FISCALIDAD DE LA TRANSMISIÓN DE SOLAR CON EDIFICACIONES

  Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife de 29 de Junio de 2009. Acreditada la existencia de una edificación en el momento de producirse la donación de un solar, es correcta conforme a derecho civil -principio de accesión- la consideración de que la donación abarca también la edificación, añadiéndose su valor a la base imponible del Impuesto. En el expediente se probó que administrativamente el donante fue el promotor de la edificación. El artículo 358 del Código Civil, citado en la Resolución, declara la pertenencia al dueño del terreno de lo edificado por terceros, pero “con sujeción a lo que se dispone en los artículos siguientes”.

El tema también cabe estudiarlo desde el punto de vista del Impuesto sobre TPO y AJD. El Reglamento del Impuesto sobre TPO trata expresamente de la cuestión en el artículo 18, al establecer que en las transmisiones a título oneroso de terrenos sobre los que exista una edificación, se entenderán que comprenden tanto el suelo como el vuelo, “salvo que el transmitente se reserve éste, o el adquirente acredite que el dominio de la edificación lo adquirió por cualquier título”. El artículo 359 del Código Civil, presume que todas las obras se han hecho por el propietario del terreno y a su costa, mientras no se pruebe lo contrario.

Muchas veces el derecho a lo edificado nace del hecho jurídico de la construcción en suelo ajeno de buena fe: así cuando se construya en suelo ajeno, la postura generalizada de la jurisprudencia, según indica la Profesora María Dolores Arias Díaz, en la obra dirigida por Miguel Pasquau Liaño “Jurisprudencia Civil Comentada” tomo I, segunda edición, Granada, 2009, páginas 910 y 911, es que “mientras no se opte por adquirir lo edificado, y además se pague su valor, dispone el edificante de buena fe, de un derecho temporal o provisional sobre la construcción; no hay accesión automática en beneficio del dueño del terreno”, que puede obligar al constructor a pagarle el precio del terreno.

La Profesora Chantal Moll de Alba, en su obra “La Edificación en Suelo Ajeno”, Barcelona, 2004, páginas 162 y 163, escribe que en dicha fase “se produce una dualidad de propiedades: el constructor es dueño de la obra que ha realizado y el dominus soli  es el propietario del terreno... la situación descrita.... ha sido calificada como dominio dividido o dominio compartido”, aunque para la autora desde una visión analítica resulta preferible hablar de dominio separado, siendo un argumento a favor de la admisibilidad en el ordenamiento español, de la propiedad separada, esto es, de la posible disociación jurídica de la titularidad dominical del suelo y del edificio. En la actualidad, la accesión inmobiliaria en el derecho civil catalán está regulada por la Ley 5/2006, de 10 de mayo, del Libro Quinto del Código Civil de Cataluña, relativo a derechos reales, artículos 542-7 a 542-14.

El Profesor de Derecho Civil de la Universidad de Barcelona Joan Marsal Guillamet en la ponencia presentada en las XIV Jornades de Dret Catalá a Tossa, 2007, titulada “L’ accessió inmobiliaria en el llibre cinquè del Codi Civil de Catalunya”, páginas 103 a 122, escribe, traduciéndolo, “la regla general es la adquisición automática, salvo la accesión inmobiliaria artificial en suelo de otro, en cuyo caso no se produce el automatismo sino que se mantiene diferenciada la propiedad del suelo y la del que ha hecho la incorporación hasta el ejercicio del derecho de opción por parte del que corresponda. Entre tanto, el propietario del suelo continuará siéndolo nada más que del suelo, y el que ha hecho la incorporación tendrá un derecho de propiedad sobre la plantación cultivo o construcción”. En el mismo sentido la cuestión también ha sido estudiada por los Profesores de la Universidad de Lleida Antoni Vaquer Aloy, Rosa Miquel Sala y Andrés Miguel Cosialls Ubach, en el trabajo publicado en la Revista Catalana de Dret Privat, Vol. VII, 2007, páginas 127-146, titulado “La construcció extralimitada en el llibre cinqué del Codi Civil de Catalunya: algunes notes crítiques” en el que escriben que ha desaparecido el principal punto de apoyo del efecto adquisitivo inmediato de la accesión inmobiliaria en el derecho catalán, al suprimirse en la nueva regulación la referencia a la adquisición desde la incorporación contenida en la Ley Catalana 25/2001, de 31 de diciembre, de la Accesión y Ocupación; además la facultad que tiene el propietario del suelo de optar entre obligar al constructor a adquirir el suelo o hacer suya la edificación, pagando los gastos de la construcción, se corresponde mejor con un precepto que no establece expresamente la adquisición como efecto automático de la construcción, habiendo desaparecido el derecho de retención contenido en la Compilación.

