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JURISPRUDENCIA FISCAL INFORME DE JULIO DE 2009 Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS
Nº de consulta: V1589-09. Fecha: 02/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: Individualización de las rentas derivadas del arrendamiento de dos locales comerciales, adquiridos por los cónyuges para su sociedad ganancial, habiéndose efectuado la declaración censal a nombre de la esposa, que es quién emite las facturas mensuales. Se aplica el artículo 11.3 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la titularidad de los bienes que sean comunes se atribuirá por mitad a cada uno de ellos-, y en consecuencia, los rendimientos derivados del arrendamiento de los locales comerciales, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos.
Nº de consulta: V1608-09. Fecha: 07/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: Si habiéndose asignado en una separación la vivienda conyugal al otro cónyuge y a la hija, se consulta la posibilidad de que en caso de posterior venta se pueda aplicar la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en nueva vivienda habitual. Entiende el Centro Directivo que ello no es posible, en el caso concreto de la consulta, al no cumplirse el requisito de la habitualidad en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores. Nº de consulta: V1626-09. Fecha: 09/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: Donación de una cantidad por los socios de una sociedad a la misma por la necesidad existente de reforzar su situación financiera. Dicha aportación no genera ingreso alguno computable en la cuenta de resultados, no generando tampoco renta para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Tiene la calificación de fondos propios. Dicha aportación integra el valor de adquisición de las participaciones en la sociedad. Lo dicho vale siempre que las aportaciones se realicen sin derecho a su devolución y sin que se pacte contraprestación alguna.
Nº de consulta: V1639-09. Fecha: 09/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: Si a pesar de ostentar la titularidad de la nuda propiedad de una vivienda en la que se reside, es posible abrir una cuenta vivienda y practicar deducción por las correspondientes aportaciones. Se responde que solo se considera primera adquisición de vivienda habitual si el contribuyente no ha sido nunca, con anterioridad a la adquisición, propietario de otra edificación que hubiera constituido en algún momento su vivienda habitual. La propiedad debe serlo en pleno dominio (usufructo y nuda propiedad). Por lo tanto, el hecho de ser titular de la nuda propiedad de la vivienda descrita no es obstáculo para que la consultante abra una cuenta vivienda y, posteriormente, destine su saldo a la adquisición de otra vivienda, siempre que con anterioridad a esta adquisición no haya sido plena propietaria, aunque lo fuera junto a otros copropietarios, de vivienda habitual.
Nº de consulta: V1655-09. Fecha: 09/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Asociación sin ánimo de lucro que ha adquirido una vivienda para ofrecerlas gratuitamente a personas necesitadas hasta ser integración socio-laboral. Dado que la parte arrendataria no percibe contraprestación alguna de las personas que ocupan la vivienda arrendada, el arrendamiento está sujeto pero exento de IVA, por estimar que el arrendatario no tiene, en este caso, la condición de empresario o profesional.
Nº de consulta: V1659-09. Fecha: 10/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Materia: Partición de herencia del hermano de los causahabientes, que no dejó testamento, en la que los herederos son cinco hermanos, de los cuales solo cuatro son hermanos de padre y madre, mientras que el restante solo es de madre. Los cinco hermanos pretenden realizar la partición por quintas partes iguales. Teniendo en cuenta que el artículo 949 del Código Civil dispone que si concurren en una herencia hermanos de padre y madre con medio hermanos, aquellos tomarán doble porción que éstos en la herencia abintestato, se aprecia un exceso de adjudicación que tributará como donación, siendo sujeto pasivo el donatario, es decir, el medio hermano, que percibirá más de lo que le corresponde legalmente, por voluntad de todos. Como la adjudicación no corresponde con la cuota en la titularidad, dicho exceso de adjudicación también produce el efecto de que da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial en los restantes hermanos en el Impuesto sobre la Renta. La fecha de la adjudicación es la del fallecimiento y la fecha de la transmisión será la fecha de la adjudicación.
Nº de consulta: V1660-09. Fecha: 10/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones. Materia: Posible aplicación de las reducciones previstas en el artículo 20.2.C de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones a la adquisición mortis causa de fincas rústicas integradas en una explotación agraria desarrollada por la causante, respecto de las cuales era nuda propietaria y arrendataria. Dichos bienes no podrían considerarse, en vida de la causante y a los efectos del Impuesto, como afectos a su explotación agraria, por lo que no procede la exención del Impuesto del Patrimonio: siendo condición necesaria para la aplicación de la reducción que, con independencia de la supresión del gravamen efectivo por el Impuesto sobre el Patrimonio desde 2008, se cumplan los requisitos para la exención en el mismo de los bienes y derechos de que se trate, en este caso, de las fincas rústicas arrendadas por la causante.
