DERECHO FISCAL TEMA 11 NOTARÍAS / 13 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 11. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

Registros Tema 13. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

1.- GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS Y SU REPERCUSIÓN EN EL IMPUESTO DE SUCESIONES.

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por la LIRPF se califiquen como rendimientos. Destacaremos los supuestos de no sujeción y exentos de mayor importancia desde el punto de vista notarial y registral.

(I) No sujetos:

.- División de cosa común y disolución de comunidad, disolución de gananciales o extinción del régimen de participación (siempre en todos estos casos que sean proporcionales a los haberes, los excesos de adjudicación declarados suponen una transmisión sujeta.

.- Las transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente («plusvalía del muerto»). Debe tenerse en cuenta que las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, donde el Impuesto se devenga el día en que se cause o celebre dicho acuerdo (art. 24.1 de la LISD), queda sujeto al régimen de las transmisiones «mortis causa» en el ISD según criterio reiterado de la DGT y en consecuencia participan de la no sujeción de la plusvalía del muerto en el IRPF según criterio del TS en sentencia de 9 de febrero de 2016, aceptado por la DGT en consulta V0430-17, de 17/2/2017.

.- las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la LISD.

.- En los regímenes de separación de bienes cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones, dinerarias o mediante la adjudicación de bienes, por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges ( ejemplo adjudicaciones en compensación de trabajo para la casa).

(II) Exentos.

.- Transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia

.- Dación en pago de la vivienda habitual del deudor o garante del deudor, para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la misma, contraídas con entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.

.- Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda en que concurran los requisitos anteriores, realizada en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales.

.- Reinversión para adquisición de una vivienda habitual por las ganancias obtenidas en la transmisión de la vivienda habitual anterior en el importe reinvertido.

.- Reinversión en rentas vitalicias de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine a constituir una renta vitalicia asegurada.

Y no se computan como pérdidas patrimoniales las no justificadas, las debidas al consumo y las debidas a transmisiones lucrativas inter vivos.

El cálculo de la ganancia se realiza por regla general por regla general por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión de acuerdo con los arts. 34 y siguientes de la Ley del IRPF :

a) El valor de adquisición está formado por la suma de: el importe real de la adquisición o, tratándose también ésta de una adquisición a título lucrativo, el valor declarado o comprobado administrativamente a efectos del ISD; las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos; y los gastos y tributos inherentes a la adquisición. Todo ello minorado por las amortizaciones fiscalmente deducibles si fuera el caso

b) El valor de transmisión está formado por importe real en las transmisiones onerosas o el valor declarado o comprobado administrativamente a efectos del ISD, minorado por los gastos y tributos inherentes a la transmisión que sean de cargo del transmitente. En el caso de donaciones, si el donante asume gastos y pago de Impuestos que legalmente corresponden al donatario, no sólo no se los puede deducir, sino que tienen mayor ganancia patrimonial en cuanto que dicha asunción de gastos constituye mayor valor de la donación.

Además, se establecen unas reglas especiales para determinados elementos patrimoniales: transmisiones onerosas de acciones liberadas, de valores admitidos a cotización y no admitidos a cotización, de fondos de inversión, de aportación no dinerarias a sociedades, separación de socios y disolución de sociedades, permutas, traspasos, etc…

Pues bien, ya hemos hecho referencia a supuestos de interrelación de este concepto con el ISD, recapitulando:

.- Los incrementos patrimoniales obtenido a título lucrativo quedan no sujetos al IRPF.

.- La denominada plusvalía del muerto queda igualmente no sujeta. Respecto de donaciones las mismas no pueden generar pérdidas patrimoniales.

.- Quedan no sujetas en IRPF las ganancias patrimoniales derivadas de donaciones de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades que cumplan los requisitos del art. 20.6 de la LISD.

.- El valor comprobado en el ISD se utiliza para calcular el valor de adquisición o transmisión según la adquisición o transmisión resulte sujeta al ISD.

Por regla general las ganancias o pérdidas patrimoniales se integran en la base imponible del ahorro, sin embargo, las ganancias no justificadas y las derivadas de transmisión de elementos no patrimoniales (por ejemplo, prima en opción de compra, los premios) se integran en la base imponible general.

Finalmente, hay que indicar que, de acuerdo con la DT 9ª de la Ley del IRPF, a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, les serán de aplicación los coeficientes reductores establecidos en la anterior normativa del Impuesto a la parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006, si bien hasta un importe de alteraciones de 400.000 euros.

2..- LA CUOTA TRIBUTARIA: DEDUCCIONES.

2.1.- REFERENCIA A LA BASE LIQUIDABLE Y BASE GENERAL Y DEL AHORRO.

