DERECHO FISCAL TEMA 20 REGISTROS.
Javier Máximo Juárez González,
Notario de Valencia
Diciembre 2019
TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (no coinciden):
Registros Tema 20.
La autoliquidación. Tramitación de las declaraciones y autoliquidaciones. Clases de liquidaciones. Pago de este impuesto: Aplazamiento y fraccionamiento.
Ir a Notarías Tema 17.
1.- LA AUTOLIQUIDACIÓN.
Aunque la Ley del Impuesto permite optar por la liquidación o autoliquidación, lo cierto es que tanto respecto de los hechos imponibles competencia del Estado desde 1 de enero de 2015 como en todas las CCAA en régimen común excepto en Madrid, Extremadura y La Rioja está implantado con carácter obligatorio el régimen de autoliquidación.
Además, es también preciso recordar en este punto que la Ley 22/2009 atribuye capacidad normativa a las CCAA en materia de gestión y que en ejercicio de las mismas, son numerosas las CCAA que establecen normas especiales en cuestiones tan importantes como plazos, documentación complementaria y comprobación de valores.
Pues bien:
(I) Todas las CCAA tienen sus propios modelos de autoliquidación a los que debe adjuntarse el documento con carácter de declaración tributaria y documentos complementarios en los plazos procedentes, tal y como se expone en el tema anterior.
(II) En sucesiones, aunque no concurran todos los sucesores en una autoliquidación conjunta (sin perjuicio de la responsabilidad separada de cada uno de ellos por su deuda tributaria), es posible la autoliquidación individual, pero con el valor de mero ingreso a cuenta.
Y, junto a la autoliquidación o presentación a liquidación ordinaria, también es posible la presentación a liquidación o autoliquidaciones parciales en sucesiones (arts. 78 y 89 del Reglamento), que son aquellas que no tienen en cuenta todos los bienes que componen la herencia sino solo algunos con el fin de obtener los sujetos pasivos la disposición anticipada de los mismos, sobre todo en materia de seguros, teniendo en las autoliquidaciones, el valor de mero ingreso a cuenta.
Estas liquidaciones parciales no sólo son aplicables en los supuestos de cuentas bancarias y seguros sino también resultan aplicables a haberes devengados por el causante, créditos del mismo, depósitos de bienes o valores y otros análogos cuando existan razones suficientes que justifiquen la práctica de estas liquidaciones. Solo en el caso de seguros pueden aplicarse reducciones). No proceden estas liquidaciones parciales en los casos de transmisiones inter vivos.
2.- TRAMITACIÓN DE LAS DECLARACIONES Y AUTOLIQUIDACIONES. CLASES DE LIQUIDACIONES.
Pues bien, respecto de la tramitación de los hechos imponibles presentados a liquidación, cuando es posible y se opta por ello, ante la oficina liquidadora competente, la administración debe girar la liquidación correspondiente, liquidación que puede ser provisional o complementaria: es provisional cuando no ha habido comprobación de valores o realizado investigación por el órgano de gestión; es complementaria cuando se ha practicado comprobación de valores o como consecuencia de datos obtenidos por la administración.
Y es que tanto en el caso de liquidación como de autoliquidación, la administración puede realizar diversas actuaciones en procedimientos de gestión (verificación de datos y comprobación limitada) o en procedimiento de inspección. Y, como consecuencia de ello emitir liquidaciones provisionales o complementarias en los términos expuestos para cuyo pago se aplican las reglas generales de la LGT.
Las liquidaciones provisionales, como su propio nombre indica, son liquidaciones que derivando de un procedimiento tributario (generalmente de gestión de la tramitación de la presentación a liquidación o de verificación de datos) no impiden a la administración iniciar posteriormente un procedimiento de comprobación limitada o de inspección.
Y, como supuesto especial, añadir que también son liquidaciones provisionales las giradas como consecuencia del supuesto del art. 75 del Reglamento: adquisiciones por causa de muerte, cuando no fueren conocidos los herederos por la presentación a liquidación por los administradores o poseedores de los bienes.
Pues bien, al respecto de la actuación de la administración tributaria, debemos indicar que:
(I) La nomenclatura del impuesto utiliza la denominación «liquidaciones complementarias» (art. 77) para referirse a las emitidas habiéndose practicado comprobación de valores o actuaciones en el procedimiento de gestión, pero en ningún modo estas últimas tienen la condición de liquidaciones definitivas, son definitivas en el procedimiento de gestión, pero las definitivas administrativamente solo pueden ser resultado de un procedimiento de inspección o de haber ganado la prescripción, conforme a la LGT.
(II) Las infracciones y sanciones tributarias se rigen por la LGT a la que se remite el art. 40 de la LISD, salvo en caso de omisión de valores declarados que establece una sanción específica.
