JURISPRUDENCIA FISCAL

INFORME DE FEBRERO DE 2007

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín.

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS.

Nº de consulta: V0007-07.

Fecha: 04/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Préstamo personal obtenido por el administrador y único socio de una entidad que se destina a la actividad que constituye el objeto social.

Los intereses que el propio socio abona por la titularidad del préstamo no son deducibles por la entidad consultante. En todo caso, y de existir, podrían resultar deducibles los intereses que la entidad consultante abona al socio por el préstamo que aquella recibe de éste, sin perjuicio de la aplicación, en su caso, de lo establecido en el artículo 16 del Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades.

Nº de consulta: V0016-07.

Fecha: 09/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Materia: Lugar de tributación de la donación del derecho personal a recibir la obra en el caso de cesión de suelo a cambio de obra.

Es donación de un derecho de crédito, por lo que el punto de conexión para atribuir el rendimiento sería la Comunidad Autónoma donde el donatario tenga su residencia habitual a la fecha del devengo, artículo 24.2.C) de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre.

Nº de consulta: V0017-07.

Fecha: 09/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Posible tributación en IVA del arrendamiento de vivienda rural.

Estará sujeta pero exenta del IVA el arrendamiento de casa rural a personas que la destinen exclusivamente a vivienda, siempre que el arrendador de las mismas no se obligue a la prestación de servicios complementarios propios de la industria hostelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa y otros análogos.

Nº de consulta: V0038-07.

Fecha: 10/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA de las Jornadas Gastronómicas organizadas por un Ayuntamiento en los que se cobra con precio por entrada a las personas que desean asistir al evento.

Dichas jornadas están exentas de IVA siempre que puedan considerarse como servicios culturales o de difusión de la cultura.

Nº de consulta: V0047-07.

Fecha: 10/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Consideración de las cantidades abonadas al precarista para el desalojo del inmueble que se vende.

Dichas cantidades podrán considerarse como una inversión o mejora, por lo que podrán formar parte del valor de adquisición.

Los honorarios profesionales satisfechos por las acciones judiciales emprendidas para el desalojo del inmueble no se computarán como mayor valor de adquisición al no tratarse de gastos inherentes a la adquisición, tampoco se considerará pérdida patrimonial, al tratarse de una aplicación de renta o gasto.

Las cantidades satisfechas al comprador por los perjuicios ocasionados por el retraso de la entrega de la posesión del inmueble se calificarán como pérdida patrimonial, siempre que no se trate de una liberalidad del consultante.

Nº de consulta: V0055-07.

Fecha: 12/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Urbanizadora de unidad de ejecución que abona el coste de la construcción de una subestación eléctrica por la compañía encargada del suministro de energía eléctrica, como consecuencia de un convenio suscrito entre el Ayuntamiento y dicha compañía.

El destinatario de la construcción es el Ayuntamiento. En consecuencia, la repercusión del IVA devengado habrá de efectuarse a éste último.

Nº de consulta: V0074-07.

Fecha: 16/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA de la transmisión por un Ayuntamiento de las instalaciones del antiguo matadero, que actualmente tiene la calificación de bien patrimonial.

Está sujeta pero exenta de IVA, pero dicha exención no se extiende a las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición un carácter previo a una nueva promoción urbanística.

Nº de consulta: V0086-07.

Fecha: 17/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: Responsabilidad de la promotora inmobiliaria al otorgar la escritura de venta del inmueble terminado al último adquirente cesionario de los derechos, cuando la cesión de los derechos del primer comprador se haya realizado en documento privado, sin acreditarse el pago, no sujeción o exención del impuesto o la autorización de la Administración.

Recordamos que el artículo 5.3 del Texto Refundido determina que “los órganos judiciales, bancos, cajas de ahorros, asociaciones, sociedades, funcionarios, particulares y cualesquiera otras entidades públicas o privadas, no accederán a la entrega de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto, su exención o no sujeción, salvo que la Administración lo autorice”.