Previamente a la aplicación de las tarifas, integrar cada fuente de renta según proceda en la base general o en la del ahorro y obtener la base liquidable:

.- Se integran en la base imponible general: los rendimientos del trabajo, del capital inmobiliario, de actividades económicas y, como se ha indicado, las ganancias patrimoniales no justificadas y las derivadas de transmisión de elementos no patrimoniales.

.- Se integran en la base del ahorro además de en general las ganancias y pérdidas patrimoniales, los rendimientos del capital mobiliario.

Tanto una como otra base son objeto de integración y compensación en principio individualmente, incluyendo en su caso las compensaciones pendientes de los cuatro años anteriores.

Y, en cuanto a las reducciones destacamos:

.- En la base imponible general: por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, a patrimonio protegidos y por pensiones compensatorias, sin que pueda resultar negativa.

.- En la base liquidable del ahorro, el remanente, si lo hubiera, de la reducción por pensiones compensatorias, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución.

Además de la reducción por tributación conjunta general de 3.400 euros y especial de 2150 euros en el caso de familias monoparentales.

Finalmente, se aplican los mínimos personal y familiar (por descendientes, ascendientes convivientes) y discapacidad. Dichos mínimos se aplican en principio a la base imponible general y, si hubiera sobrante, a la del ahorro.

2.2.- DETERMINACIÓN DE LA CUOTA ÍNTEGRA.

Debemos distinguir entre el gravamen estatal y el gravamen autonómico, siendo el punto de conexión de este último la residencia habitual del contribuyente en el territorio de la comunidad autónoma correspondiente.

Ambas se calculan de la misma manera: Es le respectiva suma de la cuota íntegra general (obtenida de aplicar a la base imponible general la tarifa general estatal o autonómica) y la cuota íntegra del ahorro (obtenida de aplicar a la base imponible del ahorro la tarifa del ahorro estatal o autonómica). Ambas tarifan ha sido subidas para el año 2021 para las rentas más altas.

De la suma de las cuotas íntegras respectivas, estatal y autonómica, se obtiene la cuota íntegra total.

2.3.- LA CUOTA TRIBUTARIA: DETERMINACIÓN DE LA CUOTA LÍQUIDA.

La cuota líquida es la resulta de aplicar a la cuota íntegra las deducciones y bonificaciones en cuota establecidas en la normativa del impuesto, deducciones que pueden ser estatales o autonómicas.

Destacamos las siguientes estatales:

.- Por inversión en empresas de nueva o reciente creación.

.- Por actividades económicas en los términos que establece la normativa del IS, en especial a empresas de reducida dimensión.

.- Por donativos a entidades sin fines lucrativos, fundaciones y asociaciones de utilidad pública.

.- La deducción aplicable a contribuyentes cuyos restantes miembros de la unidad familiar sean residentes fiscales en la UE y el EEE.

.- Por maternidad, familia numerosa o personas con discapacidad a cargo.

.- Y quedan subsistentes en régimen transitorio las deducciones de vivienda habitual adquirida antes del 1 de enero de 2013 y la de alquileres de vivienda habitual anteriores a 1 de enero de 2015.

3.- RETENCIONES A CUENTA Y PAGO FRACCIONADO.

Pues bien, la cuota diferencial se obtiene minorando la cuota líquida por las retenciones e ingreso a cuenta practicados al contribuyente y los pagos fraccionados ingresados según la fuente de renta:

.- Quedan sujetos a retención o ingreso a cuenta los rendimientos del trabajo, capital mobiliario, de determinadas actividades económicas y de determinadas ganancias patrimoniales como el reembolso de los fondos de inversión. Y están obligados a retener las personas jurídica y demás entidades, así como los contribuyentes que ejerzan actividades económicas.

.- Están obligados a realizar pagos fraccionados los contribuyentes que realicen actividades económicas en distinta medida según la actividad y el régimen de estimación directa, normal o simplificada u objetiva.

4.- DEVENGO DE ESTE IMPUESTO.

Estamos ante un impuesto periódico cuyo devengo ordinario se verifica el 31 de diciembre de cada año, salvo fallecimiento del contribuyente en que el devengo se verifica el día del deceso.

La imputación temporal se rige en rendimientos del trabajo y del capital por el criterio de devengo, en actividades económicas por el de devengo o caja de acuerdo con la normativa del IS y las alteraciones patrimoniales deben imputarse en el período impositivo en que tenga lugar la alteración, si bien en el caso de precio aplazado superior a un año puede fraccionarse.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. FEBRERO 2021.

BASE GUÍA FISCAL CEF.