

NOTARIO CON RESIDENCIA EN LUCENA (CÓRDOBA)

El pasado miércoles, 23 de marzo de 2016, se publicaron en el BOE, entre otras, dos Sentencias del Tribunal Constitucional cuyo contenido se puede sintetizar en el título de estas notas arriba escrito. A su vez, la doctrina coincidente de ambos pronunciamientos está recogida en los respectivos Fundamentos 4 y 5, que a continuación se reproducen, destacándose en negrito los puntos más interesantes.

Sala Primera. Sentencia 25/2016, de 15 de febrero de 2016. Cuestión de inconstitucionalidad 6245-2014. Planteada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, en relación con el artículo 6.1.1 c) de la Ley de la Asamblea Regional de Murcia 15/2002, de 23 de diciembre, de medidas tributarias en materia de tributos cedidos y tasas regionales. Límites a la potestad tributaria de las Comunidades Autónomas: nulidad del precepto legal autonómico que introduce un medio a aplicar en los procedimientos de comprobación de valores no contemplado en la normativa estatal (STC 161/2012). Transcribimos de dicha Sentencia el Fundamento de Derecho 4: «El Gobierno autonómico sostiene, en defensa de la constitucionalidad de la norma cuestionada, que la comprobación de valores es un acto de trámite del procedimiento de gestión tributaria y que el art. 41.2 de la Ley 21/2001 reconoce a las Comunidades Autónomas –y, por tanto, a la Región de Murcia–, competencia para «regular los aspectos de gestión y liquidación» del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados. 

Ahora bien, debemos tener en cuenta, en primer lugar, que la comprobación de valores no es un acto de trámite, como alega el Gobierno de la Comunidad Autónoma, sino el acto resolutorio de un procedimiento tributario. En segundo término, como ya indicamos en la STC 161/2012, FJ 7, a la que aluden todos los intervinientes en este proceso, la regla contenida en el art. 41.2 de la Ley 21/2001 tiene como límite, en el caso de la comprobación de valores, lo dispuesto en el art. 47.1 a) de la misma Ley, que obliga a seguir en dicho procedimiento los «mismos criterios que el Estado». 

En la citada STC 161/2012 resolvimos el recurso de inconstitucionalidad interpuesto contra el art. 23.4, último párrafo, inciso final, de la Ley del Parlamento de Andalucía 10/2002, de 21 de diciembre, por la que se aprueban normas en materia de tributos cedidos y otras medidas tributarias, administrativas y financieras. La norma impugnada regulaba el dictamen de peritos de la Administración precisando los medios a emplear en el mismo y, en concreto, la posibilidad de que el perito aplicara el valor consignado en las declaraciones presentadas a efectos de liquidación del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados por el préstamo hipotecario. 

En la mencionada STC 161/2012 concluimos que la competencia que se reconoce a las Comunidades Autónomas para regular «los aspectos de gestión y liquidación» (arts. 48.2 y 49.2 de la Ley 22/2009, aplicable en el caso allí resuelto, cuyo contenido coincide con el del art. 41.2 de la Ley 21/2001, aquí aplicable) no puede suponer una modificación de los medios de comprobación de valores previstos en la normativa estatal, ya que la propia Ley de cesión obliga a las Comunidades Autónomas a sujetarse a los criterios del Estado [art. 55.1 a) de la Ley 22/2009, coincidente con el art. 47.1 a) de la Ley 21/2001]. 

En aquel pronunciamiento señalamos, respecto de la norma andaluza enjuiciada, que «desvirtúa, sin embargo, los criterios estatales, en concreto el dictamen de peritos, al que desprovee del carácter independiente que tiene en la Ley General Tributaria. Además, no hay que olvidar que esta ley es una ‘verdadera norma de unificación de criterios a cuyo través se garantiza el mínimo de uniformidad imprescindible en los aspectos básicos del régimen tributario’ (STC 66/1998, de 18 de marzo, FJ 14), fundamental también ‘para garantizar a los administrados un tratamiento común ante las Administraciones públicas’ (STC 14/1986, de 31 de enero, FJ 14), tratamiento de la expresada índole que quedaría conculcado en el supuesto de prevalecer el criterio que refleja el precepto de la Ley andaluza a que nos venimos refiriendo» (STC 161/2012, FJ 7). 