Nº de consulta: V1661-09. Fecha: 10/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Materia: Posible exención de la transmisión de las participaciones en una SAT. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Primera: La consideración de las participaciones en entidades como valores, a efectos de la aplicación de la exención regulada en artículo 45.I.B).9 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados depende, en general, de la personalidad jurídica de la entidad, y tiene su fundamento en la distinta naturaleza jurídica de la participación en entes con personalidad jurídica y en los que carecen de ella. Cuando un ente tiene personalidad jurídica, las participaciones en su patrimonio se consideran valores y a su transmisión le resultará aplicable la exención referida, en los términos previstos en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores. Segunda: La naturaleza jurídica de las sociedades agrarias de transformación viene fijada en el Real Decreto 1776/1981, de 3 de agosto, que en el artículo 1 las califica de sociedades civiles con personalidad jurídica y plena capacidad de obrar. En consecuencia, las participaciones de estas entidades constituyen valores representativos del capital social o del patrimonio del ente en cuestión y, por tanto, que a su transmisión le resulta aplicable la exención regulada en el artículo 45.I.B).9 del Texto Refundido en los términos previstos en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores. La Resolución también indica que en las entidades cuya tributación se realiza a través del mecanismo de atribución de rentas, es decir, comunidades de bienes, herencias yacentes, sociedades civiles y otros entes sin personalidad que constituyen una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, la transmisión que un socio de cualquiera de estas entidades jurídicas hace de su participación social está sujeta y no exenta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, con el efecto añadido de la inaplicación del artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, dado que éste exige que la transmisión estuviere exenta de tributación indirecta. Nº de consulta: V1705-09. Fecha: 16/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Materia: Mandamiento de anotación preventiva de embargo sobre diversos bienes radicantes en distintos Registros de la Propiedad situados en diferentes Comunidades Autónomas. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Cuando una anotación preventiva se produzca ante distintos órganos registrales que radiquen en el territorio de diferentes Comunidades Autónomas, deberá presentarse en cada Comunidad Autónoma la autoliquidación correspondiente referida tan solo al rendimiento producido en su territorio. Se entenderá que el rendimiento se produce en el territorio de una determinada Comunidad Autónoma cuando el Registro en el tenga lugar la anotación preventiva tenga su sede en el territorio de la referida Comunidad. La autoliquidación a practicar en cualquiera de las Comunidades Autónomas en que deba presentarse conforme al artículo 47 de la Ley 21/2001, no deberá superar ninguno de los limites del artículo 85 del Reglamento, ni el valor real de los bienes embargados, ni el importe total de la cantidad que haya dado lugar a la anotación del embargo, en este caso el de la consulta- 208.934,76 euros. La cuota correspondiente deberá repartirse igualitariamente entre las distintas Comunidades Autónomas. Si en alguna de las ellas el valor real de los bienes objeto de la anotación fuese inferior al importe de la cuota que le corresponda, la cuota correspondiente a tal Comunidad se limitará a dicho valor, y el exceso de la misma acrecerá la cuota de las restantes Comunidades Autónomas.
Nº de consulta: V1712-09. Fecha: 17/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: Consecuencias fiscales de la renuncia por el arrendatario al arrendamiento de un local de negocio a cambio de una indemnización. La resolución anticipada del contrato de arrendamiento del local de negocio objeto de consulta constituye una renuncia a sus derechos por el arrendatario que tiene la consideración de prestación de servicios sujeta a IVA. En el Impuesto sobre la Renta dicha indemnización constituye un mayor valor de adquisición del inmueble, y su importe puede amortizarse en los casos en que el inmueble vuelva a arrendarse o se cedan derechos o facultades de uso o disfrute sobre el mismo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza.
