JURISPRUDENCIA FISCAL

INFORME DE MAYO DE 2013

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones para recordar 

Consultas DGT Cataluña

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

        Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de junio de 2013, Recurso 2050/2011. La Transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial no está sujeta a IVA, pero la transmisión de los inmuebles comprendidos en la venta está sujeta a ITP.

         Una sociedad hotelera transmitía un solar en Ibiza con su licencia urbanística, único patrimonio, por tres millones de euros. "El solar había sido adquirido por la entidad transmitente en 1967 y que sobre él comenzó a construir un edificio destinado a hotel, para lo que obtuvo la correspondiente financiación mediante constitución de garantía, si bien que en la escritura y en la certificación registral se indicaba que la referida edificación no existía. Se añade que tras ello obtuvo licencia de obras para construcción de 273 apartamentos, llegando a la conclusión de que HOTELES .........,S.A tenía un patrimonio empresarial constituido no solo por el solar, sino por las obras en curso y las licencias y autorizaciones correspondientes.

 I        Igualmente, y esto no resulta discutido en los motivos, afirma la sentencia que la entidad hoy recurrente continuó la actividad de promoción inmobiliaria.

        Por tanto, la sentencia del TSJ de las Islas Baleares aprecia que existió una transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial, es decir que el conjunto de bienes y derechos afectos a una actividad de dicho tipo, en este caso de promoción inmobiliaria, a la empresa hoy recurrente, que continuó en el ejercicio de dicha actividad con el resultado declarado probado por la sentencia de la construcción de noventa viviendas, concurriendo así el supuesto típico de no sujeción a IVA previsto en el artículo 7.1, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre.

         La Sentencia del TS de 22/11/2012, Recurso 1577/2010, sujetó igualmente a ITP la transmisión por una sociedad de su único patrimonio empresarial, dos locales arrendados, al no ser necesaria especial infraestructura, ni ninguna especial organización para dicha actividad, pues “no es por ello necesario que deba transmitirse ésta para considerar cedido el patrimonio empresarial."

        Añadimos que el punto 27 de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 10 de noviembre de 2011, Asunto C-444/2010, declaró que “ En el caso de que una actividad económica no requiera la utilización de locales específicos o equipados de instalaciones fijas necesarias para llevar a cabo la actividad económica, puede haber una transmisión de una universalidad de bienes en el sentido del artículo 5, apartado 8, de la Sexta Directiva. Es decir, puede haber casos en los que no sea necesaria la existencia de una organización especial y su cesión para apreciar la transmisión de una unidad empresarial.

         En la transmisión se había repercutido indebidamente el IVA, cuando la operación estaba sujeta a ITP por imperativo del artículo 7.5 del TR del Impuesto de TPO y AJD, al no estar sujeta a IVA.

         Sentencia del Tribunal Supremo de 20 de mayo de 2013, Recurso 109/2010. Reducciones por razón de participaciones empresariales en el ISD. La reducción sólo opera en relación con las participaciones que se incluyan en la herencia, no sobre las que se adjudiquen a la viuda en pago del haber ganancial.

         "En la denominada escritura de herencia de fecha 22 de marzo de 1999, que obra en el expediente, se manifestó realizar la aceptación de herencia con previa liquidación de la sociedad de gananciales; allí se estableció el importe del valor de la mitad de gananciales, y en pago de dicha cantidad se adjudicó al cónyuge viudo, entre otros, un total de 6.197 participaciones sociales de la entidad S........ S.L., y el resto se adjudicaron al cónyuge causante, lo que constituyó la herencia, en la que fueron incluidas las 1053 participaciones sociales restantes de la sociedad S.......S.L, por tanto, estas fueron las únicas participaciones de la citada entidad que entraron en la masa hereditaria y no el resto. Basta con examinar esa escritura de herencia para comprobar que a uno de los hijos se le adjudicaron 750 participaciones, a otro 173 y a otro 130, lo que hace el total de 1053 participaciones que integraron el caudal hereditario. Así en el caso solo podían disfrutar del beneficio fiscal de la reducción del 95% del valor de las participaciones por adquisición de empresa, de conformidad con el artículo 20.2.c) de la Ley del ISD, las participaciones realmente incluidas en la masa hereditaria.”

         Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2013, Recurso 570/2010. ¿Comunidad de bienes o sociedad civil?. Se califica como sociedad civil con personalidad jurídica una sedicente comunidad de bienes, en consecuencia a la llamada CB se le reconoce el carácter de explotación agraria prioritaria. En consecuencia, podía obtener los beneficios que legalmente se les atribuye.

"        Pese a la denominación dada por los recurrentes a su explotación agraria se ha de concluir que, efectivamente, y en contra de lo resuelto por la Administración, se trata de una sociedad civil. Así se deduce, aparte de por su origen convencional -en virtud del contrato de constitución por ellos suscrito el 15 de febrero de 1988-, sobre todo y fundamentalmente, de su finalidad u objeto -"la explotación de los bienes agropecuarios cuya titularidad corresponda a los socios, así como la comercialización de productos relacionados con el sector y demás actividades relacionadas directamente con las anteriormente indicadas" (artículo primero de los Estatutos)-, y de la condiciones pactadas, de las que resulta que, pese a manifestarse que el contrato lo era de "constitución de Comunidad de Bienes", la verdadera intención de los contratantes fue la de constituir una sociedad civil con el referido objeto, con personalidad jurídica propia y diferenciada de la de los socios, al no mantener secretos los pactos entre los socios, y que ha venido girando en el tráfico comercial como entidad independiente. Siendo de resaltar, de las cláusulas estatutarias de las que se deriva la referida intención de constituir una auténtica sociedad para el ejercicio de una actividad agropecuaria con el fin de obtener un lucro común y divisible, además de la primera ya referida, las siguientes: la segunda, que prevé la duración con carácter indefinido de la actividad; la cuarta, en la que se fija el capital en 5.000.000 pesetas, que se dice haber sido suscrito por terceras partes entre los tres recurrentes, mediante la aportación el Sr. Celestino de los "aperos agrícolas" que se especifican y valoran, y los otros dos por la aportación en metálico de 1.666.000 pesetas cada uno con destino a la adquisición de materiales y bienes necesarios para el ejercicio de la actividad; la quinta, por la que se establecen los requisitos que se habrán de cumplir para la transmisión de las participaciones; la séptima, que regula el régimen de las juntas generales, ordinarias y extraordinarias, y la forma de adopción de los acuerdos; y la octava que dispone que "la comunidad realizará su actividad en las fincas rústicas de los socios", previniendo que los frutos obtenidos se imputen en la proporción de los títulos suscritos por cada uno."  

         Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de Junio de 2013, Recurso 4665/2010. Traspaso de inmueble por escisión parcial. El concepto de rama de actividad no es utilizado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea para delimitar el supuesto de no sujeción al IVA, en estos caos se ha de atender al concepto de unidad económica.

"       Debemos insistir en que la actual redacción del art. 7.10 de la ley 37/1992 , dada por la Ley 4/2008, con motivo de los criterios asentados por la jurisprudencia comunitaria, excluye el concepto tradicional de rama de actividad, refiriéndose sólo a la transmisión de un conjunto de elementos que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad por sus propios medios, lógicamente en sede de la entidad adquirente.

         Estos requisitos no se cuestionan en el presente caso, ya que de la escritura pública de escisión parcial se desprende que la parte de patrimonio escindida comprende diversos locales comerciales, tiendas, almacenes, naves industriales y edificios, unos en régimen de propiedad y otros en arrendamiento financiero, que si bien estaban destinados a la realización de la actividad de Ca...., eran susceptibles de determinar el desarrollo de la actividad económica de arrendamiento, en sede de la adquirente, por sus propios medios.

         La jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, recogida en la sentencia referida de 27 de Noviembre de 2003 , y en otras posteriores, como las de 29 de Abril de 2004 , asuntos C-137/02, Fax World, y que obligó a modificar la redacción inicial del art. 7 de la ley 37/1992 , considera que lo importante es que los bienes transmitidos sean susceptibles de constituir una explotación económica independiente, por lo que es posible que antes de la transmisión la actividad no estuviera diferenciada.

         Además el precepto desconecta su operatividad del régimen especial de la reestructuración aclarando que la no sujeción se desentiende del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos, por lo que con independencia del tratamiento que se de a la operación en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre el IVA resulta aplicable el supuesto de no sujeción de la ley 37/1992 a fin de no gravar la liquidez del adquirente, con el consiguiente ahorro de los costes financieros.

         Finalmente, la existencia o no de cesión de una organización para continuar en la actividad del transmitente o iniciar una nueva es de valoración casuística, como así lo ha declarado *en la sentencia de 22 de Noviembre de 2012, cas. 1577/2010, siendo patente que en este caso no resulta necesaria la transmisión de una especial estructura y organización para el desarrollo de la actividad escindida por los beneficiarios de la transmisión"

        Los inmuebles transmitidos no constituían una rama de actividad con anterioridad a la transmisión, pues la transmitente se dedicaba a actividad de supermercado y no a la de arrendamiento.

         Las operaciones de reestructuración no están sujetas a OS, están exentas de ITP y de AJD; a su vez no devengan plusvalía municipal, con el matiz de que si se trata de una persona física que aporta bienes inmuebles a una sociedad, para que no tenga lugar el devengo, es necesario que dichos bienes estén integrados en una rama de actividad.

         Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de junio de 2013. Recurso 2666/2011. Responsabilidad de los bienes gananciales por razón de las deudas tributarias contraídas por un cónyuge.  El cónyuge no deudor responde con los bienes de origen ganancial que le hubiesen adjudicado tras la liquidación practicada por razón de la separación de bienes, por razón de las deudas del otro cónyuge devengadas con anterioridad al pacto de separación.

         No se admite el recurso de casación contra la Sentencia de la Audiencia Nacional de 14 de marzo de 2011, Recurso 653/2009, ya reseñada en estas páginas. Dichas deudas tenían su origen en el ejercicio del cargo de administrador de una sociedad mercantil por uno de los cónyuges.

         Sobre el tema de la responsabilidad de los bienes gananciales podemos reseñar el contenido de la Resolución del TEAC , nº 00/1760/2011, de 8 de mayo de 2013: “responsabilidad de los bienes gananciales al pago de las deudas provenientes del ejercicio ordinario por parte del cónyuge de su profesión u oficio. Otorgamiento de capitulaciones matrimoniales en fraude de acreedores: presupuesto de hecho de la responsabilidad constitutiva de una conducta dirigida a impedir o dificultar la acción de cobro administrativa.

         Criterio
El otorgamiento de capitulaciones matrimoniales fraudulentas y la eventual oposición del Registro a la anotación de embargo dictada por la Hacienda Pública de los bienes originariamente gananciales que conllevaría la exigencia de una demanda civil dirigida contra ambos cónyuges para obtener una previa declaración judicial de ganancialidad, frustran el normal desarrollo del procedimiento ejecutivo dirigido frente al deudor en la medida en que ponen de manifiesto hechos o formulas jurídicas cuya finalidad es impedir o dificultar la acción de cobro de la Hacienda Pública, razón por la cual ésta puede resarcir el crédito tributario ejercitando su potestad de autotutela a través de los supuestos de responsabilidad regulados en el artículo 131.5.a) de la Ley 230/1963 y 42.2 a) de la Ley 58/2003, impidiendo que quien ostenta la condición de deudor, eluda su responsabilidad ocultando o vaciando su patrimonio, sirviéndose para ello de terceros vinculados a los que la norma declara responsables solidarios tributarios en virtud de dichos artículos y ostentan la condición de obligados tributarios desde la comisión de los presupuestos de hecho fijados en la norma.

         Se reitera el criterio Doctrinal de 16.04.2012 sentado por el TEAC en su resolución RG 1888/2011 que supuso un cambio de criterio modificando el que se mantenía hasta la fecha en otras resoluciones anteriores que resolvieron idénticas cuestiones.”

 SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL   

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana  de 6 de marzo de 2013, Recurso 642/2010. La legislación valenciana establece unas reducciones en las donaciones de padres a hijos, sujetándolas a determinados requisitos, uno de ellos  es el de que la adquisición se efectúe en documento público, que se ha de cumplir en el momento del devengo, no con posterioridad.

 “La controversia surge al analizar este segundo requisito, el referido a la exigencia de donación en documento público, debiendo resolver la cuestión a partir del tenor literal de la norma, teniendo en cuenta el espíritu y finalidad de la misma, así como la interpretación que pueda aportar al ámbito fiscal la normativa civil sobre el contrato de donación.” Para el Tribunal “considerando que la finalidad de la exigencia de publicidad de la donación persigue el conocimiento por la Administración tributaria de los hechos imponibles de la donación, constando que las exigencias de residencia habitual en la Comunidad Valenciana y de plasmación de la donación en documento público vienen circunscritas temporalmente a la fecha del devengo, que fue el día del contrato (2-3-2007), sin que conste que en momento alguno se elevó a público ese contrato privado, todo ello lleva a esta Sala a considerar ponderado y ajustado a derecho el criterio de las Administraciones demandadas, que realizaron una interpretación armónica del ordenamiento tributario y civil, lo que debe conllevar la desestimación del recurso contencioso-administrativo, sin que pueda hablarse de subsanación de un requisito constitutivo del beneficio fiscal, de manera que las exigencias legales deben darse en el momento del devengo, sin posterior convalidación, por no permitirlo el principio de legalidad tributaria, máxime tratándose de un beneficio fiscal, a interpretar de manera restrictiva.” La donación había sido de dinero.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid  de 7 de marzo de 2013, Recurso 74/2010. Las reducciones benefician a todos independientemente de la persona del adjudicatario, salvo que la vivienda familiar hubiese sido atribuida expresamente por el testador.

  “Cualesquiera que sean las particiones y adjudicaciones que los interesados hagan legítimamente conforme al Código Civil, a los exclusivos efectos del Impuesto de Sucesiones, se considerará como si se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión. Ello significa que el disfrute por los herederos de la reducción regulada en el art. 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , por la adquisición de la vivienda habitual del causante es independiente de quién resulte adjudicatario de dicha vivienda en la partición o de la proporción en la que resulte adjudicatario de la misma en la partición hereditaria, ya que se considera, insistimos, a efectos del impuesto, que en las sucesiones por causa de muerte, la adjudicación de los bienes se realiza proporcionalmente al título hereditario, con independencia de las particiones y adjudicaciones que hagan los interesados, salvo que hubiesen sido atribuidos específicamente por el testador a persona determinada o adjudicados en concepto distinto del de herencia, circunstancia que no se da en el presente caso.

