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INFORME DE ABRIL DE 2012 Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
Sentencias del Tribunal Supremo
Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de febrero de 2012, Recurso 603/2008. Valor de las exposiciones de motivos. No tienen valor normativo sino interpretativo, que cesa cuando está en contradicción con el texto. Se cita la Sentencia del Tribunal Constitucional de 4 de octubre de 1980 "en la se deja sentado que los preámbulos o exposiciones de motivos carecen de valor normativo, por lo que si bien ha de convenirse que formando parte de la norma los preámbulos o exposición de motivos, su valor jurídico no es dispositivo, sino simplemente interpretativo; mas cuando como sucede en este caso, la razón que se recoge en el preámbulo para restringir la exención contenida en la Ley, no tiene base real alguna, sino que responde a un criterio, que huérfano de base objetiva, es meramente voluntarista, excediéndose de los límites que la ley a la que debe desarrollar marca, por lo que ni tan siquiera en este caso cabe otorgarle este valor interpretativo, por lo que sólo cabe atender a los requisitos contenidos en el cuerpo de la norma, antes referidos, y sobre cuyo cumplimiento por parte de la recurrente no se hace cuestión alguna. Debiéndose llamar la atención que el Real Decreto 1704/1999, que sustituye al Real Decreto 2481/1994, que regula la misma materia, no contiene referencia alguna a las pymes. Todo lo cual nos ha de llevar a estimar el presente recurso, sin necesidad de entrar en otras consideraciones, dado que la resuelta es la única cuestión que fue objeto de debate." Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de abril de 2012, Recurso 65/2009. Exigencia de responsabilidad a los administradores sociales cesados. Se recuerda que para la Sala Primera del TS no es constitutiva la inscripción de su cese, sin que ninguna responsabilidad se les pueda exigir por la omisión de dicha inscripci��n. "Esta última posición es la que mantiene la Sala Primera de este Tribunal. Así en las sentencias de 10 de Mayo de 1999, 23 de Diciembre de 2002, 24 de Diciembre de 2002, 16 de Julio de 2004, 28 de Mayo de 2005, 7 de Febrero de 2007 y 22 de Marzo de 2007, al declarar que las inscripciones registrales de los acuerdos de cese no tienen carácter constitutivo, al no imponerlo así precepto alguno, correspondiendo el deber de inscribir a los nuevos administradores, sin que ninguna responsabilidad por falta de inscripción pueda exigirse a los cesados. Además, el Pleno de dicha Sala Primera, en su sentencia de 28 de Abril de 2006, sentó la doctrina de que la oponibilidad a terceros de los actos sujetos a inscripción y no inscritos, se presenta en punto al cese de los administradores (art. 21.1 Código de Comercio y 9 del Reglamento de Registro Mercantil) como un problema de eficacia respecto de la sociedad de actuaciones o gestiones realizadas por los administradores no inscritos, o que permanecen inscritos después de su cese. Pues bien, ante esta doctrina, ha de admitirse, en el caso de cese en el cargo de administrador no inscrito en el Registro Mercantil, la prueba de cese por otros medios, por lo que si se acredita suficientemente esta circunstancia, antes de la cesación de actividad de la sociedad, debe quedar excluido de responsabilidad subsidiaria que examinamos." SENTENCIAS DE LOS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 29 de diciembre de 2011; Recurso 474/2008. Inaplicación de los recargos por presentación extemporánea en los supuestos de caso fortuito y fuera mayor. “No puede compartirse el formalismo y automatismo absoluto e incondicional de la imposición del recargo que viene a predicarse por el TEARC. A juicio de la Sala, resulta necesario analizar las circunstancias singularmente especiales que concurren en el caso. Así, en nuestra Sentencia núm. 943/2008, de 2 de octubre , ya consideramos que, siendo cierto en línea de principio que no son aplicables al recargo ni el procedimiento sancionador ni las causas de exoneración de responsabilidad previstas para las sanciones, no es menos cierto que tratándose de una prestación accesoria consecuencia de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo ( art. 27.1 LGT/2003 ), no puede negarse la aplicación de las normas de derecho común sobre el cumplimiento de las obligaciones, disponiendo el art. 1.105 del Código civil que nadie responderá de aquellos sucesos que no hubieran podido preverse o que, previstos, fueran inevitables. De esta forma, cuando la presentación de la autoliquidación o declaración fuera de plazo fuera debida a caso fortuito o fuerza mayor, no procederá la aplicación del recargo, por ausencia de la esencia del incumplimiento, esto es, la falta de nexo causal entre la conducta del obligado tributario y ese cumplimiento extemporáneo de la obligación tributaria. En tal sentido - señalábamos-, resulta evidente, por ejemplo, que en los casos de riada ( STS, Sala 1.ª, de 22 de octubre de 1971 ), terremoto ( STS, Sala 1.ª, de 26 de diciembre de 1942 ), conflicto bélico ( STS, Sala 1.ª, de 24 de septiembre de 1953 ) o revuelta popular ( STS, Sala 1.ª, de 3 de octubre de 1994 ), la extemporaneidad de la presentación de autoliquidaciones o declaraciones no podrá conllevar la aplicación del recargo. Y sin llegar a casos tan extremos, cualquier supuesto de fuerza mayor impeditiva de la presentación en tiempo y forma de las autoliquidaciones o liquidaciones ha de conllevar la inaplicación del recargo, por ejemplo, por citar un caso entonces reciente y notorio, el corte generalizado y duradero de energía eléctrica o cualquier otro evento que impidiera de forma generalizada y persistente el funcionamiento de los instrumentos informáticos, hoy indispensables para la elaboración de la práctica totalidad de aquellas autoliquidaciones.” La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 1 de diciembre de 2011, Recurso 756/2008, admitió “la aplicación de un principio de justicia humanitaria, porque, tal como se demostró ante la Administración tributaria, su padre, de 73 años, estaba aquejado de múltiples enfermedades graves (hipertensión arterial, diabetes, dislipemia, insuficiencia renal crónica, aneurisma de aorta abdominal, cardiopatía isquémica, hemorragia digestiva, suboclusión intestinal, absceso abdominal intervenido, deterioro cognitivo con alteraciones de la conducta, sepsis por catéter, de las cuales la más grave y actual era la de insuficiencia renal terminal, en tratamiento con hemodiálisis periódica desde abril de 2006 e ingresos sucesivos hospitalarios) y considera que este estado puede ser considerado como un caso de fuerza mayor que le impidió cumplir con sus obligaciones fiscales en tiempo. De hecho, el Sr. José Francisco falleció el 27 de octubre de 2007. También ha acompañado el demandante un informe médico en el que se hace constar por la Dra. María Virtudes , responsable del Centro de Diálisis Cetirsa, que, dada la pluripatología que afectaba al paciente, presentó desde el inicio del programa de hemodiálisis periódica, inestabilidad hemodinámica importante, con aparición muy frecuente de lipotimias por bajo gasto.” Para mayores matices sobre el tema nos remitimos al trabajo de los Profesores valencianos José Luis Bosch Cholvi y Carmen Uriol Egido titulado “Matizaciones a la imposición automática del recargo por presentar extemporánea pero espontáneamente, una declaración tributaria o una autoliquidación con ingreso”, publicado en Tribuna Fiscal, Nº 242, diciembre de 2010, páginas 24 a 36. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de diciembre de 2011, Recurso 1146/2010. Vulneración de los derechos fundamentales, inviolabilidad del domicilio, nulidad radical de las pruebas obtenidas determinantes de la liquidación tributaria. “Procede dar a la dependencia cuestionada, la oficina privada de la titular de la farmacia existente en el local la calificación de domicilio constitucionalmente protegido por el artículo 18.2 de la Constitución por ser un lugar donde se desarrolla habitualmente la labor de dirección Funcionarios de la AEAT con el Jefe de la Unidad actuante se personaron en la farmacia y con el auxilio de la Policía Nacional consiguieron bajo la amenaza de llevarse el equipo informático en facilitar la información solicitada, estando sito dicho ordenador en el despacho privado de la farmacéutica de uso exclusivo de la inspeccionada. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 10 de enero de 2012. Recurso 1795/2008. La pareja de hecho y su equiparación fiscal con el matrimonio. “La reclamación económico-administrativa interpuesta el 30 de noviembre de 2004 insiste en el tratamiento de cónyuge viudo para la heredera interesada, que el T.E.A.R. desestima sobre la base de que la pareja de hecho no estaba inscrita con dos años de anterioridad al fallecimiento en el Registro a tal efecto creado, requisito que la ley autonómica erige como determinante de la extensión de los beneficios fiscales familiares a las parejas de hecho - artículo 11 de la Ley 21/2002, de 27 de diciembre, de la Comunidad Autónoma de Castilla y León , Decreto 117/2002, de 24 de octubre, de la Junta de Castilla y León-.” “La documentaci����n aportada con la demanda, así como la obrante en el expediente, acreditan que la finada y la heredera convivieron en comunidad, como pareja de hecho, desde el año 1987, compartiendo domicilios, cuentas corrientes e incluso préstamos personales e hipotecarios, si bien no oficializaron su relación, fuera por las razones que se indican o fuera por otras que se nos escapan y que son de imposible apreciación. Lo cierto es que la finada nombra heredera universal a su pareja de convivencia more uxorio, sin perjuicio de los legados que instituye en favor de sus hermanos, y que esta heredera pretende que se le aplique, por analogía, el tratamiento fiscal reductor que la ley instituye para las adquisiciones por el cónyuge viudo. Pero es la propia demanda la que se percata de la imposibilidad de aplicar la analogía en materia de beneficios fiscales, prohibida como está por el artículo 14 L.G.T” “La demanda debe desestimarse porque esta pareja de hecho nunca oficializó su convivencia, no se inscribió nunca en el Registro creado al efecto. En el uso de su voluntad optó por ser una pareja no inscrita, con todas las ventajas y los inconvenientes correspondientes a esa opción. Como bien explicara la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2002, Ar. 914, casarse o no casarse, inscribirse o no inscribirse en un registro voluntario, son opciones que acarrean derechos y obligaciones, ventajas e inconvenientes, que cada cual es muy libre de valorar, y de optar en consecuencia por el régimen optativo que mejor se acomode a sus deseos, a su entera voluntad. Pero lo que no es admisible es, una vez escogida una opción, pretender beneficiarse de las ventajas de la opción no escogida, que libremente se desechó. Éste es el criterio seguido hasta la fecha por nuestros tribunales, de los que es expresiva la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid nº 31.302/2010, de 22 de febrero.