Nº de consulta: V1714-09. Fecha: 20/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Materia: Régimen de las retribuciones del sujeto pasivo que ejerza funciones directivas para aplicar las exenciones del Impuesto sobre el Patrimonio. La Dirección General de Tributos expresa lo siguiente: Como puede advertirse y dando por cumplidos los restantes requisitos, la letra c) se limita a exigir que las remuneraciones percibidas por el sujeto pasivo por el ejercicio efectivo de las funciones directivas represente más del 50 por 100 del total de sus rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. Ello obliga, para un supuesto como el descrito en el escrito de consulta y ello con independencia del tipo de contrato que se utilice cuestión ajena al disfrute de la exención en el impuesto patrimonial- a desglosar entre las retribuciones que el Administrador de la entidad perciba en su condición de tal, de las percepciones que obtenga en su propio nombre y representación por funciones de asesoramiento. La exención exigirá que las primeras, computadas separadamente, cumplan el requisito establecido en la mencionada letra del artículo reproducido. La Consulta V1848-09 de 08/08/2009 precisa, a éste propósito, que de no tratarse de miembros del órgano de administración de la sociedad, se exige un contrato de alta dirección para el desempeño de funciones directivas, recordando que conforme a la Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 2008, los miembros de los órganos de administración han de ser retribuidos en su condición de tales y no como personal de alta dirección. Nº de consulta: V1738-09. Fecha: 23/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. Materia: Tributación de la disolución del condominio existente entre las mismas personas sobre dos fincas en un solo acto, teniendo su origen el primero en una herencia, y el segundo en la disolución de una sociedad. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: Primera: Una comunidad de bienes hereditaria sobre una finca compuesta por diez pisos, nacida por la adjudicación pro indiviso de la herencia materna a favor de sus ocho hijos y otra comunidad de bienes sobre otra finca, integrada por once pisos, constituida por la adjudicación a favor de los referidos ocho hijos del patrimonio de una sociedad a su liquidación no forman una única comunidad de bienes, sino dos comunidades de bienes, con los mismos comuneros. Segunda: La disolución de las dos comunidades de bienes constituyen negocios jurídicos diferentes y deben ser tratadas de forma separada a efectos de su tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sin que sea obstáculo para ello el hecho de que los comuneros de ambas sean las mismas personas. Tercera: En consecuencia, las reglas de tributación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados deben ser aplicadas separadamente a cada disolución a efectos de determinar el devengo de la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por la disolución si no hay excesos de adjudicación ni realizaban actividades empresariales, así como, en su caso, el devengo de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas por las permutas y excesos de adjudicación no exceptuados de gravamen que se puedan producir.
Por su relación con la anterior consulta reproducimos las conclusiones de la Consulta Vinculante V1759-09, de 27 de Julio de 2009. Primera: Existen dos comunidades de bienes y no una sola (una comunidad de bienes sobre el usufructo vitalicio de las seis viviendas) en el caso de que la propiedad de seis viviendas esté distribuida de la siguiente manera: Un 50 por 100 de las seis viviendas pertenece a una persona, siendo dueño de esa mitad indivisa en pleno dominio, y el otro 50 por 100 de las seis viviendas sin dueño del pleno dominio, por estar desmembrado en nuda propiedad y usufructo, con la nuda propiedad de esta segunda mitad perteneciendo por terceras partes iguales e indivisas, a tres personas y el usufructo, a otra. Segunda: En el caso descrito, la operación por la que tres de las seis viviendas se adjudican a una persona en pleno dominio mientras que las otras tres quedan con la nuda propiedad en pro indiviso de tres personas y con el usufructo vitalicio a favor de otra persona, tributa en el ITPAJD del siguiente modo: La disolución de la comunidad de bienes sobre el usufructo vitalicio tributará por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, ya que no ha realizado actividades económicas ni se han producido excesos de adjudicación en función del valor del usufructo vitalicio. En cuanto a la redistribución de las participaciones en la nuda propiedad de las seis viviendas, que no ha supuesto una disolución de la comunidad de bienes, debe calificarse jurídicamente como permuta de parte de las participaciones entre los comuneros. Por lo tanto, deberá tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD en función del valor comprobado de la participación que haya adquirido cada comunero. El problema de la primera consulta está estudiado por el Catedrático de Derecho Civil Miquel González en la obra Comentarios al Código al Código Civil y Compilaciones Forales, dirigidos por Manuel Albadalejo, Tomo V, Volumen II, 1985, página 29, diciéndonos Un delicado problema se plantea en torno al objeto de la comunidad, relativo a si la pluralidad de cosas determina la pluralidad de comunidades entre los mismos sujetos que lo fueran de cada una de aquellas por las mismas cuotas. Si la comunidad de bienes supone un caso de cotitularidad, habrá que resolver el problema del mismo modo que se resuelve en general en materia de objeto del derecho real. Si un conjunto de cosas puede ser considerado como objeto unitario del derecho real, ese mismo conjunto puede ser objeto de una sola comunidad. Por el contrario, a pluralidad de objetos de derechos reales aislados corresponderá una pluralidad de comunidades que tengan la misma estructura subjetiva. Si dos personas son copropietarias de dos objetos distintos, aunque lo sean por cuotas iguales, forman dos comunidades separadas. Si cada una de ellas se adjudica una cosa, no solo hay extinción de las comunidades, sino que existirá claramente transmisión de derechos. La Profesora de Derecho Civil María Isabel Trujillo Calzado, siguiendo a la doctrina Italiana, también estudia el problema en su obra La Constitución Convencional de Comunidades: el Contrato de Comunicación de Bienes, página 123, 137 y 138, Madrid 1994. Para la autora sigue existiendo la misma comunidad cuando su objeto se amplía, si al hacerlo se había previsto esa posibilidad, significando una simple modificación de la comunidad . Nos añade que la comunidad de bienes puede tener por objeto varios derechos sobre cosas diversas por la influencia de la relación entre los diversos bienes y derechos, que se constata cuando se atiende por las partes a la necesidad o a la oportunidad de una misma y sola gestión, bien por exigencias pragmáticas de una administración menos costosa y de mayor rentabilidad, o bien por exigencias referidas a la función unitaria que los objeto constitutivos del complejo deben desenvolver, única razón del nacimiento o persistencia de la relación común. Pensamos que los criterios doctrinales expuestos deben ser tenidos en cuenta al interpretar y aplicar las consultas estudiadas.