En este mismo sentido se ha pronunciado ya esta misma Sala en su Sección 4ª, sentencias de 21 de septiembre y 28 de octubre de 2009 , y de 18 de enero de 2010 , entre otras.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 8 de marzo de 2013, Recurso 133/2010.“El supuesto de donación de un bien inmueble hipotecado sería un supuesto de transmisión mixta: onerosa, por la contraprestación asumida por el donatario; y lucrativa, por la diferencia entre el importe del préstamo y el valor del bien adquirido. Por lo que, respecto a la naturaleza onerosa de la transmisión, resulta ajustada a derecho su sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Naturaleza mixta que sin duda es predicable del contenido de la escritura de 21 de octubre de 2002, habida cuenta el tenor literal de las estipulaciones de la misma, con especial relevancia de la Estipulación Tercera en la que, se reitera, los donatarios, aceptan la donación subrogándose solidariamente, en forma no novatoria en la responsabilidad personal derivada del préstamo liberando a la parte deudora transmitente de cuantas responsabilidades traigan causa del mismo.

En este sentido se ha pronunciado esta Sala y Sección en la Sentencia nº 52/2009, de 13 de enero de 2009 (Recurso contencioso-administrativo 749/2007 ) que, en su Fundamento de Derecho  Segundo, señala  ......... debe recordarse que un negocio jurídico es oneroso cuando origina prestaciones para ambas partes cuyo valor resulte equivalente y lucrativo, cuando la utilidad o ventaja que presta una de las partes carece de compensación o contrapartida, sin embargo, no puede ignorarse que existen supuestos con una naturaleza mixta o dual -onerosa y lucrativa-, esto es, negocios lucrativos que generan efectos onerosos, lo cual incluso ha encontrado plasmaciones en el ámbito normativo. Centrándonos en el supuesto enjuiciado, resulta evidente que la donación de bienes a cambio de la asunción de una deuda es un negocio jurídico único que produce efectos diversos, lucrativos y onerosos: los primeros en cuanto al exceso de valor de lo donado sobre la deuda asumida y los segundos por la parte concurrente. Es cierto que la donación modal se encuadra en los negocios gratuitos, porque no se conciben sin liberalidad del cedente y la asunción de la carga no reviste la condición de contraprestación propia de los negocios sinalagmáticos, pero ello no es incompatible con que pueda producir efectos onerosos, que son precisamente los que disminuyen el valor de lo donado y que no pueden despreciarse a la hora de estudiar las consecuencias jurídicas del negocio, entre ellas las tributarias. Éste es el criterio, por ejemplo, de las SSTSJ de Cataluña de 16-9-2005 o 23-3-2006 y de la STSJ de Castilla-León de 8-6-2007.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Granada  de 11 de marzo de 2013, Recurso, 22/2008. Periodo impositivo que se tiene en cuenta para determinar la principal fuente de renta en el Impuesto sobre Sucesiones.

“Como la exención del Impuesto sobre el Patrimonio depende, entre otros aspectos, de que el causante hubiera percibido su principal fuente de renta o más del cincuenta por cien de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas por la dirección de esta actividad, ha de examinarse en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas si cumplía con dicho requisito, por lo que al cerrarse el periodo impositivo en la fecha del fallecimiento, se produce el devengo del impuesto en fecha diferente del 31 de diciembre, será durante ese periodo en el que se deba cumplir la condición exigida, es decir, entre el primer día del año y la fecha de fallecimiento. En este sentido ya se manifestó esta Sala en su sentencia núm.414/2009, de 29 de junio, dictada en Recurso núm.3.405/2001 , alegada por la parte actora, al considerarse que " dicha realidad debe estar acreditada en el momento del óbito del causante con independencia del origen y volumen de las fuentes de renta en el IRPF correspondiente al ejercicio inmediato anterior al que se produzca el referido fallecimiento ", en el mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en su sentencia de 17 de febrero de 2011, recogida también en su sentencia de 26 de octubre de 2012 , en las que se manifiesta que " habrá que atender  al último periodo impositivo del IRPF anterior a la transmisión ", por tanto, si la transmisión se produce a título sucesorio en la fecha del fallecimiento, el último periodo impositivo del IRPF será el comprendido entre el inicio del período impositivo (el 1 de enero) y su finalización, el día del fallecimiento, ya que en ese día se produce el devengo anticipado del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como se recoge en su artículo 13, al disponer: « Período impositivo inferior al año natural. 1. El período impositivo será inferior al año natural cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente en un día distinto al 31 de diciembre. 2. En tal supuesto el período impositivo terminará y se devengará el impuesto en la fecha del fallecimiento ».

Caso diferente es el de que el causante no sea la persona del grupo familiar que desarrolla de forma efectiva las funciones directivas en la entidad, sino que tiene derecho a la exención de las participaciones en aquélla, por formar parte de un grupo familiar, en cuyo supuesto, al no venir referido el requisito de que obtuviera más del 50 por 100 de sus rendimientos de trabajo, empresariales o profesionales como consecuencia de realizar las citadas funciones directivas a la persona del causante, sino a otra, será el ejercicio a considerar para ver si se cumple dicho requisito el anterior al que se produzca la transmisión, por lo que habrá que estar o tomar el período impositivo anterior al devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que la fecha de la defunción del causante no produce ningún efecto en el período impositivo de los miembros del grupo de parentesco en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no interrupción del período impositivo de dicho impuesto, ni el del Impuesto sobre el Patrimonio. Aunque dicho aspecto no viene determinado expresamente en la norma, se puede interpretar que la solución que mejor se adapta al espíritu de la medida es la anterior, ya que toma una fecha concreta, evitando situaciones no previstas por la norma, como un devengo anticipado no establecido por el impuesto en relación con el miembro del grupo familiar o un prorrateo, sugerido por la actora, tampoco previsto, que además puede dar lugar a situaciones arbitrarias y, que dicha interpretación se desprende de la jurisprudencia citada.

De acuerdo con lo anterior, al haberse producido el fallecimiento de D. Domingo en fecha de 14 de mayo de 2003 y para poder aplicarse la reducción del 95 por ciento de las participaciones recibidas mortis causa la esposa del causante es necesario que los requisitos exigidos para su aplicación (ejercicio de funciones de dirección y que se perciban remuneraciones que supongan más del 50 por 100 de los ingresos por trabajo, actividades empresariales y actividades profesionales) concurran en la persona del hermano del causante, Don Gregorio, es decir, que dicha persona disfrute de la exención del Impuesto sobre el Patrimonio en el ejercicio 2002, anterior al año del fallecimiento.”

Sentencia de la Audiencia Nacional  de 14 de marzo de 2013, Recurso 222/2010. Un Dictamen,  de un Catedrático de Derecho, pagado y emitido a instancia de una de las partes, no es una prueba documental ni una prueba pericial. La función de interpretar las normas es judicial.

“En relación con el Dictamen aportado junto a la demanda por la actora para sostener la existencia de un "motivo económico válido", la Sala considera que, al tratarse de un documento no ratificado en vía judicial, ni propuesto como prueba en el presente recurso, su valoración, incluso en el supuesto de que se entendiera como prueba pericial, queda sometida al criterio recogido en el art. 348, de la Ley de Enjuiciamiento Civil , quedando enervado su contenido por lo apreciado por la Sala en relación con las operaciones realizadas y datos constatados por la Inspección.

A mayor abundamiento, efectivamente, como pone de relieve el Abogado del Estado, en un supuesto idéntico, la Sala tiene declarado: (...). Resta por hacer alguna consideración adicional respecto del dictamen emitido por el Catedrático de Derecho Civil D. Hermenegildo , que la actora acompaña con su escrito de demanda y que, según afirma, "ha de servir para reforzar o complementar la argumentación jurídica de esta demanda".

Considera la Sala que frente a la conclusión anteriormente expuesta no puede prevalecer, en modo alguno, la opinión jurídica que se vierte en el documento aportado por la parte recurrente, consistente en el referido dictamen emitido por un Catedrático de Derecho Civil pues, no obstante el respeto que el mismo merece a la Sala, sin embargo no se encuentra vinculada por el mismo, habida cuenta que aquél no conforma ni una prueba documental propiamente (artículo 317, 319 y 324 LEC ) ni una pericia de carácter técnico, puesto que no aporta un conocimiento técnico especializado en el sentido del artículo 335 de la LEC, único caso en el que estamos en presencia de una prueba en sentido estricto. A lo expuesto se añade que si bien formalmente resulta admisible, no puede aceptarse en su contenido, porque en realidad encubre una pericial jurídica articulada prescindiendo total y absolutamente de las garantías procesales que rodean su proposición y práctica, al margen de la consideración, que es tan evidente que huelga insistir en ello, de que no cabe la pericial de opinión jurídica, no sólo porque la materia de interpretación de las normas es atribución exclusiva del tribunal sentenciador, que no precisa de auxilio alguno en esa tarea esencial, sino porque tales dictámenes de encargo llegan de ordinario a conclusiones favorables a los intereses de quien los encomienda.

Abundando en lo expuesto, conviene recordar que la prueba pericial, en su valoración, debe ser objeto de una doble reducción: a) la primera de ellas, que afecta a los hechos; b) la segunda restricción es de mayor calado y obliga a prescindir de las opiniones de los peritos en que se dictamine sobre cualquier cuestión de interpretación jurídica, respecto de cuya materia está rigurosamente excluida la prueba pericial, no sólo porque en materia de interpretación de las normas el órgano jurisdiccional no precisa de auxilio alguno de las partes, sino por la más poderosa razón de que admitir una "pericial jurídica" es tanto como quebrantar el equilibrio entre las partes procesales y, por ende, el derecho constitucional a un proceso con todas las garantías, en la medida en que se trata de imponer una determinada solución jurídica o desacreditar otra.

Afirmado lo anterior, el dictamen acompañado emitido por un profesional de la elección de la entidad actora, es improcedente en su valor probatorio, siendo necesario dejar constancia de que la admisión como prueba de cualquiera que pudiera proponerse y, por tanto, las dificultades que presenta el examen previo y su inadmisión preliminar, son directa consecuencia de la aplicación a nuestro proceso del nuevo régimen de la prueba establecido en la Ley de Enjuiciamiento Civil, que rige en nuestro proceso contencioso-administrativo por razón de la supletoriedad de aquélla ( disposición final primera de la Ley de esta Jurisdicción ). Es, consecuentemente, a la hora de valorar, con arreglo a las normas de la sana crítica, el conjunto de la prueba practicada y acompañada, donde es posible deslindar la prueba admisible, en todo o en parte, de la que no lo es, a la vista del contenido del propio dictamen, a fin de excluir las puras opiniones jurídicas, atendido el hecho fundamental, que se reitera, de que la interpretación de normas jurídicas no puede ser objeto de prueba."( Sentencia de fecha 25 de noviembre de 2010, dictada en el rec. nº 450/2007 ; entre otras).”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 15 de marzo de 2013, Recurso 411/2011. El régimen fiscal del canje de valores, regulado en la Norma Foral, no es aplicable a una sociedad domiciliada en Uruguay  y a unos socios de nacionalidad argentina.

El artículo 94 de dicha Norma dispone que “"No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o de este Impuesto las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión del canje de valores, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:

a) Que los socios que realicen el canje de valores residan en territorio español o en el de algún Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores recibidos sean representativos del capital social de una entidad residente en España.

b) Que la entidad que adquiera los valores sea residente en territorio español o esté comprendida en el ámbito de aplicación de la Directiva 90/434/CEE".

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 20 de marzo de 2013, Recurso 1269/2009. Sujeción a IRPF de los excesos de adjudicación. Tributa como ganancia patrimonial la disolución de una comunidad, formada por cuatro comuneros y dos bienes, en la que se adjudican a dos miembros los bienes, compensando en su haber a los dos restantes.

"La parte actora manifiesta en la demanda que los bienes inmuebles provienen de la herencia de su madre, fallecida en Barcelona el 4 de mayo de 2004, habiéndose formalizado escritura de conclusión de inventario en fecha 27 de octubre del mismo año, en la que se adjudican a los cuatro hijos por partes iguales. Con posterioridad, el 16 de diciembre de 2005, procedieron a la disolución de la comunidad hereditaria, adjudicándose una de las dos fincas a la que ahora es recurrente, otra a otro hermano, y satisfaciendo en metálico las cantidades equivalentes a los otros dos hermanos.

Considera la recurrente que estas operaciones, como dimanantes de la disolución de comunidad hereditaria, no se encuentran sometidas a tributación."

"Se producirá una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensándose a la otra en metálico o en especie. Así, cuando se produce un exceso de adjudicación, en el que dos de los comuneros compensan en metálico a otros, originará a estos últimos una ganancia o pérdida patrimonial, al haberse producido una variación en el valor de su patrimonio puesto de manifiesto por una alteración en su composición. El importe de esta ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición correspondientes al exceso de adjudicación, calculados de acuerdo con lo previsto en los artículos 33 y 34 de la Ley del Impuesto."

En igual sentido la Sentencia del mismo Tribunal de 17 de abril de 2013, Recurso 5/2010, con el matiz de que aquí en el inventario había bienes más que suficientes para no tener que haber acudido a los excesos de adjudicación, procediéndose en la disolución de comunidad a operar con sólo dos bienes inmuebles, a los que se les cuadruplica su valor. El tribunal entendió que, en realidad, estamos aquí ante una venta.

Pensamos que en el ITP, siendo ambos bienes indivisibles, se podría aplicar el artículo 1062 y no daría lugar a la tributación por dicho Impuesto. Por otro lado, sobre la cuestión de la la tributación de estos supuestos en el IRPF, cuestión bastante debatida, parece que la doctrina de los tribunales, con sus matices, se inclina por su sujeción, aunque existen algunas sentencias contrarias. La Administración siempre ha entendido que la operación está sujeta a IRPF.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 26 de marzo de 2013, Recurso 1095/2009. No cabe imposición de sanciones por el mero resultado.

 “Es consolidado criterio jurisprudencial ( STS 7 y 26 de julio de 1997 , 9 de diciembre de 1997, 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 , 2 de diciembre de 2000 , 7 de abril de 2001 y 3 de junio de 2002 , entre muchas otras) que toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril.

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990 , que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.”

“La Administración no ha realizado una valoración concreta y circunstanciada de la conducta llevada a cabo por el sujeto pasivo mas que en función del resultado, y no hace ninguna mención de los elementos de la conducta del sujeto pasivo en los que funda su juicio de culpabilidad, a partir de los que pueda inferirse el dolo o culpa del sujeto pasivo, lo que viene a significar que no ha sido acreditada debidamente por parte de la Administración la concurrencia de todos los elementos determinantes de la infracción y, por tanto, debe ser anulada la sanción impuesta, al haber sido apreciada la infracción en función del mero resultado de la conducta llevada a cabo.”

“La ausencia de justificación del elemento subjetivo del injusto tributario no puede entenderse subsanada en vía económico-administrativa por el TEARV, pues la función del mismo es esencialmente revisora, careciendo de competencia para la imposición de sanciones, competencia que reside en la Administración tributaria, que es -por tanto- a la que corresponde la acreditación de todos los elementos del tipo sancionador de que se trate".