Responde la Dirección General de Tributos que “no existe ningún precepto en la normativa del Impuesto que determine que el incumplimiento de la obligación formal descrita por parte de una promotora de inmuebles suponga una responsabilidad subsidiaria o solidaria en relación con el Impuesto devengado por la cesión del contrato de compraventa de vivienda en construcción. A este respecto, cabe indicar que los supuestos específicos de responsabilidad en el Impuesto vienen regulados en el artículo 9 del Texto Refundido del Impuesto y que ninguno de ellos resalta aplicable al supuesto planteado. Todo ello sin perjuicio de que, por las circunstancias que puedan concurrir en cada caso en particular, resulte aplicable alguno de los supuestos de responsabilidad subsidiaria o solidaria regulados en los artículos 42 y 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria”.

Nº de consulta: V0102-07.

Fecha: 19/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones.

Materia: Constitución de pensión en la que la contraprestación de la pensionista exceda con más de un veinte por ciento y en 120.202,42 Euros, la base imponible de la pensión.

Aparte de la autoliquidación correspondiente a la constitución de la pensión de alimentos, deberá practicarse otra autoliquidación por el concepto de donación por la diferencia entre el valor total del capital que se va a recibir de la pensionista y e valor de la pensión, cuyos sujetos pasivos sean los adquirentes de dicho capital.

Nº de consulta: V0113-07.

Fecha: 22/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Distinción entre arrendamiento de negocio o de elemento patrimonial aislado a la hora de sujetar su posterior venta.

Esta distinción es importante a la hora de poder renunciar o no la exención por parte del transmitente. En el primer caso se arrienda una unidad económica con vida propia, susceptible de ser inmediatamente explotada. Si fuese de un elementos aislado, el mismo tendría para el cedente la consideración de elemento patrimonial no afecto a la actividad económica.

En la consulta se cita un incomprensible arrendamiento con precio cero, en realidad sería un préstamo de uso o comodato sujeto al Impuesto sobre Donaciones.

Nº de consulta: V0136-07.

Fecha: 22/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Aportación de parcela por promotor inmobiliario, persona física, a su sociedad ganancial.

La aportación constituirá un rendimiento de la actividad económica de promoción inmobiliaria.

Nº de consulta: V0189-07.

Fecha: 25/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Exención de las entidades urbanísticas de compensación.

Conforme a la Sentencia del Tribunal Supremo de 11 de julio de 2005, dichas entidades la exención alcanza a los servicios prestados para la conservación de la obra urbanizadora de los espacios libres de dominio y uso público, pero con exclusión de la exención respecto de la conservación de la obra urbanizadora de los espacios libres de dominio y uso privado.

Nº de consulta: V0206-07.

Fecha: 30/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA del resarcimiento a que se obligó la sociedad vendedora ante la compradora de los gastos de urbanización que la primera debía satisfacer como consecuencia del proyecto de urbanización.

Dicho pago no es ninguna entrega de bienes o prestación de servicios, por lo que el pago realizado por la vendedora no puede ser contraprestación de ninguna operación sujeta al Impuesto.

Nº de consulta: V0121-07.

Fecha: 22/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: Posible consideración de la casa prefabricada, sita en la parcela de un camping, como vivienda habitual del consultante.

La casa prefabricada no podrá ser considerada como vivienda habitual del consultante, pues no será titular del pleno dominio de la misma. Así el adquirente de la nuda propiedad no podrá deducir por adquisición de vivienda habitual.

Nº de consulta: V0190-07.

Fecha: 25/01/2007.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: Aspectos fiscales del artículo 831 del Código Civil.

”Las sucesiones en las que el causante haya otorgado a su cónyuge las facultades de mejorar a hijos y descendientes comunes reguladas en el artículo 831 del Código Civil están sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, siendo sujetos pasivos, además del resto de personas nombradas sucesoras en el testamento, los hijos y descendientes del causante susceptibles de beneficiarse de las mejoras.

El devengo del impuesto correspondiente a las referidas sucesiones se producirá el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente; todo ello, sin perjuicio de que concurra alguna de las causas previstas en el apartado 3 de dicho artículo, en cuyo caso el impuesto se devengará cuando desaparezca la limitación de que se trate.

En estos casos, siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo, parece razonable que la liquidación del impuesto se efectúe en dos fases: En primer lugar, unas liquidaciones o autoliquidaciones iniciales provisionales, según los datos conocidos al tiempo del devengo del impuesto o durante el plazo de su declaración o autoliquidación. En segundo lugar, si varían las circunstancias iniciales, liquidaciones o autoliquidaciones complementarias resultantes de las mejoras así como las correspondientes solicitudes de devolución derivadas de los empeoramientos.