Nº de consulta: V1777-09. Fecha: 29/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Materia: La entidad consultante es una sociedad cotizada que tiene previsto acordar un aumento de su capital social mediante la emisión de acciones nuevas totalmente liberadas con cargo a reservas procedentes de beneficios no distribuidos. Respecto de aquellos titulares de derechos de asignación gratuita que no suscriban las nuevas acciones ni transmitan sus derechos en el mercado, la entidad consultante se compromete a satisfacer una determinada compensación dineraria por cada derecho de asignación, contabilizando el citado pago como un dividendo a cuenta y renunciando la entidad en todo caso a convertir en nuevas acciones los derechos adquiridos. La Dirección General de Tributos expresa lo siguiente: La entrega a los accionistas de acciones totalmente liberadas por la entidad consultante no comportará la obtención de renta para aquéllos. No obstante, a efectos de futuras transmisiones, el valor de adquisición tanto de las acciones entregadas como de las acciones de las que procedan será el que resulte de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. La fecha de adquisición de las acciones totalmente liberadas será la que corresponda a las acciones de las cuales procedan. Por lo que respecta al tratamiento de la transmisión en el mercado de los derechos de asignación, de acuerdo con lo previsto en el artículo 158.3 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, resultarán aplicables las reglas de transmisibilidad previstas en dicho precepto para los derechos de suscripción preferente, a los derechos de asignación gratuita de las nuevas acciones en los casos de aumento de capital con cargo a reservas. Por tanto, las previsiones contenidas en el artículo 37.1 a) de la LIRPF respecto del tratamiento aplicable en la transmisión de derechos de suscripción resultarán aplicables a la transmisión de los derechos de asignación gratuita derivados de la ampliación de capital con cargo a reservas a que se refiere el escrito de consulta. En consecuencia, el importe obtenido por la transmisión de los derechos de asignación en el mercado minorará el valor de adquisición de las acciones de las que procedan. No obstante, si dicho importe superase el valor de adquisición de las citadas acciones, la diferencia tendrá la consideración de ganancia patrimonial para el transmitente, en el período impositivo en que se produzca la transmisión. En relación con la compensación que la entidad consultante satisfaga a los titulares de los derechos de asignación por los derechos no ejercidos ni transmitidos en el mercado, cabe afirmar que dicha compensación tiene por objeto garantizar a los accionistas de la entidad consultante la percepción de una determinada remuneración con independencia de la valoración en el mercado de los derechos de asignación y de que los derechos adquiridos finalmente se ejerciten o no, por lo que no procede aplicar el tratamiento propio de la transmisión de los derechos de suscripción, sino el correspondiente a los rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad conforme a lo dispuesto en el artículo 25.1 a) de la LIRPF. Esta calificación comporta el sometimiento a retención de las cantidades satisfechas a los titulares de los derechos de asignación de acuerdo con lo previsto en los artículos 90 a 94 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo).
Nº de consulta: V1779-09. Fecha: 30/07/2009. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: Adquisición de acciones propias para su amortización. La Dirección General de Tributos concluye, expresando lo siguiente: en la adquisición y amortización posterior de acciones propias no se manifiesta para la entidad adquirente renta positiva o negativa a integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de que pueda generarse una renta en la entidad consultante por la operación de transmisión de elementos patrimoniales a sus socios en contraprestación de las acciones adquiridas por la diferencia entre el valor de mercado de dichos elementos y su valor contable, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 del TRLIS.