En el caso de autos, la resolución sancionadora se limita a decir: "se estima que la conducta del obligado tributario es voluntaria en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia dolo o culpa a efectos de lo dispuesto en ela rt. 183.1 de la Ley 57/2003 GT y no apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad".

La resolución sancionadora se limita a describir los hechos, sin valorar el elemento subjetivo; y en aplicación de la doctrina de la sentencia anteriormente referida, se debe concluir con la falta de motivación de la sanción y ausencia de la misma.”

Es de interés mencionar la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sede de Sevilla, de 4 de abril 2013, Reclamación nº 41-127000-2012, que  ha declarado a propósito de las sanciones por falta de presentación que la mera falta de presentación en plazo de documentos exentos de impuestos no supone, por sí solo, culpabilidad sancionable.  Para el Tribunal "la cuestión que se plantea en la presente reclamación se centra en determinar si es conforme a derecho la sanción impuesta al amparo de lo dispuesto por el articulo 198 LGT por la no presentación en plazo de autoliquidación sin ingreso por una compraventa de participaciones sociales en escritura pública, operación exenta del ITP y AJD, habiendo mediado requerimiento de la oficina gestora. Debe analizarse si concurre el elemento subjetivo de la culpabilidad. La jurisprudencia del Tribunal Supremo mantiene que ha rechazarse la configuración objetiva de la responsabilidad."

"La mera falta de presentación en plazo de la declaración no evidencia, por sí sola, la existencia de culpabilidad, toda vez, que ello pudo ser debido tanto a una interpretación razonable de la norma, a un error excusable o a una imprudencia sancionable. Ante esta situación, presumiéndose como se presume la no culpabilidad del infractor y no habiendo quedado suficientemente acreditada su concurrencia en el ilícito tributario lo procedente es anular la sanción impuesta.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 27 de marzo de 2013, Recurso 15648/2011. La transacción judicial entre los herederos no vincula a la Hacienda Pública, que es un tercero.

” Gira el presente recurso contencioso-administrativo en torno a la cuestión relativa a la calificación como bien privativo del crédito que ostentaba la fallecida doña Celia contra la sociedad de gananciales y su prevalencia sobre la transacción llevada a cabo por los herederos de aquella y su cónyuge supérstite.”“La transacción realizada por la comunidad hereditaria para evitar la prosecución de un litigio,  amparadas en lo dispuesto en el art. 415 de la Ley de Enjuiciamiento Civil y concordantes, y que fue aprobada por auto del juzgado de primera instancia nº 6 de A Coruña constituiría un pacto que, en este punto , alteraría las normas que regulan la sucesión desconociendo el carácter del fondo de pensiones en el momento del fallecimiento del causante- fecha del devengo del impuesto- y del carácter privativo del crédito que la causante tenía frente a la sociedad de gananciales con la consiguiente alteración del haber hereditario y su consiguiente repercusión en la base imponible, la cual no puede ser alterada, insistimos, por un acuerdo transaccional que si bien vincula a las partes que lo conciertan no despliega sus efectos frente a terceros como la administración ni priva de su naturaleza privativa o ganancial a los distintos bienes que, por formar parte de la masa hereditaria han de ser objeto de tributación.

De otro modo se dejaría vía libre a los miembros de la comunidad hereditaria para que, con claro fraude de ley, pudieran alterar a capricho los bienes que formarían parte de la masa hereditaria con la consiguiente minoración de la base imponible en detrimento de la Hacienda Pública, efecto nocivo que intenta atajar la disposición contenida en el art. 27 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en concordancia con lo prevenido en el art. 17.4 de la Ley 58/2003, de 17 Diciembre General Tributaria conforme al cual los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico- privadas.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castila La Mancha de 27 de marzo de 2013, Recurso 147/2009. Supuestos que no interrumpen la prescripción: la exclusión de fincas que no forman parte de la herencia o el desdoblamiento de una finca en dos por razones catastrales.

 “Presupuesto que en la propia contestación a la demanda se viene a reconocer que la modificación del inventario de bienes respecto del documento privado presentado el 19 de septiembre de 2001 se refiere a fincas que figuran en el referido documento presentado a liquidación y no en el cuaderno particional, hemos de señalar que, a la vista de la mencionada jurisprudencia, esta Sala no comparte el criterio del TEAR de que la no inclusión de las fincas identificadas con los números NUM002 , NUM003 y NUM004 del documento presentado a liquidación pueda considerarse como "información adicional" que pueda producir el efecto de interrumpir la prescripción, pues, como ha quedado acreditado con la prueba practicada (informe de la Alcaldía y Secretaría del Ayuntamiento de Villamayor de Santiago, Cuenca), las fincas NUM002 y NUM003 del documento liquidatorio, correspondientes a las parcelas NUM006 y NUM007 del polígono NUM008, pertenecían ya, según consta en Catastro de Bienes Inmuebles de Naturaleza Rústica de 2004, a una tercera persona ajena a los herederos. Y, respecto de la finca nº NUM004 , la misma aparece en el cuaderno particional con el número NUM009 , siendo la única diferencia respecto de la descripción de la finca en uno y otro documento que en el cuaderno particional se la refiere como parcela NUM010 del polígono NUM011, mientras que en el documento de liquidación se la refiere integrada por las parcelas NUM010 y NUM012 de los polígonos NUM011 y NUM013; divergencia que ha sido aclarada mediante la prueba practicada, al referir el mencionado informe que, revisados los Catastros de los años 2000 y 2004, la parcela nº NUM014 del polígono NUM013 desapareció de la relación de parcelas al haber quedado incluida en la parcela NUM010 del polígono NUM011.

Respecto de la finca nº NUM005 , que según el TEAR se encuentra en situación inversa, es decir, aparece en el cuaderno particional pero no en el documento de liquidación, la misma documental practicada ha venido también a confirmar las alegaciones de la demandante, es decir, que la descripción de la finca en el documento presentado a liquidación diferenció entre los dos cultivos existentes en la misma (0,2645 y 0,6374 hectáreas de labor y de olivar secano, respectivamente) y se especificó cual era la superficie de la parcela dedicada a cada cultivo, mientras que en el cuaderno particional se identificó la finca tal como aparecía catastrada en el momento de su otorgamiento, con la totalidad de la superficie según el Castastro y sin diferenciación por cultivos. Habiéndose aclarado en la documental practicada como figuraba la parcela en uno y otro Catastro de los años 2000 y 2004, haciéndose constar en dicho documento que las discrepancias habidas entre ambos catastros, en cuanto a la superficie, están motivadas por la actualización catastral habida en el año 2004, si bien la parcela es la misma y se corresponde en ambos casos, sin que haya sufrido modificación alguna entre ambos catastros. De dicha prueba puede inferirse que la parcela NUM005 del cuaderno particional sí fue declarada en el documento liquidatorio precisamente con el número NUM005 del mismo. Siendo irrelevante, como lo demuestra el hecho de que la propia Administración no la tuvo en cuenta en su liquidación a pesar de tener conocimiento previo de la misma, pues, como ha quedado acreditado, tal discrepancia se debe a la actualización catastral y no a una omisión u ocultación por parte de los recurrentes. Siendo también el valor declarado (225.475 pesetas o 1.355,13 euros) el mismo en ambos documentos.”

El TEAC en la Resolución de 8 de mayo de 2002 mantuvo que “no constituye circunstancia interruptiva del cómputo del plazo de prescripción la presentación de una escritura pública de adjudicación de herencia que no contiene información adicional respecto de los bienes, derechos , deudas o gastos declarados en el documento privado previamente presentado ", interpretación que es conforme con la jurisprudencia, sentencias del TS de 7 de febrero y 17 de marzo de 2011.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 27 de marzo de 2013, Recurso 15394/2012. Escritura complementaria intranscendente, se había omitido la acreditación de la edad.

 “Funda su recurso la Xunta de Galicia en que la escritura en la que se documenta la compraventa del inmueble destinado a vivienda habitual por el recurrente y su pareja no se hizo constar la fecha de nacimiento a los efectos de que operara la reducción del tipo impositivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del 0,3 % contemplado en el art. 2 de la ley 4/2009 de 20 de octubre de la Comunidad Autónoma de Galicia que establece, entre otros requisitos, que la edad del adquirente sea inferior a 36 años.

Entiende la recurrente que la rectificación llevada a cabo por escritura pública de junio de 2011 no puede tener la consideración de corrección de error material u omisión subsanable contemplado en el art. 153 del reglamento notarial. Asimismo cita la sentencia dictada por esta Sala en fecha 26.07.11 en el recurso 15591/10 como aval de su tesis.

No podemos aceptar la argumentación del Letrado de la Xunta y ello, en primer lugar, porque la edad de los otorgantes es un dato objetivo fácilmente constatable con la mera exhibición de los correspondientes DNI, circunstancia que debió hacer constar el Notario autorizante una vez que les fueron exhibidos por los otorgantes y, de otra, porque la escritura de junio de 2011 no constituye una nueva declaración de voluntad ni siquiera una rectificación de la anterior sino un complemento a fin de salvar una omisión con trascendencia jurídico-tributaria como lo es la edad de los otorgantes a efectos de poder disfrutar del tipo reducido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados .

Así lo entiende también la Abogacía del Estado en el escrito de contestación a la demanda.

Es por ello por lo que el presente recurso ha de ser desestimado.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 4 de abril de 2013, Recurso 14/2011.

Error en la valoración de las fincas aportadas a una sociedad. No se considera como error el que se califica así a posteriori como resultado del incumplimiento de las expectativas previstas al tiempo de la constitución de la sociedad.

“La parte recurrente alega que la sociedad y los socios sufrieron un error a la hora de valorar las fincas aportadas a la primera. A éstas se les atribuyó un valor de 120 # por metro cuadrado al creerse que se trataba de terrenos urbanizables, cuando el valor real era muy inferior dado que los terrenos no lo eran por lo que se volvió a dar nueva valoración (cuatro duros por metro cuadrado) teniendo en cuenta el criterio de la Comunidad de Madrid para terrenos rústicos en Pinto (Madrid). Añade que los aportantes han sido sometidos a un proceso de control por la Inspección de Hacienda del Estado, en concreto, en relación con el IRPF de 2006, proceso en el que se ha procedido a comprobar las ganancias patrimoniales derivadas de las diferentes aportaciones no dinerarias efectuadas por el matrimonio aportante. En el acta de disconformidad, de fecha 22 diciembre 2006 se atribuye a las fincas aportadas un valor de 15,5 # el metro cuadrado. A continuación, la demanda intenta justificar el derecho a la devolución del ITP en atención a la propia regulación de la base imponible en las ampliaciones de capital en relación con las operaciones societarias del ITP y AJD (la base imponible ha de coincidir con el importe nominal en que el capital quede fijado inicialmente o ampliado con adición de las primas de emisión, en su caso, exigidas) a la naturaleza jurídica de la subsanación del importe del capital ampliado y de la prima exigida (la subsanación de la ampliación de capital no constituye ninguna operación societaria nueva, máxime cuando se ha llevado a cabo a través de una escritura pública que, posteriormente, se inscribió en el Registro Mercantil) el artículo 2.1 del Texto Refundido a cuyo tenor "el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia". Para terminar examina los requisitos del artículo 57 del Real Decreto Legislativo uno/1993, de 24 septiembre por el que se aprueba la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales para concluir que se cumplen los requisitos para obtener la devolución de los ingresos indebidos derivados de la rectificación.”

“La única cuestión a resolver en la presente sentencia se refiere a la existencia o inexistencia de error en la valoración inicial de las fincas aportadas en el proceso de aumento del capital social de la compañía.

Para comenzar, conviene recordar que el Tribunal Supremo delimita la existencia del error declarando que éste ha de ser "ostensible, manifiesto e indiscutible" implicando por sí solo la evidencia del mismo, sin necesidad de mayores razonamientos y exteriorizándose, prima facie, "por su sola contemplación". Pues bien, al igual que el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, esta Sección entiende que el error padecido por la interesada en relación con la valoración de las aportaciones no dinerarias, es de tal naturaleza y envergadura, que su existencia no resulta aceptable pues "subsanar" la valoración inicial de 120 # el metro cuadrado y fijarla, posteriormente, en cuatro euros el metro cuadrado no se encuentra en absoluto justificado. Cualquier persona con un solo ápice de diligencia, para valorar un inmueble, atiende antes de nada a la naturaleza del suelo pues la diferencia de valor entre un terreno rústico y uno urbano es de tal naturaleza que altera extraordinariamente el valor de la finca. La parte actora explica cuál ha sido el proceso de "subsanación" concretado en una disminución del capital social en atención a la nueva valoración de las aportaciones no dinerarias, su elevación a escritura pública y la inscripción de ésta en el Registro Mercantil. Lo que no explica es cómo se ha podido tener tan abultado error, máxime cuando el artículo 74.3 de la  Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada dispone que "cuando el contravalor del aumento consista en aportaciones no dinerarias, será preciso que al tiempo de la convocatoria de la Junta General se ponga a disposición de los socios un informe de los administradores en el que se describirán con detalle las aportaciones proyectadas, su valoración, las personas que hayan de efectuarlas, el número de participaciones sociales que hayan de crearse, la cuantía del aumento del capital y las garantías adoptadas para la efectividad del aumento según la naturaleza de los bienes en que la aportación consista".

El informe en cuestión no aparece en el expediente administrativo pero la necesidad de su existencia es indiscutible, constituyendo el primer paso para hacer la valoración de tales aportaciones. Tampoco debemos olvidar que el artículo 108.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que: "los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, aclaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario ".

En el presente caso, no se pone en duda por ninguna de las partes la existencia de dos escrituras públicas, por la primera, de fecha 22 diciembre 2006 se aumenta el capital social y, por la segunda, de 28 junio 2007 se reduce el mismo. De lo que no hay prueba alguna es de que la segunda escritura no obedece a un cambio de criterio o de estrategia empresarial y no, como proclama la parte actora, a la corrección del error padecido a la hora de hacer la valoración de las fincas que se aportaron a la sociedad corriente.”

“Cabe deducir que las fincas aportadas tenían la consideración de suelo rústico y, pese a ello, fueron valoradas como suelo urbanizable con la "esperanza" de que se aprobara el planeamiento de detalle y se incluyeran las fincas dentro de la zona reservada para la urbanización y edificación. Pero tal valoración no puede ser calificada de errónea dado que la sociedad y los aportantes de las fincas conocían perfectamente la naturaleza del suelo que, respectivamente, recibían y aportaban y, pese a ello, hicieron la valoración como si de suelo urbano se tratara obedeciendo ello bien a la política empresarial, bien a las necesidades de la sociedad, bien a una estrategia mercantil o social. En definitiva teniendo pleno conocimiento de los hechos se hizo determinada valoración en virtud de los intereses sociales. Posteriormente, parece que se aprueba el planeamiento de detalle y no se incluyen las fincas aportadas dentro de la zona urbanizable por lo que se modifica la valoración de las fincas en atención a su naturaleza rústica, corrigiendo la cifra del capital social elevando a público un acuerdo social por medio de una escritura de subsanación de otra anterior y no a través de una nueva convención. En definitiva, y para concluir, el aumento de capital social acordado por la compañía recurrente y elevado a público mediante escritura pública de 22 diciembre 2006 contenía una valoraciones que no procedía de un error de cálculo, ni siquiera de valoración, sino que obedecían a la "esperanza" de que se incluyeran las fincas como suelo urbanizable en el planeamiento de detalle, esperanza que no se vio confirmada con el desarrollo normativo posterior.