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 12 de enero de 2012. Recurso 452/2009. Imposibilidad de aplicación de los beneficios fiscales por adquisición de vivienda habitual en el ISD al probarse que de hecho no era la vivienda habitual, no obstante el empadronamiento. “Calificación normativa que, a la luz de los elementos de prueba presentes en nuestro recurso, no puede ser aplicada a la vivienda situada en la CALLE000, pese a figurar en el Certificado de Empadronamiento de Doña Rosenda, ya que los Certificados de Facturación de Iberdrola, por una parte, revelan que en el período 01.01.2000/05.05.2003 el consumo de electricidad fue mínimo, no superando los 10 #/cada dos meses; mientras que no existió suministro eléctrico desde el día 28 de abril de 2003. Elementos probatorios que enervan la presunción iuris tantum de veracidad del certificado de empadronamiento, en tanto que expresión del Padrón Municipal como Registro Público; y, por la otra, y correspondientemente, determinan indubitadamente de que en dicho piso no vivió ninguna persona, y por tanto tampoco Dña. Rosenda, en los años anteriores a su fallecimiento.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 26 de enero de 2012, Recurso 51/2009. ¿Puede existir permuta en extinción de una cotitularidad? Las operaciones efectuadas no se califican como permuta en la disolución de una comunidad sobre varios bienes cuando en las adjudicaciones se respeta el haber de los participes. "La liquidación trae causa de la escritura de disolución de una comunidad de bienes y adjudicación y renuncia de usufructo, de 6 de junio de 2002, número de protocolo 1512 del notario Sr ..., de la que resulta que el aquí recurrente era copropietario, con su hermano José María, de la mitad de dos inmuebles, - una vez consolidado el usufructo - perteneciendo la otra mitad de los dos inmuebles a su tía política Dª Marí Trini, pactando en la escritura que la citada Marí Trini se adjudicara uno de los inmuebles, y a los hermanos José María y Erasmo el otro inmueble, percibiendo los adjudicatarios compensación de 60.101 euros. Cada una de las fincas fue valorada en 120.202 euros en la propia escritura. Por la oficina fue girada liquidación por el concepto de Transmisiones, argumentándose que cuando hay comunidades que proceden de diferentes títulos se ha de considerar que hay tantas comunidades como bienes en proindiviso y que además en el inmueble adjudicado a los hermanos persistió el condominio, concluyendo que procede practicar las liquidaciones de las permutas realizadas en concepto de Transmisiones Patrimoniales por cuantía de 60.101 euros correspondiente a la mitad del bien adjudicado a los hermanos. Congruentemente, la base se fija en 30.050,50 euros para cada uno de ellos. "Para el Tribunal" bien se considere que había una comunidad sobre el conjunto de las dos fincas, bien dos comunidades, una por cada finca, lo cierto es que se procedió a su división. Por otra parte, la persistencia de la comunidad proindiviso de los hermanos sobre la finca que les fue adjudicada no obsta a la doctrina antes expuesta, porque no se excluye el supuesto de disolución parcial. Lo esencial es considerar si el recurrente - y su hermano - percibieron más de la cuota ideal que les correspondía. No fue así en lo que se refiere a la adjudicación de un inmueble, porque valorados los dos por igual en definitiva tenían dos cuartas partes y esto es lo mismo que un inmueble respecto a dos." En consecuencia, se estima el recurso. Desde un punto de vista civil es concorde con esta Sentencia la Resolución de la DGRN de 24 de febrero de 2012 (BOE de 16/03/2012), en la que no se califica como permuta la extinción de "varias comunidades, o, mejor dicho, varios bienes que se tienen en común", a través de un único negocio liquidatorio, " causalmente suficiente para provocar la adquisición", en el que el valor de las adjudicaciones coincide exactamente con el de los haberes respectivos de los participes. Igual solución adoptó ante un problema semejante la Corte de Casación de Italia en la Sentencia de la sección II civil de 6 de febrero de 2009, nº 3029. La Dirección General de Tributos ha sostenido recientemente una doctrina contraria a la expuesta. Ya estudiamos en otra ocasión la cuestión de la masse plurime en el derecho italiano. Podemos añadir ahora, basándonos en Grimaldi y en Malaurie, que en el derecho francés se llega a una conclusión semejante a la expuesta en esta Sentencia. En la reforma del Código Civil francés, llevada a cabo por la Ley de 23 de junio de 2006, se dio una nueva redacción al articulo 839, consagrándose, una solución que tiene su origen en la practica notarial francesa –partage cumulatif- que había admitido la jurisprudencia: la posibilidad de la partición única de una pluralidad de indivisiones, comunidades, con la única condición de que existan entre las mismas personas. Dicha partición no se considera traslativa sino meramente declarativa. En el Código General de Impuestos francés el artículo 746 dispone que la partición de bienes muebles e inmuebles entre copropietarios herederos y consorciados, por cualquier titulo, está sujeta en el impuesto a un tipo del 2,50%. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 9 de febrero de 2012. Recurso 577/2011. La constitución del usufructo sobre participaciones sociales es una transmisión de derechos y por ende exenta del impuesto de conformidad con lo dispuesto en el art. 45.1.B) 9 del Real Decreto Legislativo 1/1993 y 108.1 de la Ley 24/1988. “Lo evidencia con claridad meridiana, la escritura pública de constitución de 20 de diciembre de 2006, en la que se expresa que el usufructo se regirá por el Código Civil y en especial por el art. 36 de la entonces vigente Ley 2/1995, de 23 de marzo. Este precepto en apartado 1 dispone: En caso de usufructo de participaciones la cualidad de socio reside en el nudo propietario, pero el usufructuario tendrá derecho en todo caso a los dividendos acordados por la sociedad durante el usufructo. Salvo disposición contraria de los estatutos, el ejercicio de los demás derechos del socio corresponde al nudo propietario. En su apartado 3 establece que salvo que el título constitutivo del usufructo disponga otra cosa, será de aplicación lo dispuesto en los arts. 68 y 70 LSA a la liquidación del usufructo y al ejercicio del derecho de asunción de nuevas participaciones. En este último caso, las cantidades que hayan de pagarse por el nudo propietario al usufructuario, se abonarán en dinero. Abunda la escritura pública en la exigencia del pago del precio del usufructo y en la prohibición, en tanto no se abone el mismo, de realizar por los usufructuarios negocio jurídico alguno sobre el derecho de usufructo, en especial la cesión y venta a terceros o el establecimiento de gravamen alguno sobre el mismo.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 17 de febrero de 2012. Recurso 1096/2007. “Es evidente que el acta de notoriedad otorgada para inmatricular la finca urbana heredada por el actor es un título complementario de la escritura de partición de herencia levantada con anterioridad (el mismo día) por el mismo Notario, sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y por tanto que el hecho no está sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales de acuerdo con el art. 7.2 C) del Texto Refundido Real Decreto Leg. 1/1993 antes referido. El acta de notoriedad complementa pero que no suple el título de propiedad constituido por la escritura de partición de la herencia.” “La Sala Tercera del Tribunal Supremo en el recurso de casación 7941/1999, de 27 de octubre de 2004 declaró que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los Expedientes de Dominio cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos.” Criterio distinto es el mantenido por el TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 23 de marzo de 2012, Recurso 28/2011, en un supuesto similar. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 23 de febrero de 2012. Recurso 124/2008. Existencia de dos transmisiones a efectos fiscales, y no de una sola transmisión, cuando una escritura, en la que compraban dos personas físicas, se rectifica mediante otra, manifestando los comparecientes de la primera escritura que en realidad compraba una sociedad mercantil de la que ambas personas físicas eran miembros. “El art. 45 prevé, entre los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el art. 1 de la citada Ley –ITP,OS y AJD-, el siguiente: «B) Estarán exentas: (...) 