Nº de consulta: V1792-09. Fecha: 31/07/2009. Ley afectada: Ley General Tributaria. Materia: Apoderado por el obligado tributario para la gestión de una devolución de ingresos indebidos que elige como cuenta de abono de la devolución una cuenta cuya titularidad es de una tercera persona distinta del representante y del obligado tributario. Para la Dirección General de Tributos se puede afirmar que el representante voluntario no está facultado para elegir una cuenta de abono del ingreso indebido en ejercicio de su poder de representación distinta de la del obligado tributario o su representante legal, como se extrae de la exacta dicción del artículo 132.1, párrafo primero del RGAT, en la medida en que según este precepto el pago se realizará mediante transferencia o mediante cheque cruzado a la cuenta que el obligado tributario o su representante legal autorizado tengan abierta en una entidad de crédito. Por tanto, están excluidas las cuentas cuyo titular es un tercero que no sea el obligado tributario o el representante legal, descartando, consecuentemente, las cuentas cuya titularidad la ostenten representantes voluntarios y terceros no representantes voluntarios. Sin que en relación a esta disposición quepa el pacto en contrario inter partes en virtud de lo preceptuado por el artículo 17.4 de la LGT.
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 12 de mayo de 2009. Sujeción a IVA de la operación de escisión porque lo trasmitido no es susceptible de desarrollar una actividad económica. En el caso contemplado una entidad se escindió totalmente acogiéndose al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, regulado en los artículos 97 y ss de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades, como resultado de la escisión se transmite a dos sociedades beneficiarias (una de ellas la entidad reclamante) el patrimonio de la escindida, constituido, fundamentalmente, por máquinas recreativas y las autorizaciones necesarias para la explotación de las mismas. Con relación al IVA se plantean las cuestiones siguientes: IVA. Operaciones no sujetas al impuesto. Artículo 7.1.b) de la Ley del IVA (Ley 37/1992): La operación se encuentra sujeta porque lo transmitido no es susceptible de desarrollar una actividad económica, teniendo en cuenta la Sentencia del TJCE de 27 de noviembre de 2003. En el caso contemplado una entidad se escindió totalmente acogiéndose al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, regulado en los artículos 97 y ss de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades, como resultado de la escisión se transmite a dos sociedades beneficiarias (una de ellas la entidad reclamante) el patrimonio de la escindida, constituido, fundamentalmente, por máquinas recreativas y las autorizaciones necesarias para la explotación de las mismas. Con relación al IVA se plantean las cuestiones siguientes: IVA. Exenciones en operaciones interiores: La operación se encuadra en el concepto de prestación de servicios(lo transmitido en la escisión fueron las autorizaciones de las máquinas recreativas). En consecuencia, no resulta de aplicación la exención invocada del artículo 20.Uno.24º de la Ley del IVA (Ley 37/1992), relativo a entrega de bienes. Se trata de una mera distribución entre el patrimonio de los socios sin que constituya rama de actividad. No se aprecia motivo económico válido, sino meramente fiscal. La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 1 de abril de 2009 relata un supuesto explícito de la utilización por una sociedad mercantil de la figura de la escisión como medio solapado de efectuar una donación, lo que fue reconocido por la Sentencia de la Audiencia Provincial de Valencia de 11 de marzo de 2005.
Resolución del Tribunal Económico Administrativo de 13 de mayo de 2009. Las actuaciones inspectoras realizadas con el cónyuge supérstite en casos de tributación conjunta sí producen efectos interruptivos de la prescripción respecto de las herederas del cónyuge fallecido. Procedencia de sancionar y acumulación de criterios de graduación de sanciones, ocultación y medios fraudulentos. (Art. 68.3 -en la redacción vigente para el ejercicio 2000- y art. 69 de la Ley 40/1998 del I.R.P.F y art. 24.1 del RD 939/1986, por el que se aprueba el RGIT).
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de mayo de 2009. Para la renuncia a la exención de IVA por el adquirente se ha de tener derecho a la devolución total del Impuesto. IVA. Exenciones en operaciones inmobiliarias. Requisitos. Artículos 9 y 20.Dos de la Ley del IVA (Ley 37/1992). Validez de la renuncia a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en la compraventa de un inmueble que es segunda transmisión. Cumplimiento del requisito derecho a la deducción total del impuesto exigido en la parte adquirente para que la entidad transmitente pueda renunciar. El inmueble se adquiere para desarrollar una actividad distinta de la que venía realizando el sujeto pasivo, constituyendo un sector diferenciado de actividad, por lo que habrá que atender al régimen de deducciones de cuotas soportadas en dicho sector y no al de la actividad que se venía desarrollando con anterioridad. El edificio que se adquiere contiene tanto locales como viviendas, todos ellos en situación de arrendamiento, subrogándose el adquirente en la posición de arrendador del transmitente, por lo que la prorrata aplicable al sector diferenciado es inferior al 100%, no siendo posible renunciar a la exención. Se precisa que la parte actora al efectuar la adquisición sí está iniciando una nueva actividad que constituye un sector diferenciado, siendo aplicable el artículo 111.1 de la Ley del IVA, que dispone que cuando se trate de una nueva actividad las deducciones se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario a la Administración, que nunca podrá ser el 100% por realizar operaciones exentas: arrendamientos de viviendas.