Por todo lo anterior procede la desestimación del presente recurso jurisdiccional.”

Desde el punto de vista del Registro Mercantil nos remitimos a la reseña y comentario que ha efectuado nuestro compañero José Ángel García- Valdecasas y Butrón, Registrador Mercantil de Granada, a la Resolución de la DGRN de 4 de abril de 2013 en el Informe de notariosyregistardores.com correspondiente al mes de mayo de 2013..

La Sentencia del TSJ de Cataluña de 15 de marzo de 2012, Recurso 1075/2008, tampoco admitió a los efectos fiscales de la devolución del Impuesto la rectificación del valor de los bienes aportados por no apreciarse la existencia del alegado error, obedeciendo lo anterior a “esas misteriosas contingencias entre los socios a que se refiere la demanda  no explicitadas.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 4 de abril 2013, Recurso 35/2011. No existe sujeción a ITP cuando no se ha transmitido el dominio.

“La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Valencia 870/2002, de 29 de junio, dispone, refiriéndose a las adquisiciones a non domino: "en este caso no se produjo realmente el efecto traslativo del contrato de compraventa; es decir, no tuvo lugar una efectiva transmisión de la propiedad a favor del hoy actor. En nuestro ordenamiento jurídico, según se desprende inequívocamente del artículo 609 del Código Civil , en relación con los artículos 1145 y siguientes, es perfectamente separable la validez de la compraventa de su efecto traslativo, que no se produce "ipso jure" a raíz del contrato, sino que precisa de la tradición, real o ficticia, para ser efectivo...”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 8 de abril de 2013, Recurso 41/2011. El requisito establecido en la legislación madrileña del impuesto sobre donaciones de manifestar el origen de los fondos donados para obtener la bonificación, se ha de cumplir en el momento de devengo, no en un momento posterior.

En Galicia el artículo 23 del Texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado por el Decreto legislativo 1/2011, do 28 de julio,  quedó redactado como sigue:

" Artículo 23. Beneficios fiscales no aplicables de oficio Uno. Los beneficios fiscales que dependan del cumplimiento por el contribuyente de cualquier requisito en un momento posterior al devengo no se aplicarán de oficio, habiendo de solicitarse expresamente por el contribuyente en el periodo reglamentario de presentación de la declaración del impuesto, practicándose dichos beneficios fiscales en la correspondiente autoliquidación. En el caso de declaración extemporánea sin requerimiento previo, la solicitud deberá realizarse en la presentación de la declaración, practicándose dichos beneficios fiscales en la correspondiente autoliquidación.

En el supuesto de que en la autoliquidación presentada no se hubiesen aplicado los citados beneficios fiscales, no podrá rectificarse con posterioridad en cuanto a la aplicación del beneficio fiscal, salvo que la solicitud de rectificación se hubiese presentado en el periodo reglamentario de declaración".

Y añade " La ausencia de solicitud del beneficio fiscal dentro del plazo reglamentario de declaración o su no aplicación en la autoliquidación se entenderá como una renuncia a la aplicación del mismo ".

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 15 de abril de 2013,Recurso 332/2013. Sujeción a ITP en la aportación de finca hipotecada aunque la sociedad no se subroga en el préstamo hipotecario, debido a que las participaciones recibidas corresponden en su valor al neto de los bienes aportados.

  “El 28 de diciembre de 2005 se otorgó escritura pública de constitución de la sociedad aquí recurrente, "E......, S.L.", suscribiéndose un capital social de 7.400.000,00 euros representado por 7.400 participaciones sociales de mil euros cada una de ellas. El capital fue desembolsado en parte por aportaciones dinerarias (32 participaciones, suscritas por D. Ricardo ) y las 7.368 restantes participaciones mediante aportaciones no dineradas, suscritas por Dª Natividad.

Así, entre otras cosas, se aportó, en lo que ha de importar, el pleno dominio de treinta y cuatro  fincas y la nuda propiedad de otro inmueble, siendo dueña de ellas Dª Natividad , en un 30% respecto de las enumeradas del 18 al 34, y estando gravadas con hipoteca las enumeradas del 23 al 34.

Se trataba de aportación de bienes inmuebles valorados en 1.125.000 euros (del 1 al 17), en 340.000 euros (del 18 al 34), respectivamente, pesando sobre las fincas 23) a 34) una hipoteca en garantía de préstamo de 2.112.901,80 euros.

Puestas así las cosas, la aportación no dineraria se cifraba en 7.368.000 euros..

La aquí recurrente autoliquidó sobre una base de 17.400.000,00 euros al tipo del 1%, con resultado a ingresar 74.000 euros.

Por tanto, la aquí recurrente consideró que el único hecho imponible en el caso era el de la constitución de la sociedad, sujeta a la modalidad de operaciones societarias.

La aquí codemandada, Administración de la Comunidad Autónoma, consideró que la sociedad asumía las deudas de los socios aportantes y que ello constituía operación sujeta al impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.”

“En la adjudicación en pago de la deudas, como en la adjudicación en pago de asunción de deudas, el bien se transmite, sea en solvencia del crédito o sea en compensación de las deudas asumidas, con lo que esa transmisión se encuentra sujeta al impuesto.

Ciertamente, en la escritura del caso no figura que la aquí recurrente se subrogase en el pago del préstamo hipotecario que grava les fincas, pero tampoco existe constancia de si los prestamos a que se hace mención en esa escritura son en realidad o no aquellos a los que se alude en la demanda sobre la base de "pantallazos" informativos.

Por consiguiente, ha de atenderse a lo seguro, esto es, primero, a que la aquí recurrente asumió la deuda que el Sr. Carlos Antonio y la Sra. Custodia tenían con las entidades financieras que les concedieron los créditos a que antes aludíamos ya que las participaciones recibidas era superior al valor dado a los inmuebles aportados; segundo, a que las deudas se garantizaban con esos bienes y la sociedad retenía el mayor valor de los inmuebles para hacer frente a las deudas que asumía; y, tercero, a que la sociedad recurrente está constituida por el Sr. Carlos Antonio y la Sra. Custodia, teniendo estos su domicilio en una de las fincas aportadas, de modo que es irrelevante que el préstamo hipotecario se pagase en cuenta corriente que figura a nombre de uno de los socios.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 18 de abril de 2013, Recurso 86/2012. La plusvalía municipal en la disolución de comunidad no se devenga cuando el inmueble sea indivisible y se aplique lo dispuesto en los artículos 404 y 1062 del Código Civil, adjudicándose a uno de los comuneros.

"La STS de 23 de Mayo de 1998, con cita de otras de la Sala Primera y de la Sala Tercera, este Tribunal tiene reconocida, con vocación de generalidad, la doctrina consistente en que " la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en los que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por primera transmisión solo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero ".

"Esta doctrina jurisprudencial evidencia que la división y consiguiente adjudicación de la cosa común no constituye una operación susceptible de integrar el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, y, tampoco -debe añadirse- del Impuesto que ahora nos ocupa -Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana-. Y, del mismo modo, que la cantidad en metálico que viene obligado a abonar el comunero que se adjudique la cosa por razón de su indivisibilidad tampoco se califica como "exceso de adjudicación", que sólo se producirá si la cantidad abonada supera, y en la medida en que lo supere, el valor de la cuota anterior. En el presente caso, no se ha cuestionado ni que el bien fuera indivisible ni que la cantidad abonada por la apelante al otro comunero (hermano) superara el valor de su participación en la comunidad. Por tanto, la disolución de la comunidad no tiene naturaleza traslativa, sino meramente especificativa, no constituyendo acto sujeto al impuesto en cuestión, de forma que al no producirse el hecho imponible, la extinción de la comunidad no interrumpe el período de generación del incremento que se produzca como consecuencia de una futura transmisión del bien."

Igual criterio siguen las Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Municipal de Madrid de 13/03/2008 y 04/09/2009, el Consell Tributari de Barcelona, según resulta del expediente 160/80, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal de Donostia-San Sebastián de 12 de junio de 2008 y la Resolución del Servicio de Gestión de Tributos del Ayuntamiento de Granada de 27 de julio de 2012, que invoca, entre otras, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo del Ayuntamiento de Granada, 219/2009, de 13 de octubre de 2009. Precisamente el artículo 2. e) de la Ordenanza Fiscal del Ayuntamiento de Granada nº 5, reguladora del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana dispone que "cuando la cosa común sea indivisible, bien materialmente o bien por desmerecimiento excesivo si se llevara a cabo la división y por ello se adjudicara a uno solo de los comuneros con la obligación de éste de compensar en metálico a los demás, este exceso de adjudicación no constituirá una transmisión a efectos de este Impuesto."

La Sentencia reseñada y la doctrina que se cita hacen inoperante el contenido de la Consulta V2669-10 de 13/12/2010, que sujeta la disolución de comunidades originadas por actos inter vivos a la plusvalía municipal en los casos que operen los artículos 404 y 1062 del Código Civil.

 Ver trabajo de José Montoro Pizarro, notario de Sevilla.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 23 de abril de 2013, Recurso 93/2011. “La cuestión sustancial que aquí se discute es esencialmente jurídica y se ciñe a determinar si la ampliación de capital por importe de 1.290.600 euros suscrita por el causante, elevada a pública en escritura de 15 de noviembre de 2005, antes del fallecimiento del causante, pero inscrita en el Registro Mercantil el 14 de diciembre de 2005, después de dicho fallecimiento, desplegó todos sus efectos a la fecha de la escritura -como sostiene la parte actora- o a la fecha de la inscripción en el Registro Mercantil -como sostienen ambas Administraciones demandadas-, y ello, porque sólo en el primer caso la ampliación de capital pudo entenderse producida antes del fallecimiento del causante y, por eso, podía ser susceptible de la reducción prevista en el art. 20.2.c) de la Ley del Impuesto , pretendida por la parte actora.

Pues bien, tal y como destacan ambas Administraciones demandadas, la cuestión ha sido expresamente resuelta en sentido contrario al pretendido por la parte actora en la STS de 20 de diciembre de 2009 , en la que se argumenta sobre esta cuestión cuanto sigue:

"La consecuencia del carácter meramente declarativo de la inscripción en el Registro Mercantil que propugnan los recurrentes es que la ampliación de capital despliega sus efectos desde el momento en que se otorgó la escritura pública --28 de diciembre de 1987-- que solemnizaba el acuerdo de ampliación de capital, con independencia de la inscripción de la escritura en el Registro Mercantil. El efecto derivado de la ampliación de capital válida y eficaz sin inscripción en el Registro Mercantil es que desde esa fecha 28 de diciembre de 1987 la participación conjunta de los recurrentes en la sociedad L....... pasó a ser únicamente del 0'625%.

La consecuencia del carácter constitutivo de la inscripción en el Registro Mercantil es que determina la falta de eficacia de la escritura de 28 de diciembre de 1987 frente a terceros y, en consecuencia, frente a la Hacienda Pública.”

“”Para que el aumento o ampliación de capital surta efectos frente a terceros, se exige, con carácter constitutivo, que el acuerdo se adopte por la Junta General de Accionistas, que se otorgue en escritura pública y que se proceda a su inscripción en el Registro Mercantil y publicación en su Boletín Oficial, de tal forma que la ausencia de tales requisitos determinará que la pretendida ampliación no surta efectos frente a terceros. "

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 25 de abril de 2013, Recurso 420/2010. “La cuestión controvertida consiste en determinar si dicha donación «mortis causa» ha de regirse, desde el punto de vista fiscal, por las normas relativas al Impuesto sobre Sucesiones o al Impuesto de Donaciones.

 Para la recurrente, ha de regirse por las reglas fiscales de las sucesiones y, por tanto, habrán de regir las reducciones por parentesco y por la edad de la donataria; tesis rechazada por la resolución impugnada del TEARC, basado en que en el presente caso la transmisión se produce de presente, con lo que sólo actuando como causa remota (cuya prueba carecería de trascendencia) puede mantenerse que la donación es mortis causa, pues lo cierto es que se quiere una transmisión de bienes de presente.”

El Tribunal ya declaró en la Sentencia de 25 de abril de 2013, Recurso 420/2010, “que las reducciones ceñidas a los hechos imponibles mortis causa no pueden aplicarse a las donaciones con transmisión inmediata de la propiedad del dinero entregado, con el solo añadido del referido inciso «bajo la condición de premoriencia de la donataria», porque tal condición, de tratarse de una auténtica donación mortis causa, es consustancial a su régimen legal ( art. 396 del Código de Sucesiones ) y su simple añadido a una donación que, en virtud de la transmisión inmediata de la propiedad del dinero donado, no tiene como fijación de su efecto el fallecimiento del donante, no puede tener, siempre a los efectos que aquí se enjuician, la calificación de mortis causa, cualquiera que sea la denominación que se le haya dado por los interesados, con el probablemente exclusivo propósito de gozar precisamente de aquellas reducciones, máxime tratándose de una donación que se hace por el donante a su biznieta menor y que es aceptada por los padres de ésta (que en los poderes otorgados el 17 de abril de 2008 para la comparencia en los presentes autos siguen ejerciendo la patria potestad).” Dicho criterio ha sido mantenido por el Tribunal en otras ocasiones.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 26 de abril de 2013, Recurso 2598/2008. Con motivo de un contrato de cesión de suelo a cambio de la  entrega de locales, uno de los cedentes se da de alta como sujeto pasivo de IVA, cuya cualidad niega la Administración.

En la escritura se pactó que “que son de cuenta de Construcciones .....................SA los gastos notariales, fiscales, y registrales de la agrupación, segregación, transmisión a su favor a título de permuta, la declaración de obra nueva y la construcción en régimen de propiedad horizontal. Adicionalmente consta en el expediente que las licencias de obras fueron obtenidas por Construcciones................., así como las actas de finalización de obra.”