El plazo de prescripción será el general de cuatro años previsto en la Ley General Tributaria. Ahora bien, para computar los plazos de prescripción de los ingresos y devoluciones que puedan derivar de las mejoras y empeoramientos correlativos complementarios, debe atenderse al momento en que se use la facultad prevista en el artículo 831 del Código Civil, pues ese será el momento en el se que origine la obligación de practicar las liquidaciones o autoliquidaciones complementarias y el derecho a la solicitud de devolución correlativa.”

  Ver declaración de nulidad del art. 54.8 RIS (que puede afectar al criterio referido)

JURISPRUDENCIA.

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Baleares, de 20 de diciembre de 2006. La falta de solicitud de la exención del ITP no es obstáculo para la aplicación de la exención, en atención a que dicho error es subsanable. Procedería la devolución si la Cooperativa acreditase ser especialmente protegida, lo que lleva consigo la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Existe reiterada jurisprudencia que declara que el derecho a la exención nace de la Ley y que su reconocimiento no constituye una concesión de la Administración. Por no solicitar la exención no se pierde el derecho a la misma, en este caso dicha consecuencia debería preverse y si no lo está cabe la devolución.

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Extremadura, de 18 de diciembre de 2006. La declaración de obra nueva es una adquisición patrimonial que se beneficia de la exención legalmente prevista para las Cajas de Ahorro en cuanto a las adquisiciones directamente destinadas a sus obras sociales.

Las adquisiciones no solo tienen lugar a través de las transmisiones sino también mediante obra nueva.

    LOS EXCESOS DE ADJUDICACIÓN Y LA PLUSVALÍA MUNICIPAL

Existen una serie de supuestos en los que la doctrina y la jurisprudencia coinciden en que se pueden calificar como no sujetos al Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana a pesar de que la Ley de Haciendas Locales no lo prevea literalmente: el expediente de dominio, la declaración de dominio, la venta con pacto de reserva de dominio, la concesión administrativa, la extinción del usufructo y consolidación con el nudo-propietario, la cesión obligatoria y gratuita, las adjudicaciones de la Cooperativa al socio, entre otras. También podemos citar por su interés el supuesto contemplado en la Sentencia del Tribunal  Supremo de 16 de Abril de 2003, de las subvenciones otorgadas por la Administración mediante entrega gratuita de terrenos, frecuente en los programas y convenios de vivienda protegida, que no se califican como donación, pues la parte adquirente asume obligaciones que integran una contraprestación, por ejemplo, la instalación industrial, los que da carácter oneroso a la cesión, en consecuencia, el sujeto pasivo es la Administración que está exenta.

Otro de los supuestos en los que buena parte de la doctrina considera que estamos ante un supuesto de no sujeción a la Plusvalía Municipal es el de la extinción de la comunidad en la que se produzca excesos de adjudicación a uno de los comuneros con obligación de compensar económicamente a los demás, no constituyendo una transmisión sujeta al Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, puesto que dicha operación se inscribe en el mecanismo de la especificación o concreción de derechos que la propia partición significa y que prevé el artículo 1062 del Código Civil, cuando el bien sea indivisible o desmerezca mucho por su división.

Las Sentencias del Tribunal Supremo, pronunciadas en interés de Ley, de 17 de diciembre de 1997 y 19 de diciembre de 1998 resuelven que “el exceso de adjudicación a uno de los coherederos producidos con ocasión de una partición extrajudicial de herencia, con obligación de compensar económicamente a los demás, no constituye una transmisión sujeta al Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, puesto que dicha operación se inscribe en el mecanismo de la especificación o concreción de derechos que la propia partición significa y que prevé el artículo 1062 del Código Civil cuando una de las cosas o bienes perteneciente a la herencia sea indivisible o desmerezca mucho por su división, y nunca es operación representativa de una nueva y propia transmisión, distinta de la que tuvo lugar con motivo de la adquisición de una herencia”.

El Tribunal Supremo en la conocida y posterior Sentencia de 28 de Junio de 1999, dictada en un recurso de casación en interés de Ley, en materia del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, modificó el criterio sustentado anteriormente respecto de los excesos de adjudicación en la extinción de cualquier comunidad. El alto Tribunal declaró que el artículo 1062 “es una forma de salir de la comunidad, es una de concreción o materialización de un derecho abstracto en otro concreto, y por tanto no supone transmisión ni a efectos civiles ni a efectos fiscales”. La doctrina de esta Sentencia, para los Interventores-Tesoreros de la Administración Local Salvador Arnal Suriá y Jesús María González Pueyo, es extrapolable perfectamente al Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.  Criterio semejante siguen los profesores Checa González, González Arroyo y Casana Merino.