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de mayo de 2009. El transmitente no es sujeto pasivo del IVA al no realizar actividad económica alguna, aunque formalmente fuese una sociedad mercantil. IVA. Sujetos pasivos. Artículos 4, 5 y 84 de la Ley del IVA (Ley 37/1992). En el caso contemplado la entidad reclamante era una sociedad meramente patrimonial, que poseía un único activo inmobiliario, no estaba dada de alta en el IAE, no realizó operación comercial alguna desde su constitución, limitándose a satisfacer los gastos de la propiedad del terreno, y sobre éste no se ha realizado obra alguna de urbanización. La transmisión del inmueble a los accionistas a cambio de la adquisición de la totalidad de las acciones propias no es una operación sujeta al impuesto, pues la entidad no tiene la consideración de sujeto pasivo al no realizar actividad económica alguna, de acuerdo con la jurisprudencia comunitaria y del TS (ST de 31-10-2007, rec 4156/2002).
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de mayo de 2009. Operación sujeta a IVA por no transmitirse la totalidad del patrimonio empresarial. IVA. Operaciones no sujetas. Artículo 7.1.a) de la Ley del IVA (Ley 37/1992), en la redacción vigente en el ejercicio 2005. Transmisión de un edificio destinado a residencia hostal, sin transmitir ningún otro elemento afecto a la estructura empresarial, a otro empresario teniendo la adquirente la intención de llevar a cabo una nueva actividad de promoción inmobiliaria. Operación sujeta a IVA pues no se transmite una empresa, un conjunto de bienes y derechos susceptibles de funcionar autónomamente, sino un activo inmobiliario. Análisis del precepto de la LIVA de acuerdo con la normativa y jurisprudencia comunitaria (ST TJCE de 27 de noviembre de 2003, asunto c-479/01, Zita Modes) y la jurisprudencia del TS (ST de 13 de febrero de 2007, recurso de casación 367/2002). Por su relación con la anterior Resolución reproducimos el extracto de la Resolución de 12 de mayo de 2009: IVA. Operaciones no sujetas. Artículo 7.1.a) de la Ley del IVA (Ley 37/1992), redacción vigente en el ejercicio 2004. Transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial. Comunidad de bienes arrendadora de un edificio-fábrica que lo transmite a una sociedad mercantil. Si bien el único activo de la comunidad de bienes era el edificio, no puede comprenderse esta operación entre las previstas en dicho precepto ya que no se transmite una empresa o establecimiento mercantil, una estructura empresarial o conjunto de bienes y derechos capaz de funcionar por sus propios medios, sino sólo un activo. Estamos, por tanto, ante una operación sujeta. Análisis de la jurisprudencia comunitaria (ST de 27 de noviembre de 2003, asunto C-479/01, Zita Modes) y de la del TS (ST de 13 de febrero de 2007, recurso 367/2002).
Resolución de Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de mayo de 2009. Sujeción a AJD de la obra nueva, división y subdivisión horizontal. Obra nueva y división y subdivisiones horizontales constituyen cuatro convenciones, por cada una de las cuales se ha devengado el impuesto de Transmisiones en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, aunque figuren en una misma escritura y modifiquen anteriores. La recurrente en su momento autoliquidó con ingreso dos de ellas y la Oficina liquidadora le ha girado dos liquidaciones provisionales por las dos restantes. Se confirma el fallo del Regional que desestimó la reclamación contra dichas liquidaciones cuya anulación se solicitó por supuesta falta de motivación. (No se cuestionan ni el tipo ni la base, sino la pertinencia de las liquidaciones giradas. Referencia normativa: Art. 4 y 31 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sobre falta de motivación del fallo: Sentencias del Tribunal Supremo de 7 de junio de 2005 y Sentencia de la Audiencia Nacional de 21 de diciembre de 2007. Sobre el fondo del asunto: Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de octubre de 2003.
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de mayo de 2009. No sujeción del pacto de igualdad de rango de hipotecas aún no inscritas. Impuestos Patrimoniales. Actos Jurídicos Documentados. Documentos Notariales.
JURISPRUDENCIA
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 30 de abril de 2009, Recurso 2476/2006. Diferencia entre la prescripción y la exención. La prescripción no tiene nada que ver con la exención del Impuesto, ya que ésta se refiere a la no existencia de la obligación de abonar un impuesto como excepción a la norma general de sujeción al mismo, es decir, que a pesar de realizarse el hecho imponible que determinaría la sujeción al Impuesto, sin embargo las exenciones excluyen el devengo del Impuesto en este caso; sin embargo la prescripción parte del caso contrario, esto es, que se realiza el hecho imponible y en consecuencia nace la obligación impositiva, y por el transcurso del tiempo sin ser reclamado decae la acción para hacerlo exigible; pero ello afecta solamente a la exigibilidad del Impuesto, lo que conlleva que no está exento del mismo; por tanto, el hecho de que haya prescrito la obligación tributaria referida a la sucesión, no constituye causa alguna de exención del Impuesto y por tanto este último ni se abonó ni estaba exento.
Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha de 4 de Mayo de 2009. Recurso 20372006. No vale para acreditar la fehaciencia de un documento privado de compraventa que posteriormente se eleva a escritura pública, alegándose la prescripción del ITP, la mera fotocopia de un acta de conciliación con avenencia realizada ante un Juzgado de Paz, aduciendo que habiéndose solicitado el expediente se ha extraviado, no probándose ni la solicitud ni el extravío. Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 12 de Mayo de 2009. Recurso 2340/2007. Recuerda que la sentencia del mismo Tribunal de 23 de Abril de 2006 matizó exponiendo que en las subastas judiciales el plazo de 30 días hábiles que establece el artículo 102 del reglamento del ITP, debe interpretarse en el sentido de que se computan desde la fecha en que el Secretario Judicial expide el Testimonio, lo que no es óbice para que el Impuesto se haya devengado. El sujeto pasivo no podía proceder a presentar la liquidación hasta que no se le expidiese el correspondiente testimonio, con lo cual es correcto anular el recargo de la liquidación. El Tribunal Supremo declaró que en las subastas judiciales el devengo tiene lugar con el auto de adjudicación del inmueble, una vez aprobado el remate. Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 13 de Mayo de 2009. Recurso 220/2007. La Base Imponible en la declaración de Obra Nueva está constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declare, no por el valor de mercado que es irrelevante para determinar la base imponible del impuesto en la modalidad AJD. Para el Tribunal el valor real de coste de la obra nueva comprende todos los gastos necesarios para dicha obra nueva; ya que para ejecutar la obra declarada no será suficiente con el mero coste de su construcción (materiales y mano del obra) y que es el único tomado en consideración en el presupuesto de ejecución material que sirve de base para la autoliquidación, sino que será necesario abonar honorarios facultativos, pagar tasas por licencias, cubrir el beneficio Industrial del constructor y por tanto una serie de gastos inevitables para la obra nueva que se declara. En definitiva, se ha de atender al coste de la obra, y para el dueño de la obra sin duda, este coste no quedará limitado al estricto valor de construcción.
Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 15 de Mayo de 2009. Recurso 1346/2007. No se puede considerar error que de lugar a la devolución del impuesto de AJD la rectificación de una escritura de préstamo hipotecario reduciendo la responsabilidad hipotecaria por razón de intereses ordinarios, de demora, costas y gastos. El Tribunal declara que lo anterior no es un error de hecho, material o aritmético, sin que ello se infiera de la propia escritura. El imperativo de la seguridad jurídica no veda la posible rectificación de la escritura, y si obsta para que se enerven las consecuencias de toda índole que se hubieran podido derivar de la primera, de modo que la declaración de voluntad con fines registrales o hipotecarios incorporada a un documento público no declarado ineficaz permanece con todos sus efectos, entre ellos los tributarios, aunque después tal declaración se varíe por otra que, por ello, haya de ser considerada no como sustituyendo a la primera sino como sucediendo a la misma, y por ello, sólo cuando la escritura de rectificación tenga la finalidad de salvar con error material contenido en la primera y ésta no haya producido efectos que no puedan ser enervadas por la segunda, podrá despegar toda su eficacia en el ámbito fiscal. La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 27 de Mayo de 2009, estimó como error de hecho el cometido al cumplimentar el modelo en el que se relacionaban todas los bienes que integraban la masa hereditaria con atribución a uno de los sujetos pasivos del Impuesto la titularidad del 100% de un bien de la herencia cuando su porcentaje era menor, error que al ser manifiesto, ostensible e indiscutible debía haber sido rectificado por la Administración.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 29 de mayo de 2009, Recurso 76/2008. Para aplicar el tipo reducido del 3,5% a la adquisición de vivienda conforme a lo previsto en la legislación autonómica basta que el valor real de la vivienda no supere los 130.000 euros, aunque también se venda con la vivienda un garaje y un trastero, cuyo valor total supere los 130.000 euros. El tipo del 3,5% se aplica a la vivienda y el tipo general al trastero y garaje.