“Sostiene entonces el recurrente que la venta de dos de los locales recibidos el 30 de noviembre de 2002 y la venta de un tercero el 23 de diciembre de 2003 y de los restantes ( el 13 de noviembre de 2004, 27 de septiembre de 2006, 4 de octubre de 2006, 4 de octubre de 2006, 23 de octubre de 2006 y 2 de febrero de 2007) le dan la condición de empresario dedicado a la venta de edificaciones. Se apoya igualmente en el hecho de haberse dado de alta en el IAE en la actividad de promotor inmobiliario en noviembre de 2002 una vez le fueron entregados los locales construidos, así como haber llevado correctamente su contabilidad (libros de ingresos y gastos a efectos del IVA), con las facturas de venta de todos los locales, formulando las preceptivas declaraciones fiscales (de IVA, y los pagos fraccionados a cuenta del IRPF, más la declaración anual de este impuesto, así como las declaraciones anuales de operaciones con terceros de más de 3.000 #), habiendo llegado a satisfacer cuotas a al Cámara de Comercio e Industria de Burgos. Pero estos argumentos, que en principio podía pensar que la diferenciación hecha por la Administración demandada es artificiosa, pues cabe entender que quien ha vendido finalmente los nueve locales recibidos desempeña una actividad profesional de promoción, es lo cierto que choca con los poderosos argumentos incorporados a la resolución del TEAR impugnada, y los deducidos por la defensa de la Administración del Estado.

En primer lugar, el recurrente no venía operando en la promoción y venta de edificaciones con anterioridad.

En segundo lugar, en el momento de la permuta el recurrente no había solicitado el alta censal en la actividad. Hasta el 1 de noviembre de 2002, tras haber recibido los locales construidos no solicitó el alta censal de inicio de esa actividad económica.

En tercer lugar, la comercialización o gestión de la venta de esas participaciones en los locales finalmente enajenados se realizó en buena parte por una empresa intermediaria y especializada.

En cuarto lugar, no es conocido ni notorio que el recurrente desempeñe profesionalmente esta actividad.

Consta que el actor no ha realizado nuevas adquisiciones de inmuebles para su posterior reventa; criterio expuesto por la Dirección General de los Tributos en su circular No. 1384/98.

Es decir; que lo que la Administración demandada defiende y esta Sala comparte es que si bien el recurrente ha vendido en la actualidad parte de los locales recibidos, es lo cierto que no se trata de ventas realizadas en el ejercicio de una actividad empresarial, sino de simples ventas de bienes incluidos en su patrimonio personal.

Y al margen de estas consideraciones de índole subjetiva, lo que no ha desvirtuado, ni tan siquiera ha hecho consideración alguna el recurrente es la infracción del requisito formal de deducibilidad que establece el artículo 95.Dos .3º de la Ley del IVA ; que no son deducibles aquellos bienes que no figuren en la contabilidad.

 “La segunda razón expuesta por la Administración demandada para negar la deducibilidad de estas entregas de bienes estriba en que han de ser entregas sujetas y no exentas al IVA ( artículo 94.Uno.1º.a de la LIVA ).”

Y asiste la razón a la Administración demandada en la calificación de segunda entrega para los locales recibidos por la recurrente pues de la escritura pública de 8 de julio de 2000 se colige, sin margen de error que la persona jurídica promotora de la construcción fue CONSTRUCCIONES.................. S.A. fue quien no sólo desarrolló la obra sino quien realizó la declaración de obra nueva y división en propiedad horizontal, o quien solicitó la licencia de obra y no sólo esto, sino que trasmitió los locales construidos al recurrente y otros copartícipes. Es decir intervino con plena personalidad jurídica y dominio jurídico material del hecho. No ha sido simplemente una empresa encargada de la urbanización material de las parcelas segregadas. Y la intervención con plena personalidad jurídica y posterior transmisión de los locales construidos por parte de la constructora a favor del hoy recurrente convierte sin margen de error a esta última operación jurídica en una segunda entrega.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 26 de abril de 2013, Recurso 727/2008. No sujeción a ITP de los excesos de cabida. Así es cuando no se suple ningún título y no se está adquiriendo nada que no se hubiera adquirido ya.

Interesante sentencia en la que se estudia el exceso de cabida con reseña de relevantes pronunciamientos judiciales: Sentencia del TSJ de Valencia de 25/09/2007, la fundamental Sentencia del TS de 12/03/1948, la Sentencia del TSJ de Madrid de 21/07/2011, y la sentencia del TSJ de Cataluña de 08/10/1999.

El Tribunal declara que "de lo expuesto se desprende, por lo que al caso de autos se refiere, que cuando, mediante escritura pública de 14 de febrero de 2000, se compró la finca, se adquirió, ya en ese mismo momento, todo lo que cabía dentro de sus linderos cualquiera que fuese realmente esa superficie, esto es, fuera o no dicha superficie mayor que la expresada en la escritura y, por lo tanto, ya en ese momento se adquirieron las algo más de cuarenta y una hectáreas que constituían su superficie real; de forma que en este caso, mediante el acta de notoriedad de exceso de cabida posterior, no se ha adquirido nada nuevo que no se hubiera adquirido ya antes en la escritura de la que dicha acta trae causa. Otra cosa es que el acta de notoriedad sea imprescindible, a efectos registrales, para la inmatriculación o acceso al Registro de la Propiedad de ese exceso de cabida, en cuanto supone una variación de la superficie de la finca tal y como se encontraba inscrita ( art. 9.1a, de la Ley Hipotecaria ), pero ello no significa que con el acta de notoriedad se esté adquiriendo nada que no se hubiera adquirido ya al comprar la finca como cuerpo cierto.

Si esto es así, si con el acta de notoriedad por exceso de cabida no se ha adquirido nada nuevo que no se hubiera adquirido ya antes en la escritura de compraventa de 14 de febrero de 2000 -pues se compró el cuerpo cierto cualquiera que fuera su cabida, mayor o menor-, ninguna transmisión nueva se ha producido que deba estar sometida al ITP ya que el ITP generado por la adquisición de la finca ya se ingresó en su día con la autoliquidación anudada a la citada escritura."

Recordamos que la Consulta de la Dirección General de Tributos V0450-12 de 28/02/2012 declaró que "la registración del exceso de cabida en base a los datos catastrales de una finca ya inscrita, con unos linderos determinados, no configurándose una nueva finca, sino simplemente rectificación de las unidades de medida contenidas, sin implicar la adquisición de una mayor porción de terreno no está sujeta a ITP ni a AJD." Lo último "por no tener objeto, cantidad o cosa valuable."

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Oviedo de 29 de abril de 2013, Recurso 1720/2011. La utilización de dinero privativo de uno de los cónyuges, que está incluido en una cuenta común, para adquirir un bien ganancial, no implica donación.

“Este Órgano Judicial, tras valorar con detenimiento las alegaciones formuladas por las partes litigantes en este proceso, debe manifestar que efectivamente la codemandada, casada en régimen de sociedad de gananciales con D. Cesareo, suscribió en marzo de 2006 un fondo de inversión por importe de 602.463 euros, participaciones que se suscribieron con cargo a una cuenta de la que eran titulares ambos cónyuges y donde había un saldo de 921.00 euros procedentes de la venta de una finca por parte de D. Cesareo, esposo de la codemandada que había heredado de sus padres, teniendo en consecuencia la consideración de bien privativo. La liquidación en su día impugnada ante el TEARA y que dio lugar a la resolución estimatoria ahora impugnada por la Administración, sujeto activo del tributo, es decir, el Principado de Asturias, entendía que había habido una donación encubierta y que por tanto debía tributarse por ese concepto. Esta Sala entiende que es perfectamente aplicable la previsión contenida en el art. 1.358 del Código Civil , que es la que invoca la resolución impugnada, y en cuya virtud será en el momento de la liquidación de la sociedad de gananciales cuando haya de reembolsarse el valor satisfecho cuando se realice una adquisición con cargo a dicha sociedad de gananciales y la procedencia del caudal pueda ser privativo o ganancial. El carácter ganancial del fondo es un hecho indubitado ya que la suscripción se realizó por ambos cónyuges con cargo al haber existente en una cuenta titularidad de ambos. No existe renuncia por parte del cónyuge que aportó sus bienes privativos de su renuncia al reembolso y como acertadamente señala la resolución del TEARA impugnada en el momento del reintegro es cuando se producirá en su caso el hecho imponible. El art. 1.358 del Código Civil es claro al determinar que existirá ese derecho de reembolso cuando se haya realizado esa adquisición con bienes privativos o gananciales sin que por tanto exista justificación alguna para adelantar la realización del hecho imponible al momento que propone la parte recurrente.”

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 8 de mayo de 2013, Recurso 15083/2011. Aportación de finca hipotecada a una sociedad. Tributa en ITP dicha aportación a la sociedad, que asume la deuda, por constituir una adjudicación expresa en pago de asunción de deuda.

"Nos hallamos a la vista de la escritura pública otorgada el día 20-3-2007, ante una adjudicación en pago de asunción de deuda a cargo de la mercantil "G......, S.L.", quien, conforme a la cláusula tercera asume por subrogación el préstamo hipotecario que gravita sobre los inmuebles aportados, siendo la base imponible el importe de la carga y el tipo impositivo que le corresponda según la naturaleza de los bienes, en este caso, inmuebles aportados, por lo que procede la revocación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia impugnada y, en consecuencia, la estimación del recurso.

Este es el criterio que viene manteniendo esta Sala desde su sentencia de fecha 26-11-2011 en sede del recurso 15068/12. Y si bien no es el seguido por otros Tribunales, como sucede con el TSJ de Andalucía (sentencia de 9-7-2010-recurso número 610/2008), centrándose otros, como el TSJ de Madrid en la sentencia de 23-1-2012 (Recurso número 845/2009 ), en que la aportación no dineraria tenga o no un valor equivalente al del capital suscrito, de manera que si la aportación no dineraria tiene un valor equivalente al del capital suscrito sólo existirá operación sujeta al Impuesto de Sociedades, y si la transmisión del bien lo es por valor superior al de la ampliación a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente y de la que se hace cargo la sociedad, ha de entenderse que esta operación independiente y no necesaria para la suscripción del capital, tiene autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación de capital de la sociedad, sin embargo esta Sala entiende, al igual que el TSJ de Valencia en su sentencia de 20-9-2011 (Recurso número 504/2009 ), que en las operaciones de aumento de capital en que se aporten bienes y derechos conjuntamente con deudas, sólo la diferencia entre aquéllos y éstas (en el presente caso la cantidad de 3.780,56 #) quedará cubierta por la ampliación de capital, ampliándose el capital social en la suma que resulta de deducir del importe del bien aportado la suma pendiente para amortizar el préstamo hipotecario. Sin embargo, el resto de la aportación, esto es, la parte que coincide con la deuda que se aporta (en este caso, 120.227,44 #), constituirá una adjudicación expresa en pago de asunción de deudas, sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, pudiendo por tanto hablarse de dos hechos imponibles diferentes y susceptibles de ser gravados por el ITP en las modalidades de operaciones societarias y transmisiones patrimoniales.

Así se viene pronunciando igualmente la Dirección General de Tributos en las consultas vinculantes de fechas 01-03-2011 (CONSULTA VINCULANTE: V0490/2011), 28-09-2011 (CONSULTA VINCULANTE: V2303/2011), o las más reciente de 06-09-2012(CONSULTA VINCULANTE: V1710/2012)."

Lo anterior tiene lugar con independencia de que el acreedor haya consentido la adjudicación en pago de la asunción de deuda, sin que se pueda alegar por ello que no haya existido una verdadera transmisión, pues como se dijo en la Sentencia de 17-3-2010, Recurso 15866/2008, "la posibilidad de diferenciar los efectos de un mismo acto en los ordenamientos civil y fiscal fue expresamente reconocida por la doctrina constitucional en la STC 45/1989, de 20 de febrero, ratificada entre otras, por la sentencia 146/1994, de 12 de mayo , de lo que se deriva que la no existencia del consentimiento de una entidad bancaria tendrá efectos entre las partes que firmaron originariamente el crédito, más no tiene porque afectar a la relación tributaria." En el mismo sentido el TSJ de Cataluña, Sentencia de 11/10/2012, Recurso 841/2009.

La Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 9 de abril de 2013, Recurso 650/2010, no admitió a efectos fiscales la escritura de rectificación  en la que los aportantes de un bien hipotecado  a una sociedad comparecieron ante Notario manifestando que en la escritura de ampliación del capital social se expresó erróneamente  que la sociedad quedaba subrogada solidariamente con los aportantes en forma no novatoria en el préstamo hipotecario que pesaba sobre la finca aportada.

Recién terminado el informe hemos tenido noticias de una importantísima Sentencia del Tribunal Supremo, relativa al tema estudiado anteriormente, cuya reseña es la siguiente:

Sentencia del Tribunal Supremo de 1 de julio de 2013, Recurso 713/2012, Sala de lo Contencioso, Sección 2ª, Magistrado Ponente: Joaquín Huelín Martínez de Velasco. Sujeción de la aportación de finca hipotecada.  Está sujeta  a ITP la aportación a una sociedad mercantil de una finca hipotecada, subrogándose la sociedad adquirente no solo en la responsabilidad hipotecaria, sino también en  en la obligación personal con ella garantizada.

Para el Alto Tribunal "con buen criterio, la sentencia impugnada consideró que se había realizado el hecho imponible del impuesto sobre por transmisiones patrimoniales, puesto que junto a la operación societaria por la que inicialmente tributó la mercantil, se materializó una entrega de bienes inmuebles con asunción de deudas pendientes, hecho imponible recogido en el artículo 7.2 del Texto Refundido de 1993. Prueba evidente del doble negocio jurídico llevado a cabo es que, para la suscripción del capital ampliado, se descontó y no se computó el importe de la deuda asumida con la entrega de los bienes inmuebles y en la que se subrogó íntegramente «Desarrollos Inmobiliarios».

No está de más recordar que la tarea interpretación de los contratos corresponde a los tribunales de instancia, sin que este Tribunal deba intervenir, salvo que al desarrollarla incurran en arbitrariedad, ofreciendo un resultado ilógico, contradictorio o contrario a algún precepto legal, proceder que está ausente en este caso."  En el caso concreto no se impone sanciones por no apreciarse ni motivarse la culpabilidad.

El Tribunal Supremo se define en un tema que estaba muy debatido en la doctrina y en los TSJ.

 CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de Consulta: V1522-13

Fecha: 03/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante contrajo matrimonio en junio de 2011, siendo el régimen económico el de gananciales.” Pregunta por la “individualización de los rendimientos del capital mobiliario correspondientes a los cuentas bancarias, teniendo en cuenta que solo aparece el consultante como titular.”

Se responde “que los rendimientos del capital (calificación que procede otorgar a los intereses que produzca el depósito en una entidad de crédito), procederá atribuirlos a quien ostente la titularidad dominical del capital del que procedan dichos rendimientos y ello con independencia de quien figure como titular formal en los registros bancarios.

En este sentido, procede indicar que la titularidad de una cuenta bancaria comporta en principio la propiedad de los fondos en ella depositados. Ahora bien, esa circunstancia puede quedar enervada si se acredita que la titularidad dominical sobre dichos fondos no corresponde únicamente al consultante, sino a ambos cónyuges (directamente o a través de la sociedad de gananciales), cuestión que deberá ser probada fehacientemente por quien quiera hacer valer ese derecho frente a terceros. Lo que nos lleva al artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), donde se dispone que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.