En el presente caso no se modifica uno de los medios de comprobación previstos en la Ley general tributaria; se va más allá, introduciendo ex novo un medio no recogido en dicha Ley. Debemos concluir que la norma autonómica murciana que aquí se valora excede el ámbito competencial establecido en la Ley de cesión de tributos. La extralimitación se circunscribe temporalmente al periodo comprendido entre el 1 de enero de 2003 (fecha de entrada en vigor del precepto en cuestión) y el 30 de noviembre de 2006, ambos inclusive, dado que con efectos de 1 de diciembre de 2006 se incorporó a la Ley general tributaria el medio de comprobación «valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación hipotecaria», desapareciendo así el exceso de la Ley autonómica respecto de la estatal.»

 Pleno. Sentencia 33/2016, de 18 de febrero de 2016. Recurso de inconstitucionalidad 5458-2015. Interpuesto por el Presidente del Gobierno en relación con varios preceptos de la Ley del Parlamento de Galicia 12/2014, de 22 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas. Límites de la potestad tributaria de las Comunidades Autónomas, competencias sobre minas: nulidad del precepto legal autonómico relativo a los medios de comprobación de valores en tributos cedidos (STC 161/2012). La esencia de su doctrina está en el Fundamento de Derecho 5: «Conforme a la doctrina constitucional descrita -refiriéndose a la Sentencia del TC, 161/2012-  el art. 57 LGT es, por la remisión que hace el art. 55.1 de la Ley 22/2009 a los criterios de comprobación de valores del Estado, el parámetro de contraste del precepto recurrido que habremos de usar en el enjuiciamiento de constitucionalidad que nos incumbe. 

La norma gallega recurrida admite como medio de comprobación de valores en el impuesto sobre sucesiones y donaciones y en el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, ambos tributos cedidos a la Comunidad Autónoma por la Ley 17/2010, el de capitalizar el rendimiento al interés de demora ex art. 26.6 LGT. El art. 57 LGT, en la letra a) de su apartado 1, dispone que «el valor de [los] elementos determinantes de la obligación tributaria podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los siguientes medios: a) capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale». A esto hay que añadir que las leyes estatales que disciplinan el impuesto sobre sucesiones y donaciones (Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del impuesto sobre sucesiones y donaciones) y el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados) no contienen regulación alguna referida específicamente a este método de cálculo del valor de los elementos determinantes de la obligación tributaria, por no prever ni siquiera establecen el porcentaje al que se realizará la capitalización del rendimiento, limitándose a reenviar genéricamente al art. 52 LGT 1963 (sustituido por el art. 57 LGT 2003). Por todo ello, y contrariamente a la alegación principal del Letrado de la Xunta de Galicia, constatamos que las respectivas leyes estatales que regulan estos dos tributos no contemplan este método de comprobación de valores. 

A partir del contenido normativo expuesto, la comparación del precepto recurrido con el art. 57.1 a) LGT muestra que lo decisivo para determinar si la norma autonómica encaja en el marco diseñado por la estatal es la comprensión del enunciado «ley de cada tributo» presente en el art. 57.1 a) LGT. Esta es, como ya se ha dejado indicado, la cuestión en torno a la que gira la discrepancia de las partes. El Abogado del Estado considera que con esa locución se alude a la Ley estatal que regula específicamente cada tributo, mientras que las partes recurridas entienden que la finalidad del 57.1 a) LGT es simplemente evitar que la Administración al usar este medio de valoración pueda elegir el porcentaje de capitalización libremente, con lo que no ven obstáculo alguno para que esa expresión abarque tanto la Ley estatal como la Ley autonómica, máxime cuando los arts. 48.2 y 49.2 de la Ley 22/2009 atribuyen a las Comunidades Autónomas facultades normativas en relación a la gestión del impuesto sobre sucesiones y donaciones y el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados. 