13. Las transmisiones y demás actos y contratos cuando tengan por exclusivo objeto salvar la ineficacia de otros actos anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad», no apreciándose por el Tribunal ninguna causa de inexistencia o nulidad. Tampoco se aprecia error en la identidad del adquirente. “En la demanda se refiere que «por error involuntario, en la meritada escritura se hizo constar que los compradores eran Don Bernardo y Dña. Noemí , cuando, en realidad quien efectuaba la compra de la finca lo era la sociedad Proyectos X , S.L.", pero poco explica sobre las causas y circunstancias de ese pretendido error y su exacta naturaleza. Dado que el error se refiere al acto de hacer constar, parece querer decirse que el error lo cometió, primero, el Notario, al no plasmar en la escritura las manifestaciones de las partes, y luego, las propias partes contratantes, al suscribir la escritura, sin advertir el error en que se había incurrido al plasmar su voluntad en el documento notarial. Esto es, en efecto, lo que en un primer momento afirmó la recurrente cuando en el recurso de reposición alegaba que «por error involuntario de la propia notaria, se expresó...». Así, el supuesto ser��a el de que lo verdaderamente convenido entre las partes ab initio fue que Dña. Fidela vendía la finca a la sociedad Proyectos Xl, S.L., pero por error de la Notaria se habría consignado en la escritura que aquella vendía y transmitía la finca a D. Bernardo y Dña. Noemí , y que éstos la compraban y adquirían en nombre y derecho propio, en lugar de hacer constar que actuaban en nombre de la sociedad. Ello no resulta en modo alguno. En primer lugar, resulta ya indicativo que ni ante el TEARC, ni en esta sede judicial, el recurrente haya seguido manteniendo que se trata de un error de la Notaría. En el mismo sentido, en la escritura de subsanación, los otorgantes exponen que «los señores comparecientes adquirieron por mitad la finca que se describirá; Doña Noemí para sí, y Don Bernardo para su sociedad de gananciales, cuando su voluntad era adquirirla para la sociedad que tiene constituida», sin que se nada se indique sobre que la voluntad de la vendedora, ni que su voluntad fuera expresada a ésta, ni por supuesto, al Notario autorizante.” “En cualquier caso, consta en la escritura notarial: «Leo esta escritura a los señores comparecientes, por su elección, previa advertencia del derecho que tienen de hacerlo por si mismos, que ejercitan, se ratifican en su contenido, la aprueban, aceptan y firman conmigo, el Notario». En tales circunstancias, no parece posible que un error de la naturaleza que se indicaba, que afecta a la principal estipulación, pudiera pasar desapercibido a los comparecientes que lo suscribieron. No existiría una sola confusión, sino que en la escritura no figura ni una sola vez el nombre de la sociedad Proyectos X, S.L., ni mención alguna a que alguno de los otorgantes comparezca en representación de otra persona o actúe en nombre de un tercero, y por el contrario, se dice que «Doña Fidela VENDE Y TRANSMITE la finca descrita en el expositivo I de esta escritura a don Bernardo y a doña Noemí , que COMPRAN Y ADQUIEREN» (en plural), que lo hacen «por mitad, en común proindiviso», y « Don Bernardo para su sociedad de gananciales y Doña Noemí para sí». Además, previamente, se hace constar que todos los comparecientes actuaban «en su propio nombre y derecho». Tal cúmulo de menciones, contrarias a lo que -en la tesis que, al menos inicialmente, sostiene la actora- sería la voluntad declarada ante el Notario por las partes, no hace creíble la existencia del supuesto «error involuntario de la propia notaria». Antes al contrario, del contenido del documento autorizado se desprende indudablemente que lo consignado en la escritura se corresponde con la voluntad de las partes declarada ante el Notario.” “En definitiva, la compraventa formalizada en fecha de 9 de marzo de 2004 no estaba afectada de vicio que implique inexistencia o nulidad y la escritura de 7 de abril del mismo año no subsana ningún error material, ni se otorga con el exclusivo objeto de salvar la ineficacia de un acto anterior por el que se hubiera satisfecho el impuesto y estuviera afectado de vicio que implique inexistencia o nulidad, como exige el art. 45.1.B).13 del texto refundido de la Ley del Impuesto para gozar de la exención que establece dicho precepto, sino que modifica sustancialmente la anterior escritura, al variar la identidad de los adquirentes, novación ésta que supone a los efectos del Impuesto que nos ocupa, la existencia de una segunda transmisión, sujeta y no exenta, tal y como defienden las representaciones de las Administraciones demandadas.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 24 de febrero de 2012. Recurso 1175/2007. El sujeto pasivo en AJD de la constitución de una hipoteca en garantía de una cuenta corriente de crédito es la entidad acreedora no el deudor. En el caso de la sentencia el deudor era una cooperativa que podía alegar la exención. “No cabe duda de que el sujeto pasivo del impuesto es la Caja de Ahorros recurrente que es entidad a cuya instancia se otorga la escritura pública notarial de constitución de hipoteca de acuerdo con el art. 29 del TRTP 1/1993.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 28 de febrero 2012. Recurso 1163/2008. “La cuestión a resolver, que queda circunscrita a determinar si para el cumplimiento de los requisitos que se exigen para disfrutar de la bonificación del 95%, es preciso que las sociedades cuyas acciones han sido donadas, dispusieran de forma individualizada de un local destinado a llevar a cabo la gestión, así como una persona empleada a jornada completa, o bien, como pretende el actor, que dichos requisitos pueden entenderse cumplidos por medio de otra sociedad -vinculada a X, según aduce-, que contando con dichos elementos, actúa como gestora de la actividad de arrendamiento de estas sociedades.” “Llegados a este punto, ha de advertirse que el caso que nos ocupa reclama una solución que, lejos de constituir un pronunciamiento de alcance general o de principio, debe circunscribirse a las circunstancias que lo rodean. Y, en este sentido, el propio órgano demandado ha venido a asumir la tesis contenida en las resoluciones de la Dirección General de Tributos de 2 y 8 de marzo de 2007, tal y como acredita el recurrente, aportando la resolución del TEARC de 6 noviembre 2008, estimatoria en parte de una reclamación económico administrativa interpuesta por una hermana del recurrente cuyos presupuestos se asemejan a los aspectos analizados a través del presente recurso contencioso administrativo. De acuerdo con aquellas resoluciones, en el caso de un grupo de empresas, sería suficiente con que una de ellas contara con el local y con el empleado que se erigen en requisitos a los que la normativa citada condiciona el disfrute de la bonificación en el caso enjuiciado El respeto a un elemental principio de coherencia y de seguridad jurídica exigen adoptar una solución semejante a la proporcionada por el propio TEARC en la resolución apuntada, pues, de lo contrario, resultaría que con relación a un mismo grupo de empresas, el principio de unidad jurídica quebraría según se tratase de un contribuyente de otro o de diferentes conceptos impositivos, lo cual resulta de todo punto inadmisible al tratarse, como quedado expresado, de circunstancias semejantes. Al igual que ocurriera en el supuesto que resolvió la citada resolución del TEARC de 6 noviembre 2008, en el presente caso no cabe inferir del expediente administrativo si, efectivamente, las entidades relacionadas por la parte recurrente forman parte del mismo grupo familiar de empresas y si en particular, la mercantil Z SL cumplió los requisitos del artículo 25 de la LIRPF en el momento en que se produjo la donación en favor del recurrente.” “En consecuencia, procederá la estimación parcial del presente recurso jurisdiccional, que llevará consigo la nulidad de la resolución impugnada, acordándose que la Administración compruebe la concurrencia de los expresados requisitos con relación a Balmes 104 SL , en el contexto de su relación con las sociedades X, a los efectos de poder aplicar a la referida donación la bonificación del 95%.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 28 de febrero de 2012. Recurso 815/2008. Tributación sobre la parte del terreno objeto de cesión al Ayuntamiento. “Debiendo la parte tributar por la totalidad de la superficie adquirida que son 4.120 m2 con independencia de que una parte de esa superficie haya sido objeto de transmisión o cesión al Ayuntamiento en el proceso urbanizador y la superficie útil haya quedado reducida, cesión que además fue hecha con posterioridad a la adquisición y que convirtió un suelo urbanizable en un solar urbanizado, de forma que el valor del suelo ha aumentado considerablemente como así se deduce del recibo del IBI del año 2.005 que valora el suelo en la suma de 893.042'64 euros lo que duplica el valor fijado por la administración en el acto impugnado, donde el suelo estaba por urbanizar.