Nº de Consulta: V1548-13

Fecha: 07/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad de responsabilidad limitada, donde desarrollan su trabajo tres personas en total, de las cuales, 2 son socios de la empresa, con una participación del 70 por ciento y del 30 por ciento. El socio mayoritario es el administrador único.

En cumplimiento de la legislación laboral está dado de alta en el régimen Especial de Trabajadores Autónomos (RETA). Las cuotas a la Seguridad Social correspondientes a dicho régimen especial no son asumidas por la sociedad consultante.

En los estatutos de la sociedad consta que el cargo de administrador es gratuito. Y esto es así porque, las funciones como administrador, y las que pudieran entenderse como gerente, no son retribuidas, porque el tiempo dedicado a ellas es mínimo.

Las retribuciones percibidas por el administrador, no lo son en su condición de administrador ni de gerente, sino en su condición de trabajador mercantil. En concreto, su categoría profesional es la de "jefe de contabilidad", ocupándose de las labores propias de dicho cargo. Junto con sus dos compañeros, sin los cuales no podría desarrollar su trabajo, está sometido al Convenio Colectivo correspondiente a su actividad, principalmente en cuanto a su jornada de trabajo, vacaciones y retribución salarial. El importe de esta retribución se encuentra, indudablemente, dentro de la media del sector para un puesto de similares características.”

Se plantea la cuestión de “si  la retribución salarial percibida por el trabajador (que a la vez es socio mayoritario y administrador), por los servicios profesionales prestados a la consultante, tiene la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades.”

Para el Centro Directivo “en el presente caso, el socio, persona física, participa en un 70% en el capital social de la sociedad consultante. Por tanto, las operaciones realizadas entre el socio y la sociedad consultante son operaciones realizadas entre partes vinculadas.” Se le responde “todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.

En el supuesto concreto planteado, el administrador socio mayoritario desempeña las funciones de trabajador, en concreto su categoría profesional es la de “jefe de contabilidad”, ocupándose de las labores propias de dicho cargo, junto con sus dos compañeros. Se encuentra sometido al Convenio Colectivo correspondiente a su actividad y el importe de su retribución se encuentra, dentro de la media del sector para un puesto de similares características. Por otra parte, el cargo de administrador es gratuito según los estatutos.

En consecuencia, en la medida en que el socio preste efectivamente sus servicios profesionales a la sociedad, al margen de las labores de dirección y gestión inherentes a su cargo de administrador, y su retribución, ya sea dineraria o en especie, se corresponda única y exclusivamente con tales servicios, dicha retribución constituirá un gasto para la sociedad, correlacionado con la obtención de ingresos, por lo que estará contabilizado como tal gasto que representa, y tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, siempre y cuando se cumplan los principios de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación de la realidad del mismo, establecidos en el artículo 19 del TRLIS, previamente transcrito. Por último, dado que las operaciones realizadas entre el mencionado socio y administrador único y la sociedad consultante son operaciones realizadas entre partes vinculadas deberán valorarse a valor de mercado, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 16 del TRLIS.”

Nº de Consulta: V1559-13

Fecha: 09/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El Ayuntamiento consultante va a expropiar unos terrenos para destinarlos a equipamientos municipales entregando, en pago del justiprecio, fincas de su propiedad y su correspondiente volumen edificable en otra zona urbanizada de la ciudad.”  Se plantean las dos siguientes cuestiones: “1. Sujeción y, en su caso, exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de los terrenos por sus propietarios como consecuencia de la expropiación. 2. Sujeción de la entrega de las fincas por el Ayuntamiento en pago del justiprecio.”

Para la Dirección General de Tributos “cuando los transmitentes de los terrenos que van a ser expropiados por el Ayuntamiento consultante tengan la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las entregas mediante expropiación forzosa de inmuebles que formen parte de su patrimonio empresarial estarán sujetas al citado tributo.

Por el contrario, si los propietarios de los terrenos no ostentan la condición de empresario o profesional, las entregas referidas en el escrito de consulta no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la tributación que corresponda por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas.” Dicha transmisión podrá estar exenta del IVA: el artículo 20 de la Ley del IVA dispone  que “estarán exentas del Impuesto “las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”

“Por otro lado, como contraprestación por la expropiación de los terrenos, el ayuntamiento consultante adjudicará a sus titulares fincas ya urbanizadas con su consiguiente volumen de edificabilidad (solares).

Se trata, por tanto, de una operación de permuta, aun cuando sea de carácter forzoso, de unos terrenos a cambio de unos solares, en la que tienen lugar las siguientes operaciones a efectos del Impuesto:

- La entrega de los terrenos por los propietarios expropiados que tendrá lugar con la aprobación del acta de ocupación y que, como se ha señalado, se encontrará sujeta al Impuesto cuando sea realizada por quien tenga la condición de empresario o profesional y concurran el resto de requisitos generales de sujeción establecidos por el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992.

La referida entrega, de estar sujeta al Impuesto, podría estar exenta del mismo de conformidad con el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, en la medida en que se trate de terrenos destinados a jardines o superficies viales de uso público.”

“En este sentido, cabe señalar que el patrimonio municipal del suelo se configura legalmente como un patrimonio separado dentro del patrimonio de las entidades públicas, en general, y locales, en particular, y estará constituido, esencialmente, por terrenos, cualquiera que sea su calificación urbanística, adscritos a la finalidad genérica prevista en el artículo 39 del Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Suelo.

Por ello, la permuta de unos terrenos destinados a equipamientos públicos por solares por parte del ayuntamiento consultante constituye una de las actividades que se engloban dentro de la actividad general de gestión del patrimonio público del suelo llevada a cabo por la Administración pública correspondiente.

De lo anterior se deduce que el patrimonio municipal del suelo constituye, sin excepción, un patrimonio empresarial, por lo que todas las actividades que se lleven a cabo con el fin de gestionar dicho patrimonio, tendrán, de igual forma, carácter empresarial.

En consecuencia, la transmisión de solares por parte del ayuntamiento consultante estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al efectuarse, a título oneroso, por una entidad que ostenta la condición de empresario, sin que resulte aplicable el supuesto de exención previsto en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992.”

Nº de Consulta: V1562-13

Fecha: 09/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto  sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante forma parte de un grupo de consolidación fiscal y tiene intención de actualizar determinados inmuebles de su activo, sin optar por actualizar el resto de elementos patrimoniales que hubieran podido ser objeto de actualización.” “Se plantean las siguientes cuestiones:

1. Podrá optar por actualizar los inmuebles de su patrimonio empresarial, pudiendo optar de forma individual respecto de cada uno de ellos, sin que sea necesario llevar a cabo la actualización del resto de elementos patrimoniales que hubieran podido ser objeto de la misma.
      2. Dado que la consultante forma parte de un grupo de consolidación fiscal, se plantea si la autoliquidación e ingreso del gravamen único, previsto en el artículo 9 de la Ley 16/2012, deberá presentarse conjuntamente con la declaración individual del Impuesto sobre Sociedades de la consultante.”

Se responde indicando que “la entidad consultante podrá optar por actualizar los inmuebles que figuren en el primer balance cerrado con posterioridad a 28 de diciembre de 2012, siempre que figuren contablemente registrados como elementos del inmovilizado material o como inversiones inmobiliarias, con arreglo a lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 20 de noviembre). Tratándose de bienes inmuebles que cumplan los mencionados requisitos, la actualización podrá realizarse de forma independiente para cada uno de ellos, sin necesidad de proceder a la actualización de los restantes elementos patrimoniales susceptibles de actualización, tal y como dispone el apartado 2 del transcrito artículo 9 de la Ley 16/2012.

Una vez realizadas las operaciones de actualización, en los términos legalmente establecidos, la consultante deberá satisfacer un gravamen único del 5 por ciento sobre el saldo acreedor de la cuenta «reserva de revalorización de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre». El hecho imponible del gravamen único se entenderá realizado, dado que la consultante es una persona jurídica, cuando el balance actualizado se apruebe por el órgano competente, siendo exigible dicho gravamen único el día que se presente la declaración del Impuesto sobre Sociedades, relativa al período impositivo al que corresponda el balance en el que constan las operaciones de actualización y debiendo autoliquidarse e ingresarse conjuntamente con dicha declaración. La presentación de la declaración fuera de plazo será causa invalidante de las operaciones de actualización.

Adicionalmente, en virtud de lo dispuesto en el articulo 9.1 de la Ley 16/2012, en el caso de sujetos pasivos que tributen en el régimen de consolidación fiscal, de acuerdo con lo establecido en el capítulo VII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, las operaciones de actualización se practicarán en régimen individual.

Por tanto, en el supuesto concreto planteado, aun cuando la entidad consultante forma parte de un grupo de consolidación fiscal que tributa con arreglo al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII del TRLIS, la entidad consultante deberá autoliquidar e ingresar el gravamen único del 5 por ciento, previsto en el artículo 9.8 de la Ley 16/2012, conjuntamente con la declaración individual del Impuesto sobre Sociedades, relativa al período impositivo al que corresponda el balance en el que constan las operaciones de actualización realizadas, en la medida en que, pese a formar parte del mencionado grupo de consolidación fiscal, la consultante está sujeta, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 65.3 del TRLIS, a las obligaciones tributarias que se derivan del régimen de tributación individual, excepción hecha del pago de la deuda tributaria, entre las cuales se encuentra la obligación de presentar la correspondiente autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, en régimen individual, en los términos previstos en el artículo 136 del TRLIS.”

Nº de Consulta: V1563-13

Fecha: 09/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “En enero de 2008, la entidad consultante, suscribió un contrato de arrendamiento con la sociedad G, en virtud del cual la entidad consultante arrendaba una nave industrial junto con el terreno donde se encontraba ubicada.

El contrato se concertó por un plazo de diez años desde la fecha de su firma, de obligado cumplimiento para ambas partes y sin facultad contractual de resolución anticipada para ninguna de ellas, y con posibilidad de prórrogas anuales automáticas facultativas para el arrendatario y obligatorias para el arrendador a partir del año undécimo y hasta un período máximo de otros diez años.

No obstante, la arrendataria, la entidad G, pretende la resolución anticipada del contrato de arrendamiento antes del transcurso de los diez años de vigencia obligatoria, frente a la posición de la entidad consultante que aboga por el cumplimiento íntegro del mismo, o en su caso, la recepción de una indemnización por la pérdida de los alquileres pactados.
Para evitar el conflicto judicial, las partes han pactado extrajudicialmente que la arrendataria-inquilina pague a la arrendadora-propietaria una indemnización económica por los daños y perjuicios que le depara a ésta la resolución anticipada del contrato.”

Se plantean las dos siguientes cuestiones:

1) Si la operación se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 2) Si es correcto que la entidad arrendataria G practique la retención del 21% sobre el importe de la indemnización que satisface al arrendador.”

Se responde que “dicha cantidad ha de considerarse de naturaleza indemnizatoria en los términos a que se refiere el artículo 78. Tres.1º de la Ley 37/1992, por lo que no formará parte de la base imponible del Impuesto al no ser contraprestación de una operación sujeta al mismo, y por tanto, el consultante no deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido por el cobro de la referida indemnización.”  Por otro lado “si los pagos que se estaban realizando hasta el momento al arrendador estaban sujetos a retención, también lo estará la indemnización satisfecha por la resolución anticipada del contrato, al tipo del 21%”

Nº de Consulta: V1566-13

Fecha: 09/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La sociedad consultante, cuya actividad es la explotación de naranjos, tiene prevista su disolución y liquidación en un corto plazo de tiempo. En su activo figura la propiedad de una finca rústica que se adjudicará al 50 por 100 a cada uno de los dos socios, propietarios, cada uno de ellos, del 50 por 100 del capital.” Se pregunta “"¿Cuál será la tributación en el Impuesto sobre Sociedades de la posible diferencia entre el valor contable de la finca agraria y el valor atribuido por la Administración autonómica correspondiente, en base a su valor catastral, en la liquidación de la operación societaria de disolución?"

Se responde que “como consecuencia de su disolución-liquidación, la consultante deberá integrar en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de los elementos transmitidos a sus socios y el valor contable de dichos elementos. La integración de la renta a que se refiere el artículo 15.3 del TRLIS se efectuará en la base imponible del período impositivo en el que se lleve a cabo la disolución-liquidación de la consultante.

En su caso, a los efectos de integrar en la base imponible la renta generada con ocasión de la operación de disolución-liquidación, procederá aplicar la corrección por depreciación monetaria prevista en el apartado 9 del artículo 15 del TRLIS respecto de las rentas positivas derivadas de la transmisión de las fincas objeto de explotación dado que las mismas tienen la consideración de elementos patrimoniales del activo fijo y tienen la naturaleza de bienes inmuebles.”

Nº de Consulta: V1574-13

Fecha: 10/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante, casado en régimen legal de gananciales, adquirió una finca por 54.990,59 €, en la "forma indicada en la compraventa", declarando que un tercio del precio pagado fue privativo de su esposa, lo que ahora pretende aseverar y confesar ante Notario, solicitando del Registro de la Propiedad que se inscriba una tercera parte indivisa de la finca como bien privativo de la misma.” Se pregunta si “la rectificación de la escritura de compraventa conllevaría algún tributo, dado que no hay incremento patrimonial para la unidad familiar.”

Se responde que “debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el art. 1.324 del Código Civil, que establece que “para probar entre cónyuges que determinados bienes son propios de uno de ellos, será bastante la confesión del otro, pero tal confesión por sí sola no perjudicará a los herederos forzosos del confesante, ni a los acreedores, sean de la comunidad o de cada uno de los cónyuges”. De donde resulta que el ámbito de la confesión se limita a los cónyuges, no teniendo valor frente a terceros extraños a los mismos.

Por ello, el cambio de naturaleza de un bien, que deja de ser de titularidad ganancial para pertenecer en parte a la sociedad de gananciales y en parte a uno de los cónyuges con carácter privativo, no puede entenderse que constituya una rectificación, como si de un simple error se tratase. Dicha operación constituirá una transmisión, onerosa o gratuita, en función de que intervenga o no contraprestación.”

Las Conclusiones de la Dirección general de Tributos son las siguientes:

Primera. Una vez atribuido a una vivienda carácter ganancial en escritura publica en el momento de su adquisición, aun siendo ésta realizada en parte con dinero privativo, modificar su titularidad para que figure como bien privativo de uno de los cónyuges, supone una transmisión, ya sea a titulo oneroso o gratuito, que tributará, en consecuencia, por el ITP y AJD como transmisión patrimonial onerosa o por el Impuesto de Donaciones como transmisión lucrativa e inter vivos.