La doctrina citada está reflejada en dos Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 13 de octubre de 1997 y 27 de noviembre de 1997. En esta última Sentencia el supuesto se refería a la partición en 1996 del único bien de una herencia causada en 1971. Esa jurisprudencia cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de noviembre de 1989, que reproduce el artículo 515 de la Ley del Régimen Local de 1956, que no consideraba transmisión la extinción de la comunidad. 

Criterio distinto ha tenido la Dirección General de Tributos en la consulta V0559-05, cuya doctrina está también contenida en las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 6 de Mayo de 1997, relativa a una herencia y del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, de 28 de noviembre de 1998.

En el mismo sentido la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra, de 2 mayo de 2001, en la que literalmente se dice: “deja de tener ningún bien en propiedad, ya que pasa exclusivamente a percibir su equivalente económico de su cuota de participación en el condominio, es una similitud total con el precio de la compraventa”. Este argumento es perfectamente objetable, como veremos más adelante.

En un reciente trabajo el Abogado Amancio Plaza y la profesora Begoña Villaverde constatan que no deja de resultar llamativo el distinto tratamiento que reciben uno y otro supuesto, extinción de comunidad originada por actos mortis causa y por actos inter vivos, a pesar de su identidad.

La Dirección General de los Registros y del Notariado ha reiterado que en los casos de indivisibilidad o grave desprecimiento de la casa puede excepcionarse la regla de la homogeneidad de los lotes, sin que por ello se altere la naturaleza del acto, que seguirá siendo particional y no dispositivo, no existiendo transmisión del dominio.

No cabe acudir a una interpretación económica del hecho imponible, posibilidad que ya se ha desterrado de nuestra Ley General Tributaria desde la reforma de 1995, por ser contrario al principio de seguridad jurídica. Esta orientación que tuvo su origen en la Ordenanza Tributaria Alemana de 1919 y se consagró en la época nazi ha sido rechazada por el Tribunal Constitucional alemán. El reflejo italiano de esta doctrina fue la teoría de la “interpretación funcional” hoy totalmente rechazada. Estas doctrinas permitían al interprete, como nos indica Ferreiro Lapatza al que seguimos, “interpretar la normativa tributaria y aplicarla no de acuerdo con el hecho imponible querido y efectivamente realizado por el contribuyente, sino de acuerdo con el resultado económico alcanzado, en cuanto sea igual o equivalente, en términos económicos, al resultado que podría alcanzarse realizando otro hecho imponible. Permiten al intérprete, lisa y llanamente, prescindir de la Ley para establecer una igualdad de trato que solo a la Ley está permitido establecer.” Para evitar lo anterior, que contradecía el principio constitucional de la seguridad jurídica, el artículo 12.1 de la vigente Ley General Tributaria se remite en cuanto a los criterios de interpretación al Código Civil. No cabe tampoco el recurso a la analogía para extender mas de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, artículo 14 de la Ley General Tributaria.

Por lo tanto, concluimos que conforme a Derecho se puede sostener, la no sujeción de los excesos de adjudicación en las extinciones de condominio sobre bienes indivisibles o que merezcan mucho por su dimisión, al no suponer una transmisión de la propiedad. La misma Dirección General de Tributos la consulta V1773-06, de 3 de septiembre de 2006, citando la jurisprudencia del Tribunal Supremo, nos dice que ésta “obligación de compensar a los demás, u a otro, en metálico no es un exceso de adjudicación, sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión..... Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero, puede calificarse de compra de otra cuota, sino simplemente, de respeto a la obligada equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común por fuerza de lo dispuesto en los artículos 402 y 1061 del Código Civil, en relación éste, también, con el artículo 406 del mismo cuerpo legal”, concluyendo que si es una partición el adjudicatario residente compensa en metálico al otro partícipe en la comunidad, no residente en España, al no ser una venta, no se efectuará la oportuna retención al no residente.

Lucena, a 14 de Marzo de 2007.