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 1 de marzo de 2012, Recurso 522/2011. “La regla especial para los usufructos que establece que "la renuncia de un usufructo ya aceptado, aunque sea pura y simple, se considerará a efectos fiscales como donación del usufructuario al nudo propietario", no es aplicable a casos como el de autos en que ese derecho retorna a quien tenía el pleno dominio en el momento de desmembrarse el dominio -que no está sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones- sino a aquellos en los que el pleno dominio es obtenido y consolidado en fases sucesivas, adquiriendo primero la nuda propiedad y más adelante el usufructo. Así lo afirman las Consultas Vinculantes V2010-08 de 3 de noviembre de 2008 de la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas, y V0827-06 de 27 de abril de 2006 de la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos, ambas aportadas con la demanda (cuyos criterios deben ser aplicados por los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos si existe identidad de hechos y circunstancias según el párrafo tercero del artículo 89.1 LGT ); razonando la segunda de ellas que "si la constitución del usufructo estuvo sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación dado que se constituyó a título gratuito (así sucedió aquí respecto al derecho de uso y habitación), la extinción del derecho real en las condiciones descritas no está sujeta al impuesto, ya que tal extinción no supone una nueva adquisición al nudo propietario sino la recuperación del pleno dominio sobre las participaciones (aquí sobre la finca) que tenía originariamente cuando las adquirió, con carácter previo a la constitución del usufructo extinguido. Es decir, la regla prevista en la letra c) de que en la extinción del usufructo debe exigirse el impuesto según el título de constitución (en este caso, título lucrativo, por tratarse de una donación) sólo resulta aplicable en el caso de que el actual nudo propietario, en el cual se consolida el pleno dominio a la extinción del usufructo, no hubiera sido titular del pleno dominio sobre el bien objeto del usufructo, cuando éste se constituyó, pues en este caso, dicho titular adquiere algo que no había tenido anteriormente. Por el contrario, si el propietario del pleno dominio ya tenía tal condición al tiempo de su desmembración, la nueva consolidación del dominio en él no supone una nueva adquisición que deba tributar en este Impuesto. En otras palabras, esta regla se aplica exclusivamente en el caso de que el propietario del pleno dominio haya adquirido tal condición en dos partes: adquisición previa de la nuda propiedad y posterior consolidación del dominio por adquisición de las facultades y derechos inherentes al derecho real de usufructo." Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 1 de marzo de 2012, Recurso 514/2011. La fianza prestada por un particular, no sujeto pasivo de IVA, en garantía de una obligación que no sea un préstamo, crédito o reconocimiento de deuda que se constituya simultáneamente con la garantía, está sujeta a ITP. ““En la estipulación tercera de dicha escritura se consigna que la vendedora informa a la compradora de que la finca no se halla debidamente inscrita en el Registro de la Propiedad de .........., y en consideración a esa novedosa circunstancia las partes pactan en el acuerdo una cláusula resolutoria expresa y automática del contrato que tendrá eficacia y plenos efectos jurídicos únicamente en el caso de que alg����n tercero trate de ejercitar cualquier derecho de crédito frente a la parte vendedora o sus causahabientes y que se ejercite sobre la finca urbana objeto de esta compraventa, siempre y cuando se produzca un perjuicio a la parte compradora. En la estipulación cuarta se establece que a estos efectos se acuerda expresamente en este acto que "se constituyen" como fiadores solidarios de la vendedora los comparecientes D. Maximino y D. Teodulfo con el fin de responder con todos sus bienes presentes y futuros ante la deuda líquida y exigible que se produciría en dicha situación, a favor del comprador, de la forma que seguidamente quedará descrita...La parte vendedora y los fiadores solidarios, en caso de que la cláusula resolutoria "adquiera eficacia y efectos", asumen la obligación jurídica de devolver íntegramente al comprador una cantidad que, en este acto, se acuerda y fija en la cifra de 210.355,00 euros, más una penalización de un 5% anual de dicho importe como interés moratorio, intereses de demora y gastos y/o costas que se produzcan... Dichas cantidades, en su caso, quedan reconocidas, expresamente por la vendedora y los fiadores, como deuda líquida y exigible que podrá ser reclamada por el comprador mediante los medios que legalmente correspondan. La obligación jurídica asumida por la compradora, así como "la fianza solidaria que queda constituida" y que asciende a la cantidad resultante de la suma de todos los conceptos antes descritos, tendrán vigencia hasta que una vez inscrita la finca en el Registro de la Propiedad cese la limitación de efectos de los artículos 205 y 207 de la Ley Hipotecaria. Esta cláusula se establece, únicamente, como salvaguarda de los legítimos derechos e intereses de la parte compradora, que se verían afectados muy gravemente de producirse dicha situación.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 8 de marzo de 2012, Recurso 1059/2008. Los beneficios fiscales por adquisición de vivienda habitual en ITP se extienden a la adquisición del solar en el que se construye la vivienda. “Cierto es que a la fecha de presentación de los documentos ante la Oficina Liquidadora no se habían iniciado obras de edificación en la parcela adquirida. No obstante, en fase de prueba en este proceso, la Secretaria del Ayuntamiento de Vallirana ha aportado, a instancia de la parte actora, certificación suficiente de que en relación con la parcela descrita se ha otorgado licencia de obras en fecha 6 de marzo de 2007, aprobada por acuerdo municipal de 12 de abril del mismo año, así como que ha sido solicitada licencia de primera ocupación en fecha 4 de septiembre de 2009, estando en trámite de inspección a la fecha de expedición de la certificación (23 de septiembre de 2009). Con los anteriores datos, la Sala no puede menos que desestimar el recurso, porque el hecho de que se tardara más de cuatro años en culminar la construcción no supone inactividad por parte del adquirente de la parcela, que tramitó dentro de plazo las solicitudes de licencia para edificar, y por ello no impide aplicar la bonificación pretendida por el adquirente.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 8 de marzo de 2012. Recurso 574/2011. El principio de capacidad contributiva exige que la tributación de la condición suspensiva en AJD no tenga lugar hasta que la condición se cumpla. “De las disposiciones comunes legales y reglamentarias del régimen normativo que acabamos de enunciar se desprende que ante la documentación notarial de un acto jurídico sometido a una condición suspensiva la liquidación del IAJD no procede sino una vez cumplida esa condición suspensiva. Tal aseveración es por lo demás congruente con el objeto de gravamen del IAD y con la determinación de su base imponible, toda vez que gravando esencialmente el documento -es decir, la formalización jurídica, mediante ciertos documentos notariales, de determinados actos y contratos, en nuestro caso de compraventa-, y viniendo determinada en el supuesto de autos la base imponible por el valor de lo transmitido, la liquidación ha de quedar diferida al momento en que se perfecciona el contrato. Este razonamiento es en suma consecuente con la consideración de que el deber de contribuir se asienta en la capacidad económica de las personas obligadas a satisfacer los tributos con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado ( Sentencia de esta Sala y Sección de 3 de febrero de 2006 dictada en recurso 726/2004 ), que en nuestro caso no se pone de manifiesto sino con el perfeccionamiento de la venta del inmueble señalado, que es documentado el 1 de abril de 2005 Así lo considera el Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, en Sentencia de 4-2-2002, recurso de casación 7379/1996 , invocada por la parte actora, que al respecto de un contrato de arrendamiento sometido a condición suspensiva, y resolviendo la controversia sobre si es liquidable en concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, Documentos Notariales, cuando dicha condición se hubiere cumplido, razona que "dada la situación en que se encontraba ese contrato de arrendamiento, único aquí controvertido, se estaba en presencia de un contrato de arrendamiento sujeto a la condición suspensiva...Entonces, a tenor de lo establecido en el art. 2°.2 del Texto Refundido del ITP y AJD de 1980, aquí aplicable (del mismo tenor que el artículo 2.2 del Reglamento del Impuesto de 1995 aplicable al caso de autos), no podía practicarse la liquidación hasta que la condición se hubiera cumplido." Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León ,Sede de Burgos, de 9 de marzo de 2012. Recurso 301/2011. Las deudas de la sociedad no son deudas de los socios que se puedan deducir en el Impuesto sobre Sucesiones del socio fallecido, en cuanto no concurran las circunstancias que pudieran determinar la responsabilidad de los socios por las deudas de la sociedad frente a tercero. Aunque la Sentencia no lo diga literalmente, pensamos que se está refiriendo al supuesto de la fianza. “Ante las alegaciones del recurrente y visto el resultado probatorio, lo que resulta de todo lo actuado con independencia de la declaración de patrimonio de la causante hecha ya en fase terminal, un mes antes de morir, y una vez que no se han ratificado las deudas en forma prevista en el inciso final del párrafo primero del art. 13 de la Ley del Impuesto de Sucesiones , es que el recurrente considera como deudas de la causante las que tenían las sociedades en la proporción en las que participaba la causante en las sociedades, y frente a ello hay que decir que las deudas de las sociedades son de las sociedades en tanto no estén disueltas, por ello no son exigibles ni a la causante ni a los herederos, en tanto no concurran las circunstancias que pudieran determinar la responsabilidad de los socios de la sociedad por las deudas de esta frente a terceros. Si no existe esa deuda exigible no puede computarse y por ello ha de desestimarse el recurso por no quedar acreditada la deuda que además supondría asumir dicha responsabilidad a favor precisamente de los socios del grupo familiar.” Para que sean deducibles en el ISD las obligaciones resultantes de la fianza a cargo de los herederos del fiador, es preciso que ya no quepa la repetición contra la sociedad afianzada debido a su insolvencia. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 15 de marzo de 2012, Recurso 961/2011. La mera cesión de la titularidad de la VPO por la Comunidad Autónoma de Andalucía en favor de EPSA no constituye transmisión a efectos del Impuesto, de modo que la posterior transmisión al comprador es primera transmisión exenta de ITPO y AJD. "Por más que la EPSA -Empresa Pública del Suelo de Andalucía- tenga personalidad jurídica y patrimonio propio, la cesión a la misma de la titularidad de diversos grupos de viviendas por parte de la Administración territorial en la que se incardina no tiene encaje, dados sus términos y condiciones, dentro del concepto de transmisión patrimonial de carácter oneroso a que se refiere la norma. Lo operado en última instancia es la adscripción a una empresa pública (la EPSA) de determinado patrimonio en orden a su administración y gestión, de suerte que aquélla se configura como mero instrumento para el logro con mayor eficacia de los fines propios de la competencia de la Administración autonómica." " Esta actuación gestora de la EPSA está sujeta a la fiscalización de la Consejería de Obras Públicas y Transportes de la Junta de Andalucía a través de la memoria de gestión de los grupos cedidos que anualmente debe remitirle la EPSA (artículo 6 del Decreto), de la rendición de cuentas de los recursos económicos (artículo 7) y de la resolución de recursos de alzada deducidos frente a actos administrativos dictados por el Director de la Empresa Pública de Suelo de Andalucía derivados de las competencias de gestión y administración referidas al patrimonio que se cede (artículo 3.2)." En definitiva, aunque no lo diga literalmente la Sentencia, la titularidad de EPSA se presenta como una titularidad fiduciaria, no apta para transmitir el dominio. La consecuencia fiscal es la de que la transmisión de la vivienda está sujeta a IVA, aplicándose ahora el tipo del 4%, pero exenta de AJD. La Dirección General de Tributos en la Consulta V0297 de 18/02/2010 mantuvo el criterio contrario de que la entrega de las viviendas a EPSA es primera transmisión, siendo segunda transmisión la compraventa en favor del adquirente, operación que fiscalmente tiene consecuencias distintas, al no gozar de exención en ITP y AJD. La Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 2 de marzo de 2010, Recurso 4244/2002, calificó a EPSA como parte de la Administración Institucional de la Comunidad Autónoma . Añadimos que desde el punto de vista del Derecho Administrativo, la Ley del patrimonio de las Administraciones Publicas establece en el articulo 73 que la adscripción no altera la titularidad sobre el bien Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 16 de marzo de 2012, Recurso 995/2009. Supuesto de donación encubierta en el que procede liquidación por el ISD. “EI precepto clave lo constituye el artículo 4.1 de la Ley 29/1987 del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, conforme al cual se presumirá la existencia de una transmisión lucrativa cuando de los registros fiscales o de los datos que obren en la Administración resultare la disminución del patrimonio de una persona y simultáneamente o con posterioridad, pero siempre dentro del plazo de prescripción del artículo 25, el incremento patrimonial correspondiente en el cónyuge, descendientes, herederos o legatarios. Comparte la Sala plenamente el criterio de la Administración, ratificado por el TEAC, a saber, la existencia de una presunción "hominis", regulada en el artículo 118.2 de la LGT 230/1963 a la sazón vigente, de que tuvieron lugar una serie de donaciones encubiertas, a las que se revistió de la forma jurídica de transmisión onerosa de la nuda propiedad de participaciones sociales, y es que las donatarias, según se infiere de la reducida base imponible de IRPF de una de las adquirientes, e incluso la ausencia de declaraciones por parte de dos de las obligadas tributarias, no disponían de un patrimonio, ni de una renta suficiente para hacer frente a tal adquisición, constatándose, además, la inexistencia del pago de los plazos pactados de la compraventa, la elevada edad de la donante y el largo periodo de tiempo establecido (diez años) para el pago del precio, el hecho de que las donatarias (adquirientes, según las actoras) sean la única hija y las dos nietas de la donante, el cuantioso patrimonio inmobiliario transmitido de forma indirecta, y a cambio, el reducido valor otorgado a las participaciones sociales, unido a las otras circunstancias de constitución de dos sociedades, con las aportaciones de inmuebles a ellas e inmediata transmisión de las participaciones sociales en nuda propiedad. Junto a esta presunción "hominis", concurre la presunción legal que recoge el citado artículo 4.1 de la Ley 29/1987, evidenciado en la drástica reducción en el ejercicio 2.000 del patrimonio de la donante, al aportar las fincas rústicas a las sociedades constituidas, y el correlativo incremento en la misma cuantía del patrimonio de las hoy recurrentes. Ya lo hemos dicho: en las declaraciones del Impuesto sobre el Patrimonio de Doña Brígida no aparece declarado el derecho de crédito que debía ostentar contra su hija y nietas por la compraventa aplazada, y las donatarias, o bien no presentan declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, o presentándolo, no reflejaron la obligación de pago contraída. Solo después de haberse iniciado las actuaciones inspectoras (el 26 de septiembre de 2.003) presentaron declaraciones complementarias del Impuesto sobre el Patrimonio, incluyéndose la deuda nominal, y también tres meses después del comienzo de las actuaciones inspectoras, se presenta el 13 de Diciembre de 2.003 un documento privado de préstamo entre particulares, fechado el 10 de marzo de 2.001 suscrito entre Doña Brígida y las hoy demandantes, que carece de cualquier valor probatorio tanto ante los datos y circunstancias que hasta ahora se han reflejado, como por la fecha en que se presenta, que debió ser mucho antes, especial y singularmente cuando la demanda mantiene y reitera que las actuaciones inspectoras se inician el 15 de junio de 2.000. Resultaba tan trascendental ese documento para el éxito de las alegaciones de las recurrentes que la lógica más elemental y la experiencia común y ordinaria dictaban que la presentación debió hacerse en las fechas inmediatamente posteriores a la que figuraba en el documento. Frente a lo afirmado por la parte actora, ni hubo compraventa, ni tampoco préstamo, sino donación en la forma ya relatada.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 19 de marzo de 2012,Recurso 782/2008. “Respecto a las situaciones de cotitularidad de depósitos bancarios, si bien debe presumirse la propiedad en virtud de la titularidad, se trata de una presunción iuris tantum, siguiendo el criterio de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda expuesto, entre otras, en consulta de fecha 18 de junio de 1997, y la doctrina del Tribunal Supremo, que en la sentencia de 25 febrero 2004 declara: «Una copiosa, uniforme, constante y pacífica doctrina jurisprudencial, de la que son claro exponente las sentencias de este Tribunal de 24 de marzo de 1971 , 19 de octubre de 1988 , 8 de febrero de 1991 , 23 de mayo de 1992 , 15 de julio de 1993 , 21 de noviembre de 1994 , 19 de diciembre de 1995 , 7 de junio de 1996 , 29 de septiembre de 1997 , 5 de julio de 1999 y 29 de mayo de 2000 , ha mantenido al respecto, que la cuenta corriente bancaria expresa una disponibilidad de fondos a favor de los titulares de la misma contra el Banco que las retiene, no pudiendo aceptarse el criterio de que el dinero depositado en tales cuentas indistintas pase a ser propiedad de la recurrente, por el solo hecho de figurar como titular indistinta, porque en el contrato de depósito, la relación jurídica se establece entre el depositante, dueño de la cosa depositada y el depositario que la recibe, no modificándose la situación legal de aquél, en cuanto a lo depositado, por la designación de persona o personas que la puedan retirar. Tales depósitos indistintos no suponen por ello comunidad de dominio sobre los objetos depositados, debiendo estarse a cuanto dispongan los tribunales sobre su propiedad. Por ello, el mero hecho de apertura de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que significa prima facie, es que cualquiera de los titulares tendrá frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina por sí solo la existencia de un condominio que vendrá determinado únicamente por las relaciones internas y, más concretamente, por la propiedad originaria de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta"» Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 23 de marzo de 2012, Recurso 96/2008. No sujeción de la extinción del régimen de P.H. cuando va seguida de la escritura pública de declaración de obra nueva, constitución de una nueva P.H. y división horizontal entre los comuneros. Todos los copropietarios del edifico antiguo que se encontraban en régimen de propiedad horizontal procedieron a su demolición y posterior construcción de uno nuevo sobre el mismo solar, con lo que la división horizontal antigua necesitaba ser extinguida para poder inscribir la declaración de obra nueva y constitución en régimen de propiedad horizontal del nuevo edificio, de forma que no podía otorgarse la declaración de obra nueva del edifico reconstruido y su nueva división horizontal sin que previamente se hubiera extinguido y cancelado en el Registro de la Propiedad la división de la propiedad horizontal