Segunda. En cuanto al IRPF, el consultante tendrá una perdida o ganancia patrimonial al producirse una alteración en la composición de su patrimonio, consecuencia de la transmisión de su parte de titularidad en el inmueble, ya sea a titulo oneroso o gratuito, debiendo tenerse en cuenta que la disposición transitoria novena de la Ley 35/2006 establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, (que prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006) y que estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a dicha fecha, derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años.”

Un supuesto relacionado con esta Consulta es el de la Consulta V1230-12 de 04/06/2012, contenido en el Informe Fiscal correspondiente a junio de 2012.

NOTA.-  Es necesario para analizar críticamente la Consulta expuesta partir de unas premisas:

 1) La confesión es un medio de prueba, y no un negocio translativo  de la propiedad, no pudiendo confundirse con las transmisiones que permite el artículo 1323 del Código Civil. La Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 8 de junio de 2012 califica a la figura, siguiendo el parecer de un sector de la doctrina, la Profesora Sánchez Hernández y el Notario Olivares James, como un negocio de fijación, siendo "un medio de prueba especialmente hábil" para destruir la presunción del artículo 1361 del código Civil.

2) La confesión sólo puede recaer sobre los bienes en cuya titularidad exista incertidumbre, no teniendo virtualidad en caso contrario. Así lo ha indicado la Sentencia del Tribunal Supremo de 15 de enero de 2001, Recurso 3488/1995. La Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 8 de junio de 2012 excluye que pueda servir la confesión de privatividad como medio para considerar un bien como privativo cuando la ganancialidad haya sido afirmada previamente por los cónyuges, necesitando para obtener dicha finalidad una causa suficiente. En el mismo sentido se puede citar la Sentencia del TS de 24 de enero de 2008, que consideró como privativos unos apartamentos "que, constante la sociedad de gananciales, adquirieron los cónyuges, al acreditarse que el dinero provenía de la venta de una finca privativa de la esposa que adquirió por herencia de sus padres, no siendo obstáculo para ello que en la escritura de capitulaciones matrimoniales se hiciese constar que tenía carácter ganancial."

3) Como resulta de la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 2 de abril de 2012, para rectificar  a posteriori una inscripción registral de la que resulta una titularidad ganancial, consentida por ambos cónyuges, por razón de la procedencia privativa de parte del precio, es necesaria la prueba de dicho carácter privativo, pues "no se puede hacer constar en el Registro una aseveración contraria a otra anterior ya registrada".

Consecuencia de lo expuesto es que dada la ineficacia civil y registral de una confesión en la que no se prueba el carácter privativo alegado, cuando no exista incertidumbre en cuanto al carácter ganancial del bien, no se puede afirmar que se haya producido transmisión gravable ni a título oneroso ni a título gratuito. Sólo se puede gravar la realidad de una transmisión aún cuando se formule imperfectamente, no el mero deseo de liberalidad por muy evidente que sea.

Si la Administración considerase que se ha disimulado una donación, tendrá que probar la existencia del ánimo de liberalidad, ínsito en la figura, pero aún existiendo, de nada serviría, pues, mediante la confesión, no se puede, en el caso estudiado,  transmitir la propiedad.  Parece que la resolución de la Consulta se ha guiado por la idea vulgar, que no tiene amparo jurídico, de que mediante la confesión de privatividad se pueden alterar todas las titularidades gananciales, transformándolas en privativas cuando convengan a los interesados.

    Por último, cuando exista incertidumbre y se confiese la privatividad de un bien que sea presuntivamente ganancial, en principio, el único impuesto que puede gravar la operación es el de Actos Jurídicos Documentados. Lo anterior fue declarado por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Gipuzkoa  en la Resolución de 31 de enero de 2013, pro. 693/2011, apreciando que concurría los requisitos de su hecho imponible. Si la Administración prueba la falsedad de dicha confesión, por ejemplo el cónyuge beneficiario carecía de ingresos que justificasen una adquisición privativa, sí se podría apreciar un espíritu de liberalidad en una operación cuyo resultado ha sido transformar un bien ganancial en un bien privativo. Ahora bien, como indica la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de julio de 1999, la prueba contraria a la veracidad de la confesión ha de ser "eficaz y contundente".

Nº de Consulta: V1575-13

Fecha: 10/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia:” En el año 2007 la entidad consultante transmitió la plaza de garaje número 3 de un edificio de su propiedad. A fecha de hoy el adquirente ha detectado un error en el número de la plaza transmitida cuando en realidad se debió transmitir la plaza número 2. Se va a proceder a modificar la escritura en el sentido de declarar que por error se vendió la plaza número 2 en lugar de la plaza número 3.” Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “solamente en el caso de que la escritura inicial estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la escritura de subsanación quedará sujeta pero exenta del concepto de actos jurídicos documentados. En caso contrario, nos encontraríamos ante una permuta en la que cada parte tributaría por lo adquirido, ya que la compraventa realizada en 2007 se consideraría válida y eficaz y el impuesto satisfecho por ella, en consecuencia, procedente, entendiendo que la operación ahora realizada no tiene por finalidad subsanar vicio alguno de la primera transmisión, sino la de realizar una nueva, que, por tanto, también debe ser objeto de la correspondiente tributación.

En suma, en caso de que la escritura inicial no estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la pretendida subsanación debería tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de permuta de bienes inmuebles conforme al artículo 23 del reglamento del impuesto, por lo que debería tributar cada permutante por la plaza de garaje que adquiere y la base imponible sería en ambos casos el valor real de la plaza adquirida y se aplicaría el tipo de gravamen que corresponde a la naturaleza inmueble del bien adquirido.”

Nº de Consulta: V1577-13

Fecha: 10/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Bienes Inmuebles

Materia: “El consultante es propietario de la mitad de un bien inmueble indiviso. El consultante plantea las siguientes cuestiones:

- ¿Tiene la Administración Local la posibilidad de emitir varios recibos de abono del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, uno para cada uno de los propietarios?

- ¿Qué puede hacerse si uno de los propietarios se niega al abono de su parte correspondiente? ¿Asumiría el otro propietario el abono de los saldos pendientes no pagados por el otro propietario habiendo satisfecho la parte proporcional de la que es titular?

- Criterios para la emisión del recibo de liquidación a unos u otros propietarios cuando la propiedad es compartida por varios de ellos.”

Se responde que “Cada uno de los cotitulares del derecho de propiedad sobre el bien inmueble ostenta la condición de sujeto pasivo, a título de contribuyente del IBI, en virtud de lo dispuesto en los artículos 61 y 63 del TRLRHL, antes transcritos. Existiendo un único hecho imponible, que grava la titularidad del derecho de propiedad sobre el inmueble, de acuerdo con el orden de prelación anterior establecido en el artículo 61.1 del TRLRHL.

Tal y como se concluye, nos encontramos ante un supuesto de concurrencia de varios titulares en la realización de un único hecho imponible o presupuesto de una obligación, por lo que resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 35.7 de la LGT.

Respecto de la posible división de la deuda tributaria del IBI, el propio artículo 35.7 de la LGT, al regular la situación de concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación, y después de establecer el carácter de obligación solidaria de todos ellos frente a la Administración tributaria para el cumplimiento de todas las prestaciones; señala en su párrafo tercero que se podrá solicitar la división de la liquidación tributaria. A tal efecto, para que proceda la división de la liquidación tributaria es indispensable que se facilite a la Administración los datos personales y el domicilio de todos los obligados al pago, así como la proporción en que cada uno de ellos participe en el dominio sobre el bien.

Por tanto, en el caso objeto de consulta, se podrá solicitar la división de la liquidación del impuesto, debiendo facilitar para ello los datos personales y el domicilio del otro obligado al pago, así como su cuota de participación en el derecho de propiedad sobre el inmueble.

En este sentido resulta necesario resaltar lo dispuesto al inicio del citado párrafo tercero del artículo 35.7, el cual dispone que “cuando la Administración sólo conozca la identidad de un titular practicará y notificará las liquidaciones tributarias a nombre del mismo, quien vendrá obligado a satisfacerlas si no solicita su división.” De lo que se desprende que, resultará procedente la liquidación a un único titular cuando se desconozca la identidad del resto de sujetos pasivos, no resultando conveniente en aquellos casos en que la Administración conoce la identidad de todos y cada uno de los coobligados, así como la proporción que corresponde a cada uno, en los que deberá dividir la liquidación, exigiendo a cada uno sólo la parte que le corresponde.

Así lo ha entendido el Tribunal Superior de Justicia de Murcia, en cuya sentencia de 7 de febrero de 1996 en relación al antiguo artículo 34 de la derogada Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, cuyo contenido reproduce el actual artículo 35.7 de la LGT.”

“Por último, y en relación a la segunda cuestión planteada cabe señalar que, si uno de los obligados tributarios tiene pendiente alguna deuda tributaria derivada de la liquidación dividida, deberá ser exigida ésta a través del procedimiento de apremio regulado en los artículos 163 y siguientes de la LGT, dirigiéndose las actuaciones de cobro frente al obligado al pago.”

Tenemos que hacer constar que la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Guipúzcoa 28.039 de 24 de febrero de 2009, ha rechazado la existencia de solidaridad en las obligaciones de pago del IBI por los copropietarios de un inmueble.  La cuestión también la tratamos  en el Informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente a diciembre de 2010., Consulta V2732-10 de 17/12/2010, en el Informe correspondiente al mes de noviembre de 2011, Resolución del Jurado Tributario de Valencia de 4 de febrero de 2011, Reclamación 00408/2010/IBI/GE, en un sentido contrario al tribunal donostiarra, y en el Informa correspondiente al mes de diciembre de 2011, Consulta 1885-11 de 13 /12/2011.

Nº de Consulta: V1598-13

Fecha: 14/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “El administrador único de la entidad consultante tiene el cargo gratuito según escrituras de la sociedad. Por otra parte, debido a la actividad de la entidad consultante, ésta debe contar con un graduado social ejerciente que es el propio administrador de la sociedad.

La entidad está compuesta por cinco socios, con el 20% de participación cada uno de ellos en la entidad consultante.”

Se plantean las dos siguientes cuestiones:

“1) Si la retribución del administrador por las funciones que realiza como graduado social para la entidad, y por tanto de carácter laboral, se puede deducir fiscalmente en el Impuesto sobre Sociedades.

2) Si se estableciera en los Estatutos que el socio administrador tendrá una retribución por las funciones que realiza con carácter laboral, cuya cuantía se establecerá en función del Convenio Colectivo de aplicación, si se podrían deducir fiscalmente en el Impuesto sobre Sociedades las retribuciones del mismo”

Se responde que “todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS.

En virtud de lo anterior, las retribuciones que perciba el socio-administrador, en la medida en que se correspondan, única y exclusivamente, con la contraprestación pactada por su labor como graduado social en el seno de la consultante, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible, siempre que se cumplan los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre y cuando su valoración se efectúe a valor de mercado y, todo ello, con independencia de que la relación que vincula al socio-administrador (por su labor como graduado social) sea de naturaleza laboral o mercantil y con independencia de que dicha retribución conste o no en los estatutos sociales.”

Nº de Consulta: V1603-13

Fecha: 14/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “La entidad consultante vendió a una cooperativa una parcela; la cooperativa obtuvo un préstamo hipotecario y la entidad financiera exigió un afianzamiento de los socios cooperativistas y un afianzamiento hasta una cantidad determinada de la entidad vendedora, la sociedad consultante, que accedió a prestar dicho afianzamiento a favor de la cooperativa. A su vez la entidad consultante creó una contra garantía mediante escritura pública de la misma fecha, en la cual los socios cooperativistas otorgaban un nuevo afianzamiento personal de las obligaciones que la cooperativa había asumido frente a la entidad consultante por razón de la fianza que esta última había prestado a la entidad financiera. Los socios responden mancomunadamente.”  Se pregunta por la tributación de la contragarantía.

Se responde que “la constitución de fianza sobre la que se consulta, realizada con posterioridad a la constitución del préstamo hipotecario, está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, ya que no resulta aplicable la llamada regla del “tratamiento unitario del préstamo”, siendo el sujeto pasivo el acreedor afianzado tal y como se establece en el artículo 8 del TRLITPAJD. Por lo tanto será sujeto pasivo del impuesto la entidad consultante que exige el afianzamiento.”

“La base imponible de la fianza constituida será el importe de la obligación garantizada, en este caso consta expresamente la cantidad garantizada, y será dicha cantidad la base imponible del impuesto.

La fianza es una garantía personal, en la que el fiador responde con su patrimonio de una deuda u obligación, si hay cambio de fiador nos encontraremos con una nueva fianza que deberá tributar de nuevo.

Nº de Consulta: V1613-13

Fecha: 14/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “De acuerdo a Sentencia Nº 283/12 del Juzgado de lo Social Nº 7 de Zaragoza, se reconoce a la consultante el derecho a percibir la prestación de supervivencia (viudedad) del Instituto Nacional de la Seguridad Social.

Contra dicha Sentencia, se interpuso recurso de suplicación Nº 690/2012, siendo desestimado el mismo conforme a Sentencia de la Sala de lo Social del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de fecha 14 de diciembre de 2012. Se abonan atrasos correspondientes al periodo desde 22/02/2011 hasta 01/10/2012.” Se plantean las cuestiones de la Imputación temporal de las cantidades percibidas por sentencia judicial.

y la de la retenciones a aplicar.

Se responde que “procederá imputar al período impositivo en el que la resolución judicial haya adquirido firmeza (2012) los rendimientos que comprende dicha resolución judicial (22/02/2011 – 01/10/2012).

Por otra parte, la prestación objeto de consulta resulta imputable, como antes se indicó, al período impositivo 2012, por lo que su abono efectuado en 2013 (Resolución del INSS de fecha 28 de enero de 2013), esto es en el período impositivo siguiente al de su imputación temporal, comporta -a efectos de la práctica de la correspondiente retención- la consideración como atrasos, por lo que el tipo de retención aplicable sobre su cuantía total será el 15 por ciento, tal como establece el articulo 80.1.5º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31).
En cualquier caso, cabe señalar por último —respecto a una posible disconformidad con las retenciones o ingresos a cuenta practicados— que el cauce para su impugnación lo constituye la reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-administrativo Regional o Local cuya competencia se extienda al lugar donde tenga su domicilio fiscal el contribuyente que soporte la retención, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 229.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.”