(III) En la comprobación de valores, es jurisprudencia consolidada que anulada comprobación y liquidación subsiguiente, la administración solo puede realizar una nueva comprobación.
(IV) La sentencia del TS de 2/7/2018 ha declarado que la anulación de una liquidación tributaria como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, es un supuesto de nulidad de pleno derecho y carece de efectos interruptores de la prescripción.
(V) La sentencia del TS de 25/9/2019 ha declarado la nulidad del número 2 del art. 197.bis del RD 1065/2007 toda vez que la administración tributaria no puede una vez haya dictado liquidación e incluso impuesto sanción dar traslado a la jurisdicción penal por presunto delito fiscal.
3.- PAGO DE ESTE IMPUESTO: APLAZAMIENTO Y FRACCIONAMIENTO.
A) PAGO.
Es preciso recordar en este punto que la Ley 22/2009 atribuye capacidad normativa a las CCAA en materia de gestión y que en ejercicio de las mismas, son numerosas las CCAA que establecen normas especiales en cuestiones tan importantes como plazos y comprobación de valores. Por tanto, respecto de los plazos de presentación y pago, indicar que los establecidos en la normativa estatal son los siguientes:
(I) Para transmisiones mortis causa: seis meses desde el día del fallecimiento o desde el día en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento.
(II) Para transmisiones gratuitas inter vivos: treinta días hábiles a contar desde el día siguiente a la celebración del acto o contrato. Recordemos que las donaciones se perfeccionan con la aceptación del donatario y por tanto es ese día el que debemos tener en cuenta.
(III) Para seguros que se acumulan a la herencia: seis meses desde el fallecimiento del contratante-asegurado.
(IV) Para seguros que tributan como transmisión gratuita inter vivos: treinta días hábiles a contar desde que la primera o única cantidad sea exigible por el beneficiario.
(V) En la consolidación ordinaria del usufructo vitalicio en el nudo propietario, el plazo general es de 6 meses desde el fallecimiento, aunque el usufructo se haya constituido por acto inter vivos.
Y, en fin añadir que:
(I) Dichos plazos son de presentación y pago en régimen de autoliquidación y de presentación en el caso de liquidación, de tal forma que notificadas las liquidaciones por la Administración se aplican los plazos de la LGT.
(II) En caso de presentación o pago extemporáneo rigen los recargos establecidos en la LGT.
(III) La Ley del Impuesto y su Reglamento establecen la posibilidad de pago en especie mediante entrega de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural.
(IV) No tiene carácter liberatorio, como exponíamos en el tema anterior, el pago hecho a una hacienda incompetente, sin perjuicio de instar la devolución de ingresos indebidos ante la hacienda no competente.
B) APLAZAMIENTO Y FRACCIONAMIENTO.
Finalmente, por lo que se refiere al aplazamiento y fraccionamiento, además de ser de aplicación los supuestos de la LGT, el RISD en el art. 82 y siguientes establece una serie de supuestos específicos a los que pasamos a referirnos:
(I) En las herencias se puede aplazar el pago hasta un máximo de un año, sin garantía alguna, cuando en la herencia no exista dinero ni bienes de fácil venta. El aplazamiento se debe solicitar dentro del plazo voluntario de pago y genera los correspondientes intereses de demora.
(II) En el caso de que se preste garantía, se puede solicitar un fraccionamiento hasta 5 años. La garantía debe cubrir la deuda, los intereses de demora más un 25% de la suma de ambas.
(III) En los casos de transmisión de empresas individuales y transmisión de participaciones de entidades exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, tanto por herencia como por donación, se puede solicitar en período voluntario el aplazamiento del pago durante los cinco años siguientes prestando garantía suficiente. Este aplazamiento, excepcionalmente, no genera el abono de intereses de demora. Una vez transcurrido el plazo de cinco años, la deuda podrá fraccionarse en diez plazos semestrales, aquí ya con el correspondiente abono del interés legal (Para 2016, 3%) durante el tiempo del fraccionamiento.
(IV) El mismo régimen se aplica en las transmisiones «mortis causa» respecto de la vivienda habitual del causante.
(V) Aplazamiento en caso de herederos desconocidos que queda sujeto constituir garantía y devenga intereses de demora.
(VI) Y fraccionamiento en los seguros de vida que se perciban en forma de renta, siempre que no se ejercite el derecho de rescate. Este fraccionamiento no exige garantía ni supone el devengo de intereses:
.- Si la renta es temporal se fraccionará en tantos plazos como número de años dure el cobro de la renta.
.- Si la renta es vitalicia se fraccionará hasta un máximo de 15 años.
Javier Máximo Juárez González.
Diciembre 2019.
BOE: TEMARIO NOTARÍAS – TEMARIO REGISTROS
NORMATIVA FISCAL EN CUADRO DE NORMAS