El primer argumento a tener en cuenta es que, conforme se ha dejado transcrito, la STC 161/2012, FJ 6, después de afirmar que el art. 57.3 LGT se remite a su vez a la «legislación de cada tributo» para la regulación concreta de los medios de valoración, examina exclusivamente las leyes estatales que disciplinan impuesto sobre sucesiones y donaciones y el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, respectivamente el art. 18.1 de la Ley 29/1987 y el art. 46.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993. Si la STC 161/2012 entendió que cuando el art. 57.3 LGT utiliza la mención «normas de cada tributo» se refiere solo a las estatales con mayor motivo hay que entender que, por ser más restrictiva, la locución «ley de cada tributo» ex art 57.1 a) LGT comprende de igual modo las leyes estatales únicamente. 

Avala también esta solución un argumento referido de un modo singular al método de comprobación que nos ocupa. La STC 161/2012, FJ 7 recogiendo doctrina constitucional anterior, razonó que «no hay que olvidar que esta ley [la LGT] es una ‘verdadera norma de unificación de criterios a cuyo través se garantiza el mínimo de uniformidad imprescindible en los aspectos básicos del régimen tributario’ (STC 66/1998, de 18 de marzo, FJ 14), fundamental también ‘para garantizar a los administrados un tratamiento común ante las Administraciones públicas’ (STC 14/1986, de 31 de enero, FJ 14)». Admitir que el enunciado «ley de cada tributo» recogido en el art. 57.1 a) LGT abarca las leyes autonómicas supondría que éstas podrían respecto de un determinado tributo, en este caso en relación al impuesto sobre sucesiones y donaciones y al impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, prever la posibilidad de usar como método de comprobación de valores el de imputación de rendimientos, así como establecer el porcentaje conforme al que dicha imputación se realizaría, con lo que se generarían sustanciales diferencias entre Comunidades Autónomas en el cálculo de los elementos determinantes de la obligación tributaria, lo que, en particular tratándose de impuestos estatales como el impuesto sobre sucesiones y donaciones y el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, sería contradictorio con las indicadas finalidades –asegurar un mínimo de uniformidad en los aspectos básicos del régimen tributario y garantizar a los administrados un tratamiento común ante las Administraciones públicas– que la doctrina constitucional viene atribuyendo a esta norma jurídica. 

Establecido que el sentido constitucionalmente adecuado de la expresión «ley de cada tributo» del art 57.1 a) LGT es que alude a la Ley estatal que regula cada tributo, el contraste con esta norma estatal del precepto autonómico recurrido arroja el resultado de que éste último, a pesar de que ni la Ley estatal que disciplina el impuesto sobre sucesiones y donaciones ni la que regula el impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados admiten la comprobación de valores mediante capitalización de rendimientos, ha previsto este método de valoración para el cálculo de los elementos determinantes de la obligación tributaria en esos dos tributos cedidos, con lo que ha incidido en una materia que le está vedada por el juego combinado del art. 57.1 a) LGT y las leyes estatales reguladoras del impuesto sobre sucesiones y donaciones y del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados. 

En conclusión, y sin perjuicio de reiterar que la Comunidad Autónoma de Galicia tiene atribuidas facultades normativas en materia de gestión de los tributos cedidos y en particular del impuesto sobre sucesiones y donaciones y del impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, la norma autonómica impugnada resulta contraria al mandato contenido en el art. 55.1 de la Ley 22/2009, a tenor del cual los órganos de gestión tributaria de la Comunidad Autónoma tan sólo podrán incoar expedientes de comprobación de valores utilizando los mismos criterios que el Estado, y en consecuencia significa una extralimitación en el ámbito de cesión de tributos que supone la inconstitucionalidad de la norma autonómica por invadir la competencia estatal sobre estos tributos (art. 149.1.14 CE en relación con los arts. 133.1 y 157.3 CE). 

La anterior conclusión, y la declaración de inconstitucionalidad y nulidad que conlleva del art. 27.5 del Decreto Legislativo 1/2011, en la redacción que le da el art. 5.2 de la Ley 12/2014, nos exime de pronunciarnos acerca del otro motivo en que se apoya esta primera impugnación.»

Joaquín Zejalbo Martín

SECCIÓN FISCAL

Sentencia 25/2016, de 15 de febrero de 2016

Sentencia 33/2016, de 18 de febrero de 2016

Ermita del Santo Cristo del Consuelo en Cieza (Murcia). (Pinchar para ver mayor)