Nº de Consulta: V1642-13

Fecha: 17/*052013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados

Materia: “Los consultantes, casados en régimen de sociedad de gananciales, adquirieron con carácter ganancial una vivienda el día 11 de noviembre de 2006, como residencia habitual. Con esa misma fecha y con el objeto de financiar parte del precio suscribieron un crédito hipotecario a pagar en cuatrocientos veinte meses. Dicho crédito hipotecario funciona con similitud al préstamo, amortizándose mensualmente en cuotas constantes comprensivas de capital e intereses. Al encontrarse en situación de desempleo todos los miembros de la familia y habiendo agotado la prestación por desempleo los consultantes se encuentran en una situación de precariedad que les impide atender las cuotas de la financiación hipotecaria con normalidad. Por tal motivo, han solicitado a la entidad financiera un periodo de carencia de capital por un plazo de veinticuatro meses sin incrementos de capital ni de plazo. Los consultantes manifiestan que cumplen los requisitos del artículo 3 del Real Decreto-ley 6/2012, de 9 de medidas urgentes de protección de deudores hipotecarios sin recursos (BOE de 10 de marzo de 2012). Por el contrario, no cumple el requisito establecido en el artículo 5.2 de la misma norma, referido a los límites en el precio de adquisición de viviendas.”   Se pregunta “si el cumplimiento de los requisitos del artículo 3 del referido Real Decreto-ley 6/2012 es suficiente para poder acogerse a los beneficios fiscales regulados en su artículo 8, con independencia de que se cumplan o no los requisitos exigidos en el artículo 5, que permiten acogerse al Código de Buenas Practicas, recogido en el anexo del citado Real Decreto-ley.”

Se responde que “que las medidas contenidas en el Real Decreto-ley 6/2012 se aplican a los contratos de préstamo o crédito garantizados con hipoteca inmobiliaria cuyo deudor se encuentre situado en el umbral de exclusión (artículo 2), umbral que queda definido en el artículo siguiente, que establece los requisitos (artículo 3.1) y los documentos a presentar ante la entidad financiera (artículo 3.2).

Una vez cumplidos y probados los requisitos, el interesado tiene derecho a la aplicación de las medidas contenidas en el Real Decreto-ley, entre ellas, la recogida en su artículo 8, que introduce una nueva exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aplicable a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, de las escrituras de formalización de las novaciones contractuales de préstamos y créditos hipotecarios que se produzcan al amparo de este Real Decreto-ley 6/2012.

Otra cosa es la aplicación del llamado Código de Buenas Prácticas, incluido en el Anexo del Real Decreto-ley, que es de adhesión voluntaria por parte de las entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios (artículo 5.1), y que sí requiere el cumplimiento de que el precio de adquisición de la vivienda en cuestión no hubiese excedido de determinados valores.”

Nº de Consulta: V1649-13

Fecha: 20/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante ha adquirido un local que tiene alquilado recibiendo una renta anual. Según la escritura de adquisición de dicho local, el consultante se obligaba al pago de todos los impuestos inherentes a la adquisición, incluido el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana.”  Se pregunta “si dicho impuesto es gasto deducible de los rendimientos del capital inmobiliario derivados del alquiler o se considera mayor valor de adquisición del local y se deduce su amortización.”

Se responde que “el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana se configura como un tributo inherente a la transmisión del local. En la medida en que el consultante haya satisfecho su importe, formará parte del valor de adquisición del inmueble y su amortización, conforme a lo previsto en el artículo 23 de la LIRPF, podrá deducirse de los rendimientos del capital inmobiliario que obtenga.

Al respecto conviene precisar que, según lo dispuesto en el artículo 106.1 del TRLRHL, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana en los supuestos de transmisiones de terrenos a título oneroso será el transmitente. Ahora bien, a tal efecto será necesario que el consultante, adquirente del local, acredite que, aun no siendo sujeto pasivo del impuesto, pactó con el transmitente que asumía el pago de este tributo. Dicha acreditación se deberá realizar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, conforme dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del 18), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá la valoración de las pruebas aportadas.”

Nº de Consulta: V1677-13

Fecha: 21/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una entidad dedicada al alquiler de viviendas y locales, y es propietaria de un inmueble formado por tres naves industriales que han estado alquiladas de manera independiente, hasta 2007, 2008 y 2009 respectivamente. A partir de ese momento, han estado en el mercado inmobiliario sin haber conseguido un nuevo contrato de arrendamiento, por lo que se va a proceder a su permuta con una empresa promotora, quien la destinará a su derribo y posterior construcción de un bloque de pisos.”   Se pregunta por la “sujeción de la permuta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “la transmisión que hace la consultante de las naves industriales estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta, ya que la adquirente procederá a la demolición de las mismas para la realización de una nueva promoción de pisos.”

Nº de Consulta: V1656-13

Fecha: 20/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “En la escritura de aceptación y adjudicación de herencia por el fallecimiento de su padre al consultante se le adjudicó sobre parte de un inmueble el usufructo vitalicio y sucesivo al fallecimiento de su madre que era la adjudicataria del usufructo vitalicio; además se le adjudicaron otros bienes. Actualmente quiere renunciar gratuitamente a ese usufructo vitalicio y sucesivo, sin renunciar al resto de la herencia.” Se pregunta por el tratamiento fiscal de la renuncia.

Se responde que “la renuncia a la herencia es perfectamente lícita a efectos fiscales –como no podía ser de otra manera, dada la regulación civil de la institución–, aunque el tratamiento fiscal será diferente según sea la renuncia. Así, si la renuncia es pura, simple y gratuita se equipara a la repudiación y sólo tributan los beneficiarios de la renuncia; es decir, se considera que el renunciante no ha llegado a aceptar la herencia. Por lo tanto, no es heredero ni legatario, ni, en consecuencia, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En los demás casos de renuncia, se considera que el renunciante sí acepta la herencia. En estos supuestos, se producen dos hechos sujetos a tributación. En primer lugar, la transmisión hereditaria del causante al renunciante, que estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de adquisición por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. En segundo lugar, la transmisión inter vivos del renunciante al beneficiario o beneficiarios de dicha renuncia, que estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de adquisición por donación o por cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos al ser la renuncia gratuita.

 En la consulta planteada nos encontramos ante este segundo caso ya que el consultante no va a renunciar a toda la herencia y la legislación civil no permite renunciar a parte de la herencia, lo que en realidad va a hacer es una donación de una parte de la herencia aceptada, por lo que deberá tributar en primer lugar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la herencia recibida y posteriormente se producirá una donación de una parte de la misma, en la que el beneficiario deberá tributar por el mismo impuesto, pero por el concepto de donaciones.”

Nº de Consulta: V1667-13

Fecha: 21/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Renuncia de las fideicomisarias de un fideicomiso de residuo.” “Sujeción de la renuncia al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Repercusión de la renuncia en los herederos del fiduciario.”

Se responde que de los artículos 12 y 52 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones “se deduce que si la transmisión gratuita e inter vivos no tiene contenido económico, como es el caso de la renuncia o la repudiación a la condición de fideicomisarias sin que sea a favor de persona en particular, no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni en el momento de la renuncia ni en el que se produzca el fallecimiento y sucesión del fiduciario.”

Nº de Consulta: V1698-13

Fecha: 23/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia:” El consultante ha sufrido daños en su vivienda habitual debido a unas lluvias y ha percibido de una compañía de seguros una indemnización para la reparación parcial de tales daños.”  Se pregunta por el “tratamiento de la indemnización percibida en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “en principio, por tanto, la indemnización comportaría una alteración en la composición del patrimonio del consultante al incorporarse un derecho de crédito (el reconocimiento de la indemnización) o dinero (la propia indemnización) a ese patrimonio; ahora bien, al provenir esa indemnización de una pérdida en un elemento patrimonial su valoración se efectuará conforme con la norma específica de valoración incluida en el artículo 37.1. g) de la Ley del Impuesto, en el cual se dispone que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda “de indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales, se computará como ganancia o pérdida patrimonial la diferencia entre la cantidad percibida y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Cuando la indemnización no fuese en metálico, se computará la diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño. Sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente”.

Conforme con lo expuesto y, en particular, teniendo en cuenta la última frase del precepto anterior (sólo se computará ganancia patrimonial cuando se derive un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente), sólo existirá una ganancia patrimonial si la indemnización excediese del coste de la reparación.

Nº de Consulta: V1711-13

Fecha: 24/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Deducibilidad en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de un préstamo hipotecario suscrito en el extranjero.”

Se responde que “tratándose de herederos o donatarios sujetos sólo a obligación real, de la misma forma que el principio de territorialidad lleva consigo que únicamente se tengan en cuenta los bienes y derechos que estén situados en España, o puedan ejercitarse o deban cumplirse en territorio español, en el caso de deudas sólo serán deducibles aquellas que se consideren situadas o deban cumplirse en territorio español. No es ese el caso, al tratarse de un préstamo hipotecario no invertido en la adquisición de la vivienda, sin que tampoco se haya formalizado en documento otorgado en España, ni sometiéndose a las Leyes y Tribunales españoles, en definitiva, como se indicó en nuestra contestación V0590-13, no sujeto a todos los efectos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Por consiguiente, tal préstamo no será deducible en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, en consecuencia, entiende esta Subdirección General que la minoración de la base imponible del citado impuesto constituiría una infracción tributaria sancionable en los términos y con el alcance previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y en su normativa de desarrollo.”

Nº de Consulta: V1743-13

Fecha: 28/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Grupo familiar titular de participaciones en entidad mercantil.

Cumplimiento de los requisitos establecidos por el artículo 27.2 de la Ley del IRPF, exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y aplicabilidad cuando proceda y para todos los socios de las bonificaciones establecidas por la legislación autonómica andaluza en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

El Centro Directivo informa lo siguiente: “El artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 27 de noviembre, de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de No Residentes y sobre el Patrimonio, establece que para la consideración como actividad económica de la actividad de arrendamiento de inmuebles, han de concurrir dos circunstancias: a) que, en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo su gestión y b) que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa.

No es ese el caso planteado en el escrito de consulta, dado que hay dos personas contratadas, pero lo son a tiempo parcial y, además, en cuanto desempeñan funciones de limpieza y mantenimiento, no llevan a cabo ordenación alguna de la actividad de arrendamiento de inmuebles.

Siendo esto así y sin entrar en consideraciones sobre el ámbito subjetivo del grupo de parentesco, la inexistencia de actividad económica desde la perspectiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas comporta la imposibilidad de acceso a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, dado que el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, que la regula, presupone el desarrollo de una actividad de esa naturaleza.”

Nº de Consulta: V1744-13

Fecha: 28/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “El marido de la tía del consultante, falleció en el año 2011 sin ascendientes ni descendientes; su mujer y tía del consultante falleció el 1 de febrero de 2012. Ninguno de los cónyuges había hecho testamento. El Juzgado de 1ª Instancia de Málaga declaró, el 13 de noviembre de 2012, heredera universal de la tía a la madre de los consultantes. El 28 de marzo de 2013 la madre renunció de forma simple a la herencia. El consultante y sus hermanos se proponen solicitar ante el juzgado la declaración de herederos. Asimismo pretenden presentar autoliquidaciones del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Fecha en que debe presentarse la declaración tributaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”

Se responde que “de la escueta descripción de los hechos no se puede deducir si los herederos han solicitado prórrogas, ahora bien no resulta admisible suspender la presentación de los documentos por tramitar la declaración de herederos, por lo que el consultante y sus hermanos, herederos de la tía fallecida deberán presentar los documentos o declaraciones relativas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el plazo previsto en los artículos 67 y 68 del Reglamento del Impuesto.”

Nº de Consulta: V1753-13

Fecha: 28/05/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio

Materia: “Grupo familiar titular de las participaciones de una entidad mercantil.  Procedencia de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio conforme al artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio.”

Se responde que “en diversas contestaciones a consultas, como es el caso de la V2737-11, citada en el escrito, este Centro Directivo ha interpretado que, a la vista de las dos letras reproducidas del artículo y apartado – b9 y c9 del artículo 4. Ocho. Dos de la Ley 19/1991, de 8 de junio, Impuesto sobre el patrimonio-, no existe un sujeto pasivo “de referencia” predeterminado por la norma legal, sino que es suficiente con que tomando en cuenta a alguna de las personas que forman el grupo familiar, los restantes integrantes tengan, respecto de la misma, los vínculos de parentesco establecidos, que, asimismo, todos y cada uno participen en el capital de la entidad y que las funciones de dirección y remuneraciones por su desempeño concurran en al menos uno de los miembros del grupo, tal y como establece la Ley.

Ese sería el caso planteado en el escrito de consulta, habida cuenta que tomando como sujeto pasivo de referencia a la abuela de los consultantes, todos los integrantes del grupo son descendientes de la misma, incluido quien ejerce las funciones directivas y percibe el nivel de remuneraciones exigido por la Ley. En consecuencia, tratándose de entidad que realiza una actividad económica a que se refiere la letra a) de dicho artículo y apartado, todos los miembros del grupo tendrían derecho a la exención en el impuesto patrimonial.”

 RESOLUCIONES PARA RECORDAR

Resolución del Organismo Jurídico Administrativo de Álava de 22 de julio de 2004, DOC 20042036. Cuando se transmiten partes indivisa de un garaje no se devenga AJD en concepto de segregación:  “En el otorgamiento de una escritura pública de compraventa de una participación indivisa sobre un sótano, que conlleva la utilización exclusiva de dos plazas de garaje y dos trasteros, no se ha producido el hecho imponible segregación del gravamen de Actos Jurídicos Documentados. El Reglamento Hipotecario regula que la inscripción se realizará con el mismo número de la finca matriz.”

“Esta compraventa de parte alícuota -cuyo reflejo registral viene determinado por el artículo 68 del Reglamento Hipotecario, aprobado por Decreto de 14 de febrero de 1947, en su redacción dada por el Real Decreto 1867/98, de 4 de septiembre, según el cual: "La inscripción de la transmisión de una cuota indivisa de finca destinada a garaje o estacionamiento de vehículos, podrá practicarse en folio independiente que se abrirá con el número de la finca matriz..."- es precisamente el único acto, relacionado con el sótano, que ha quedado documentado y resulta inscribible.”  “En consecuencia, no habiéndose formalizado más acto relativo a la participación indivisa que su transmisión -e independientemente de que sus efectos prácticos sean o no equivalentes a los que hubieran resultado de la segregación de las plazas de estacionamiento y trasteros, para constituir una nueva finca registral, y de la ulterior enajenación de ésta-, lo cierto es que, habiendo autoliquidado el reclamante el gravamen correspondiente a tal acto único, la liquidación impugnada vulnera el artículo 4.1 de la Norma Foral del impuesto que dispone: "A una sola convención no puede exigirse más que el pago de un solo derecho,...".

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS DE LA GENERALITAT DE CATALUÑA.

Consulta nº 2013/09. Tributa como transmisión patrimonial de la mitad de la parcela,  la comunidad de bienes en la que un cónyuge en régimen de separación de bienes  aporta dicha parcela y el otro cónyuge  dinero, cuya cuantía asciende al valor de dicha parcela, para construir un edificio.  Se cita la Resolución de la DGRN de 26 de mayo de 1999, que califica un supuesto similar de negocio oneroso, que puede tener aptitud suficiente para  provocar el traspaso patrimonial en el contenido.

      Joaquín Zejalbo Martín

Lucena, a 23 de julio de dos mil trece