 En otras ocasiones dicho dominio del adquirente sobre lo edificado puede nacer de un contrato de compraventa de solar destinado a la construcción con entrega de la posesión y reserva de dominio en garantía del precio aplazado; de la transmisión de un derecho de vuelo o del ejercicio del derecho de superficie, en cuyos supuestos el adquirente haya procedido a construir una edificación.

En el artículo 9.13 del Reglamento de Derechos Reales de 15 de Enero de 1959, se admitió como prueba de que el adquirente era dueño de lo edificado el hecho de que la licencia de obras, en su día fuese solicitada por él y expedida a su nombre. La sentencia del Tribunal Supremo de 26 de Diciembre de 1988, al aplicar dicha normativa, entendió que lo establecido en el precepto era una presunción iuris tantum y que la licencia de obras no era el único medio de prueba existente para destruir la presunción establecida.

Como es sabido, la legislación urbanística no exige que el peticionario de la licencia sea el propietario del terreno en el que se va a edificar, por eso se conceden dichas licencias “a salvo el derecho de propiedad y sin perjuicio de terceros”, salvo que afecten al dominio público o suelos patrimoniales, sin que se tenga que justificar por el solicitante la propiedad de los terrenos, aunque en alguna legislación autonómica se dispone lo contrario; sobre el tema nos remitimos al trabajo de J.G. Gómez Melero publicado en el número 325 de la revista de Derecho Urbanístico, año 2007, titulado “El alcance del control de la legalidad de las licencias urbanísticas. Un ejemplo: la cláusula salvo el derecho de propiedad y sin perjuicio de terceros”. Por las repercusiones urbanísticas y fiscales que llevan consigo la petición de licencia, lo lógico es que sea solicitada por el promotor de la edificación, ésta es la razón por la que se consideró lo anterior como prueba del dominio de lo edificado. El sujeto pasivo de la tasa municipal por la obtención de la licencia es el solicitante y su sustituto, el constructor o contratista. El Impuesto sobre Construcciones e Instalaciones que grava la construcción es compatible con dicha tasa, siendo sujeto pasivo el que sea dueño de la obra, aunque no sea propietario del inmueble sobre el que se construye, siendo sustituto quienes soliciten la licencia, no el mandatario del solicitante, o realicen las construcciones.

La transmisión de las licencias de obras, mientras no se haya declarado su caducidad, se haya extinguido o revocado por cambio de plan o se anulasen, no necesita autorización administrativa, sólo requiere que se ponga en conocimiento de la Administración, su ausencia no afecta a su validez, únicamente produce el efecto de que ambos, transmitente y adquirente, queden sujetos a las responsabilidades que se derivasen para el titular. No se presume la transmisión de la licencia por el hecho de enajenar el terreno, no siendo una cualidad ob rem del inmueble.

Dicha transmisión no devenga tasa alguna, así lo ha reconocido reiterada jurisprudencia, aunque en algunos municipios sus ordenanzas fiscales gravan dicha transmisión. Otra cosa, a nuestro juicio, es que la transmisión de la licencia, que conlleva la transmisión del proyecto – no es posible la licencia de obras sin proyecto previo, estando indisolublemente unidos- pueda estar sujeto a ITP o IVA, dependiendo de la naturaleza de la operación. También cabe que el solicitante de la licencia obre en virtud de un mandato que posteriormente reconozca o por el ejecutor por cuenta del propietario de la obra.

En la redacción actual del artículo 18 del Reglamento de ITP se admite cualquier medio de prueba para destruir la presunción que contiene. 

Esta doctrina es perfectamente aplicable en la actualidad, no solo al ITP sino también al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y al IVA en los casos en que este último Impuesto su base imponible no sea el precio pactado sino su valor normal de mercado, extremo susceptible de comprobación por la Administración Tributaria, por ejemplo, cuando estemos en presencia de operaciones vinculadas, como es el caso de las operaciones realizadas entre la sociedad y el socio.

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena  (Córdoba).