anterior del edificio demolido.” "Fundamenta la parte actora la demanda en entender que la extinción de la propiedad horizontal que estaba constituida sobre el edificio que se derriba es una actuación necesaria para la declaración de obra nueva y constitución de una nueva división horizontal sobre el mismo edificio por los mismos propietarios, que, por tanto, no está sujeta al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados". "La cuestión a resolver por tanto es jurídica y consiste en determinar si la referida operación de extinción de la propiedad horizontal, teniendo en cuenta las circunstancias antes referidas, constituye un hecho imponible del IAJD, por estar contenida en una escritura, ser de contenido valuable y ser inscribible en el Registro de la Propiedad (arts. 28 y 31 TRTP/AJD 1/1993), partiendo de la base de que el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados grava esencialmente el documento, es decir la formalización jurídica, mediante ciertos documentos notariales, de actos y contratos, no de hechos jurídicos inscribibles, siempre que dichos actos o contratos no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "transmisiones onerosas." Para el Tribunal murciano "dicha extinción no supone traslación de dominio alguno entre los copropietarios, sino una operación formal pero necesaria para llevar a cabo las otras dos", declarándolo, en consecuencia, no sujeto a AJD. El Tribunal cita en apoyo de esta conclusión la doctrina que resulta de las Sentencias siguientes: Sentencia de la AN de 27 de junio de 2002, Sentencia del TS de 10 de enero de 1991, Sentencia del TS de 27 de octubre de 1994, Sentencia del TSJ de de Extremadura de 19 de diciembre de 2002, Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Málaga, de 3 de abril de 200, y Sentencia del TSJ de Cataluña de 13 de marzo de 2008. Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia de Murcia de 26 de marzo de 2012, Recurso 145/2008. Aplicación en IVA de la misma norma que la prevista en ITP para la cesión del remate. “Procede estimar el recurso anulando los actos recurridos por no ser conformes a derecho, ya que es evidente que la adjudicación a la actora de las cuatro parcelas integradas en un plan parcial (hecho no discutido por la Administración) en virtud del auto de adjudicación dictado por el Juzgado de Primera Instancia nº. 8 de Murcia de 31-7-2002 , tras la oportuna subasta judicial y cesión en su favor del remate, no está sujeta a ITP sino a IVA, sin ser necesario que la actora renunciara a su exención cumpliendo los requisitos exigidos por la Ley y por el Reglamento a los que hace referencia la resolución recurrida, máxime teniendo en cuenta que en el expediente (folio 24 del remitido por la Consejería) consta la emisión de la correspondiente factura en la que se ha repercutido dicho impuesto pese a lo manifestado en dicha resolución. En definitiva lleva razón el recurrente (sin que sus alegaciones hayan sido contestadas por la Administración demandada) cuando afirma que no es aplicable el art. 20. UNO.22 LIVA y que la transmisión a la actora de los 4 terrenos edificables no constituye una segunda transmisión porque cuando tiene lugar la cesión del remate antes de la subasta, únicamente se ha producido una transmisión del deudor al cesionario, de acuerdo con lo establecido en el art. 20 del Real Decreto 820/1995, de 29 de mayo, que regula el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que dice que "si la transmisión tuviera lugar en subasta judicial y el postor a quien se adjudique el remate hubiere hecho uso en el acto de la subasta del derecho a cederlo en las condiciones establecidas por la normativa reguladora de la subasta de que se trae, se liquidará una sola transmisión a favor del cesionario. Por otro lado es notorio y no ha sido cuestionado por la Administración que la cesión del remate derivada de la subasta judicial referida se ha producido entre empresarios en el ejercicio de su actividad en un proceso de ejecución de deudas en virtud de lo dispuesto en el art. 8 Dos 3 LIVA que establece que se considerarán entregas de bienes a los efectos del IVA las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa" . Por tanto al tratarse de una entrega entre empresarios de terrenos en un plan parcial, no procede la aplicación de la exención prevista en el art. 20.1.20 LIVA que establece que " están exentas del impuesto las entregas de terrenos rústicos y demás que no contengan la condición de edificaciones, considerándose por la Ley como edificables los terrenos calificados como solares" . La operación por tanto no está sujeta al ITP y no cabe plantear que la actora tuviera que cumplir los requisitos exigidos para la renuncia a la exención del IVA. Por último, como señala la actora, se ha pronunciado en tal sentido la Dirección General de Tributos al contestar a varias consultas. Así lo ha hecho la nº 152/1999, de 9 de febrero, que establece que está sujeta y no exenta la entrega de un terreno edificable por estar calificado por una norma urbanística como solar o ser apto para la edificación por estar autorizada por licencia administrativa, y también la nº. 256/2000, de 18 de febrero, que establece que son solares las superficies de suelo que reúnan los requisitos que especifica (que se trate de suelo urbano, que sean aptas para la edificación por contar con los servicios urbanísticos y que están urbanizadas con arreglo a las reglas mínimas establecidas en cada caso por el planeamiento). Por ello tratándose de terrenos que pueden calificarse como solares por cumplir estos requisitos, su transmisión estará no exenta del impuesto.” Por otro lado, advertimos que la cesión del remate, conforme señala la Consulta V2150-11 de 20/09/2011, puede tributar en IVA como prestación de servicios. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 30 de marzo de 2012, Recurso 15404/2011. La asunción de deuda sin contraprestación tributa como donación. La posterior escritura de rectificación no enerva la liquidación. “Alega el Letrado de la Xunta de Galicia que la escritura otorgada el 25 de marzo de 2003 r, de cancelación parcial, división de préstamo y asunción de deuda de préstamo hipotecario en la que, entre otras convenciones, se estipula en la cláusula octava "Que es deseo de Chocolatería X , S.L.( por medio de su representante, el compareciente D. Evelio ), asumir la deuda personal derivada del préstamo dividido (nº NUM006 ), y Banco Z S.A. en su condición de Entidad Acreedora y con efectos desde la fecha de otorgamiento de este documento por medio de sus representantes Don Benito A y Doña María Dolores B, presta su consentimiento expreso, quedando, por tanto, como prestataria y deudora del citado préstamo la mencionada "Chocolatería X, S.L.", y resultando liberado de su condición de deudor prestatario D. Evelio , que se mantiene como hipotecante en beneficio de tercero" constituye un negocio jurídico lucrativo sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones girándole liquidación por importe de 67.265,48 #.El señor Evelio , por el contrario, sostiene que existe una contraprestación por su parte por cuanto, tal y como consta en la escritura de subsanación otorgada el día 24 de julio de 2003 en la que los comparecientes, los representantes del Banco Z, y Don Evelio , que interviene en su propio nombre y en su condición de administrador único de Chocolatería X, S.L., exponen que en la redacción de la escritura anterior se omitió involuntariamente la contraprestación obtenida por la compañía Chocolatería X, S.L. por la asunción de la deuda de Don Evelio , por lo que las partes acuerdan modificar el otorgamiento octavo, que sustituyen por el siguiente "OCTAVO.- Que Chocolatería X, S.L. reconoce adeudar a Don Evelio una renta de dieciocho mil treinta con treinta y seis (18.030,36) euros anuales, pagaderos por meses, en virtud de contrato de arrendamiento de nave industrial suscrito por ambos por plazo de diez años. Chocolatería X, S.L., en pago de dicha deuda asume por medio de su representante, la deuda personal derivada del préstamo dividido (n° NUM006 ), y Banco Z S.A. en su condición de Entidad Acreedora y con efectos desde la fecha de otorgamiento de este documento por medio de sus representantes Don Benito A y Doña María del Carmen B, presta su consentimiento expreso, quedando, por tanto. como prestataria y deudora del citado préstamo la mencionada Chocolatería X, S.L., y resultando liberado de su condición de deudor prestatario D. Evelio , que se mantiene como hipotecante en beneficio de tercero."(sic) de lo que se desprendería que no cabría liquidar, como donación, la escritura primera de fecha 25 de marzo de 2003. A este respecto hemos de darle la razón a la Xunta de Galicia. En efecto, ambas escrituras constituyen actos independientes, por mucho que se intente vincular una y otra denominando a la segunda escritura de rectificación. Así, en la primera -objeto de debate en este procedimiento ordinario - a la vista de su clausulado no cabe sino colegir que nos hallamos ante una auténtica donación por cuanto, al subrogarse la mercantil CHOCOLATERÍA X SL en las obligaciones que como prestatario correspondían al señor Evelio, aquélla no recibía ninguna contraprestación a cambio, por lo que la liquidación practicada por este concepto fue correcta y ello con independencia de la tributación que pudiera corresponder por el negocio documentado, cuatro meses más tarde, en la escritura otorgada en fecha 24 de julio de 2003 toda vez que constituye un negocio distinto con independencia de que intervengan las mismas partes.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 30 de marzo de 2012, Recurso 233/2010. Base imponible en la cesión de créditos hipotecarios. "Servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de comprobación administrativa y que la cantidad o cosa valuable objeto de la escritura no es otra cosa que el crédito que se cede -distinto del importe del capital del préstamo entregado en su día, al haber sido el mismo parcialmente amortizado-." Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 12 de abril de 2012, Recurso 19/2010. Las reducciones en el ISD y la retribución del administrador. A pesar de que el cargo de Administrador sea gratuito, conforme a los estatutos sociales, se aplica las reducciones en el ISD, si lo que percibía el Administrador como administrativo corresponde en realidad al ejercicio efectivo de sus funciones de dirección. "Habrá que entender que el pago de una retribución declarada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no era por la condición de administrativo de la empresa sino por el ejercicio de su función de administrador y director, lo que se corresponde con su inclusión en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos hasta el mes de mayo de 2003 en que se dio de baja, mes en que se formalizó la donación de las participaciones sociales de la entidad "A............, S.L." objeto de gravamen. En idéntico sentido, nos hemos pronunciado en las sentencias dictadas en los recursos contencioso-administrativos números 810/2007 y 836/2007, donde fueron enjuiciados supuestos similares al presente. La conclusión es que don Carlos Francisco no ha ejercido de forma gratuita el cargo de administrador o que las funciones de dirección que ha desarrollado, funciones que exceden de lo que es una mera representación, han sido retribuidas." Existen algunas Sentencias de TSJ en sentido contrario. Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 23 de abril de 2012, Recurso 1616672010. A efectos de ITP, al registro especial de avales no se le aplica el artículo 1227 del Código Civil. “Dicho registro despliega sus efectos en el ámbito privado de la entidad bancaria sin perjuicio de la ulterior supervisión por el Banco de España quien establece esta obligación de llevanza en una norma equiparable al reglamento como es la Circular por mor de lo dispuesto en los artículos 1.5 de la Ley 26/1988, de 29 de julio , de disciplina e intervención en entidades de crédito y 3 de Autonomía del Banco de España. De seguir la tesis de la demandante bastaría a cualquier particular incorporar un aval bancario en garantía del cumplimento de un contrato privado para eludir la exacción del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados alegando la prescripción transcurridos cuatro años desde su celebración, lo cual constituiría un fraude de ley no amparado por la norma de aplicación. Por otra parte, en ningún caso la circular del Banco de España exige que se guarde copia del contrato respecto de cuyas obligaciones se presta el aval por lo que en ningún caso trascendería este a los efectos pretendidos. En consecuencia , no nos hallamos ante un registro público a la manera del registro de la propiedad o el mercantil que despliega efectos frente a terceros por lo que no pueden anudarse los relevantes efectos que pretende la recurrente a tenor de lo dispuesto en el art. 1227 del Código Civil, por lo que no cabe tomar como fecha inicial del cómputo del plazo para la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria el que figura en el contrato privado de permuta garantizado con aval bancario.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 25 de abril de 2012, Recurso 26/2011. ITP en la fianza de un préstamo novado. No sujeción a ITP de la fianza constituida con motivo de la subrogación del comprador de una vivienda en un préstamo hipotecario que es objeto de novación. "Aunque se produce una subrogación en el contrato de préstamo con garantía hipotecaria, en la medida en que dicha subrogación lo es con modificación de las condiciones, ampliando el préstamo, el periodo de pago, el tipo de interés, y con inclusión de la garantía personal anteriormente referenciada, está claro que la constitución de esta garantía personal a favor de la Caja es simultanea al préstamo con garantía otorgado." "Consecuentemente, en la medida en que no estamos ante una subrogación pura y simple en el préstamo hipotecario, sino que como resulta de tal escritura, se modifican las condiciones sustancialmente, el plazo y tipos de interés, no puede decirse propiamente que el préstamo garantizado con la fianza esté constituido con anterioridad, y en cambio tenemos que lo que resulta es que la garantía personal constituida es consustancial a las nuevas condiciones, y buena prueba de ello es su extinción una vez que el principal del préstamo quede reducido a la cantidad de 136.500. Existiendo por tanto en el presente caso simultaneidad entre la constitución de la fianza y la concesión del préstamo, en los términos expuestos, hemos de concluir, de conformidad con los preceptos citados, que la constitución de la fianza en garantía del préstamo tributa exclusivamente por el concepto de préstamo, lo que conlleva la estimación del recurso y la consiguiente anulación de la liquidación impugnada." El Tribunal castellano ha mantenido igual criterio en las Sentencias de 16 de marzo de 2012, Recurso 27/2011, y de 17 de abril de 2009, Recurso 44/2008 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 14 de mayo de 21012, Recurso 15105/11. El valor de tasación como base imponible en ITP. Precisiones sobre el alcance de la STS de 7/12/2011, Recurso 71/2010: los Tribunales en caso de discrepancia pueden estimar que dicho valor de tasación no corresponde con la base imponible en el ITP. Dicha Sentencia lo único que hace es relevar a la Administración de que justifique algún tipo de intención defraudatoria para poder aplicar el valor de tasación, no pudiéndose pedir a la Administración la justificación de que dicho valor corresponde a la base imponible del ITP. "Dicho valor no constituye una presunción iuris et de iure que vincule a los Tribunales sino que lo que concurre es una suerte de presunción "iuris tantum" de que el valor comprobado es el que se ajusta a la base imponible del impuesto." "Sometida la discrepancia a discusión jurisdiccional, aquella presunción que surge del valor declarado a efectos de tasación en la hipoteca, no deviene inatacable porque tal tasación contradictoria no se haya solicitado, sino que puede cuestionarse en autos, tanto mediante la prueba pericial correspondiente, como en relación con los particulares que obren en el expediente administrativo según los cuales la parte demandante estime que puede llegarse a un valor diferente a aquél que la Administración señaló como comprobado merced a lo dispuesto en el artículo 57.1, g) LGT."
CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS
Nº de consulta: V0678-12. Fecha: 02/02/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre el valor Añadido. Materia: “La entidad consultante, que va a construir un parque eólico sobre unos terrenos sobre los que otra entidad tiene la concesión para su explotación minera, va a indemnizar a ésta última por los daños y perjuicios derivados de la construcción del parque que derivan en la limitación del ejercicio de su actividad minera, así como por su renuncia a formular reclamación alguna o ejercer cualquier derecho en contra de la consultante.” Se preguntan por la sujeción y en su caso, base imponible y tipo impositivo aplicable a la operación del Impuesto sobre el Valor Añadido. Se responde que la entidad titular de la concesión minera, que suscribe el acuerdo con la consultante, se obliga a adoptar cierta conducta a cambio de una determinada contraprestación. Por tanto, se está produciendo un acto de consumo que cae dentro del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que la consultante, al satisfacer el importe acordado entre las partes, está adquiriendo un servicio prestado por la entidad titular de la concesión minera. El artículo 11.Dos.5º de la Ley 37/1992 establece que se considerarán prestaciones de servicios “las obligaciones de hacer y no hacer y las -abstenciones estipuladas en contratos de agencia o venta en exclusiva o derivadas de convenios de distribución de bienes en áreas territoriales delimitadas”. De esta manera, el servicio prestado por la entidad concesionaria se encuadra en el citado artículo. Por tanto, en el supuesto de hecho a que se refiere el escrito de consulta, la sociedad consultante está adquiriendo de la entidad titular de la concesión minera determinados servicios consistentes en obligaciones de no hacer, por lo que esta última entidad habrá de repercutir el Impuesto devengado correspondiente sobre la base de la total contraprestación pactada. Por otra parte, en relación con el tipo impositivo aplicable a la operación, el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/l992 establece que el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. Por su parte, el artículo 91 de la Ley no ha establecido la aplicación de un tipo reducido para el servicio objeto de consulta, quedando gravada la operación al 18 por ciento. Por último, a tenor de lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley, la entidad titular de la concesión minera deberá repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre la consultante, quedando ésta obligada a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.” Nº de consulta: V0700-12. Fecha: 04/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: “La consultante es una comunidad de propietarios de un edificio que ostenta la titularidad de varias dependencias en el mismo. Arrienda dichas dependencias a terceros repercutiendo el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido y no practica la deducción de ninguna cuota soportada. Actualmente está soportando el Impuesto que le repercuten proveedores y suministradores en la realización de determinadas obras en el edificio. A aquellos comuneros