Sentencia del Tribunal de Justicia de Canarias, Sede de Santa Cruz de Tenerife, de 4 de Junio de 2009, Recurso 406/2008. Resuelta por incumplimiento la liquidación de una sociedad ganancial en la que se adjudicaba el único bien, un inmueble, a la mujer con la condición resolutoria de satisfacer el haber del marido en metálico en un determinado plazo, se procede a la nueva adjudicación del bien al marido que satisface el haber de su cónyuge en metálico, declarándose exenta dicha posterior adjudicación por cumplir las requisitos del artículo 45.1.B) 3 del Texto Refundido.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 15 de Junio de 2019, Recurso 939/2007. A efectos de AJD la base imponible en el ejercicio de la opción de compra derivado de un contrato de leasing es el valor residual. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Madrid de 16 de Junio de 2009. Recurso 1080/2005. Extensa sentencia en la que tras examinar las distintas posturas doctrinales existentes acerca del derecho de transmisión Lacruz Berdejo, Albadalejo, Hernández-Valdeolmillos, Jordano Fraga y García García, entre otros, llegan a la conclusión de que en el derecho de transmisión se producen dos transmisiones, puesto que aceptada la herencia por los herederos del segundo causante, los bienes que conformaban el patrimonio hereditario del primer causante se integran en la herencia de este, los reciben sus herederos.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sede de Las Palmas de Gran Canaria, de 19 de Junio de 2009, Recurso 359/2007. Sujeción a AJD de la escritura en la que previa segregación se ceden gratuitamente unas parcelas a un Ayuntamiento.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 29 de Junio de 2009, Recurso 351/2008. Procede la devolución de los ingresos indebidos derivadas de la autorización de un acta de notoriedad de conformidad con el artículo 7 2.c del Texto Refundido de ITP. El Tribunal indica que lo mismo sería aplicable en el caso de un expediente de dominio. La razón está en que solo se grava por ITP el acta o el expediente cuando no existe título transmisivo. En los casos en que el titulo transmisivo existe, no está en discusión y su realidad material se encuentra probada, no procede el gravamen por ITP, solo se gravan los expedientes de dominio o actos que suplan el titulo de la transmisión. En el caso de la sentencia existía el título transmisivo, era una escritura de herencia.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Madrid de 13 de Julio de 2009, Recurso 1606/2005. La Ley 53/02 no introdujo, so pretexto de regular la base imponible, un nuevo hecho imponible al gravar el pacto de igualación de rango hipotecario. Este criterio también es el mantenido por el Tribunal Superior de Justicia de Canarias y Cataluña, ya que la igualación de rango es un derecho evaluable económicamente, inscribible mediante el otorgamiento de la correspondiente escritura pública. Tampoco obsta a la afirmación de la existencia de hecho imponible el que el acreedor sea el mismo en los dos préstamos hipotecarios que se igualan.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Madrid de 14 de Julio de 2009. Recurso 1871/2005. La ampliación de capital, por compensación de créditos es una operación mercantil distinta de la ampliación con aportaciones dinerarias y no dinerarias, sin que sea posible ni admisible el forzar la interpretación normativa para encajar dicha ampliación en una de estas dos categorías. La cesión crediticia equivale a una aportación dineraria, o, en todo caso, no se trata de una aportación no dineraria, puesto que no está sometida al régimen que la LSA establece para éstas, puesto que es un crédito en dinero no necesitado de valoración técnica, y se extingue por la compensación. En consecuencia, no cabe la exención prevista del artículo 45.1.b.10 del Texto Refundido del ITP que tan solo alcanza a la ampliaciones de capital con aportaciones no dinerarias.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 15 de Julio de 2009, Recurso 1621372009. El adquirente de la nuda propiedad de los bienes heredados, al no poder explotar efectivamente los bienes objeto de transmisión, no tiene derecho a las reducciones previstas en la legislación sobre modernización de las explotaciones agrarias.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 16 de Julio de 2009, Recurso 691/2008. Cuando se renuncia a la exención de IVA, el momento del devengo de este impuesto es el que se atiende para valorar los requisitos de la renuncia a la exención, y por ello se tiene en cuenta la prorrata definitiva del ejercicio anterior que es la que sirve como provisional en el ejercicio en el que se produce la adquisición del inmueble, con independencia de la prorrata definitiva que resulte posteriormente de las operaciones del año en curso. Así, si el adquirente en el ejercicio anterior realizó actividades exentas como el arrendamiento de fincas rústicas, en cuyo supuesto no cabe la renuncia a la exención de IVA, no tiene derecho a la deducción total del IVA soportado, y en consecuencia, no cabra la posibilidad del renunciar a la exención de IVA en la adquisición de un inmueble.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 22 de Julio de 2009, Recurso 16312/2009. La renuncia del arrendatario de una vivienda al contrato de arrendamiento no está sujeta al impuesto de TPO. No existe transmisión o cesión, solo extinción de un derecho, aunque ello suponga un incremento de valor de la propiedad.
Lucena, cinco de octubre de dos mil nueve.-
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