que tienen la condición de empresarios y profesionales les facilita copia de las facturas de que es destinataria, a fin de que se apliquen la deducción de las cuotas que les correspondan” Se pregunta si los comuneros empresarios o profesionales tienen derecho a la deducción de las cuotas soportadas o este derecho es de la consultante. Se responde que “teniendo en cuenta los criterios establecidos por la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 21 de abril de 2005, asunto C-25/03, los miembros de una comunidad de propietarios que por sí misma no tiene la condición de empresario o profesional, que sí tengan dicha condición, podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes y servicios efectuadas a través de la citada comunidad, para lo cual deberán estar en posesión de un duplicado de la factura expedida a nombre de aquélla, aunque en la misma no consten los porcentajes de base imponible y cuota tributaria que les correspondan en función de su participación en la comunidad. Dichos porcentajes podrán acreditarse mediante otro tipo de documentos (escritura de división horizontal y obra nueva, estatutos de la comunidad, etc.) Esta alternativa, excepcional, y que trae su causa de la jurisprudencia comunitaria, únicamente se considera ajustada a Derecho en la medida en que la comunidad que aparece como destinataria en la factura no tenga la condición de empresario o profesional, de forma que no quepa, en ninguna medida ni cuantía, la deducción por ésta de las cuotas que soporta, por lo que no hay posibilidad alguna de fraude, evasión o abuso. En el caso planteado en la consulta, la comunidad de propietarios destinataria de las obras tiene la condición de empresario o profesional. Por tanto, la citada alternativa no resulta aplicable. Por último, en el caso de que los proveedores y suministradores expidiesen una factura separada para cada uno de los comuneros, así como para la comunidad, en función de los porcentajes de titularidad que les corresponden, tanto la comunidad como los comuneros que tengan la condición de empresario o profesional podrán deducir la cuota del Impuesto soportada directamente, siempre y cuando cumplan los requisitos establecidos en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.2 Nº de consulta: V0722-12. Fecha: 09/04/2012. Ley afectada: Ley General Tributaria. Materia: “El consultante desea adquirir un bien inmueble o la totalidad de una unidad de negocio de una entidad en concurso de acreedores en situación de liquidación. Dicha entidad en concurso tiene deudas tributarias pendientes.” ¿ Cabría algún tipo de derivación de responsabilidad tributaria por la adquisición anterior ? Se responde que si se adquiriere una unidad de negocio de un deudor concursado y dicha adquisición se produce en el seno de un procedimiento concursal, en tanto en cuanto dicha unidad de negocio pueda ser considerada como una explotación o actividad económica, resultaría de aplicación el último párrafo del artículo 42.1.c) de la LGT. De modo que el supuesto de responsabilidad descrito en el párrafo primero de este precepto no resultaría de aplicación” “En el resto de los supuestos, no susceptibles de ser incluidos en las excepciones contenidas en la norma legal examinada, en principio nada obsta a la aplicación del supuesto de responsabilidad solidaria descrita en el artículo 42.1.c), párrafo primero de la LGT. El artículo 42.1.c) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, BOE de 18, en adelante LGT, señala que: “1. Serán responsables solidarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a los adquirentes de elementos aislados, salvo que dichas adquisiciones, realizadas por una o varias personas o entidades, permitan la continuación de la explotación o actividad. La responsabilidad a que se refiere el primer párrafo de esta letra no será aplicable a los supuestos de sucesión por causa de muerte, que se regirán por lo establecido en el artículo 39 de esta Ley. Lo dispuesto en el primer párrafo de esta letra no será aplicable a los adquirentes de explotaciones o actividades económicas pertenecientes a un deudor concursado cuando la adquisición tenga lugar en un procedimiento concursal.”. Asimismo, el artículo 43.1.d) de la LGT establece que: “1. Serán responsables subsidiarios de la deuda tributaria las siguientes personas o entidades: Nº de consulta: V0742-12 Fecha: 10/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Materia:” Un matrimonio pretende donar la nuda propiedad de un solar a sus dos hijas, reservándose ellos el usufructo vitalicio y el poder de disposición sobre el citado inmueble” “El consultante desea saber las consecuencias fiscales que tiene la operación en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.” Se responde que “a efectos del IIVTNU, el valor del usufructo cuando el usufructuario se reserva la facultad de disponer del bien es el valor total del terreno de naturaleza urbana (valor catastral del mismo en el momento del devengo). El valor de la nuda propiedad sobre el terreno de naturaleza urbana a efectos del cálculo de la base imponible y su tributación por el IIVTNU como consecuencia de la donación será igual a cero dado que se computa por diferencia entre el valor total del terreno y el valor del usufructo sobre el mismo, y en este caso el valor del usufructo es el valor total del terreno, al reservarse los usufructuarios el poder de disposición. Posteriormente y en su caso, en el momento del fallecimiento de los usufructuarios y consolidación del dominio en las nudas propietarias se realizará un nuevo hecho imponible del IIVTNU por el incremento de valor del terreno que corresponda al valor del derecho que se integra en el patrimonio de las nudas propietarias (el valor del usufructo). La base imponible del IIVTNU en este segundo momento (la consolidación) se determinará aplicando el tanto por ciento del valor del terreno que correspondió al derecho de usufructo vitalicio cuando se adquirió la nuda propiedad, que en este caso será el 100 por 100, sobre el valor catastral del terreno en el momento del actual devengo, ya que al reservarse, en su constitución, los usufructuarios la facultad de disponer sobre el bien, el valor del usufructo coincidió con el valor total del terreno. Sobre el valor resultante se aplicará el porcentaje correspondiente del apartado 4 del artículo 107 del TRLRHL en función del período de generación del incremento de valor del terreno, teniendo en cuenta que dicho período, que se considerará por años completos, es el comprendido entre la fecha de devengo del impuesto que ahora se liquida y la del devengo de la anterior transmisión del derecho que ahora se adquiere (el usufructo por consolidación) y que estuvo sujeta al IIVTNU. En el presente caso, hay que tener en cuenta que esta última fecha (que es la de inicio del cómputo del período de generación) no es la de la donación de la nuda propiedad (que ya se liquidó con una base imponible igual a cero) sino la anterior fecha en la que se devengó el impuesto por el 100 por 100 del valor del terreno que es el derecho que ahora se ingresa en el patrimonio de las nudas propietarias. Por último, hay que tener en cuenta, para el caso de que la ordenanza fiscal del ayuntamiento competente para la exacción del IIVTNU regule la bonificación prevista en el artículo 108.4 del TRLRHL aplicable a las transmisiones de terrenos, y en la transmisión o constitución de derechos reales de goce limitativos del dominio, realizadas a título lucrativo por causa de muerte a favor de los descendientes y adoptados, los cónyuges y los ascendientes y adoptantes, no será de aplicación en este caso dado que la consolidación del dominio desmembrado está sujeta en el ISD a la modalidad de transmisiones lucrativas inter vivos y no a la modalidad de transmisiones lucrativas mortis causa.” La Consulta V0718-05 de 28/04/2005 igualmente declaró en un supuesto de donación de nuda propiedad con reserva por el donante del usufructo y de la facultad de disponer que “el artículo 7º del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, señala que “el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza del acto o contrato que sea causa de la adquisición, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que puedan afectar a su validez y eficacia, sin perjuicio del derecho a la devolución en los casos que proceda.” Una aplicación de esta regla se contiene en el artículo 26 d) de la Ley del Impuesto que establece que “Siempre que el adquirente tenga facultad de disponer de los bienes, el impuesto se liquidará en pleno dominio, sin perjuicio de la liquidación que en su caso proceda.” En el caso planteado no hay liquidación porque el propietario de las fincas se reserva el derecho de usufructo con facultad de disposición. En relación con el caso planteado la base imponible de los nudos propietarios será igual a cero dado que se computa por diferencia entre el valor total de los bienes y el del usufructo, y en este caso el valor del usufructo es el valor total de las fincas.” En el mismo sentido se puede citar la Consulta V0905-12 de 26/04/2012. La cuestión que estamos examinando ha llegado a los tribunales pudiendo reproducir por su interés las conclusiones coincidentes del TSJ de la Comunidad Valenciana en la Sentencia de 13 de septiembre de 2010, Recurso 2747/2008: “El art. 47.3 establece que toda adquisición de bienes o derechos, cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan, atendiéndose a este momento para determinar el valor de los bienes y los tipos de gravamen ." Asimismo el art.52 dispone que, "si el adquirente tuviese el derecho a disponer de los bienes se le liquidara el Impuesto por el pleno dominio , sin perjuicio de la devolución que proceda de la porción de Impuesto que corresponda a la nuda propiedad si se justificara la trasmisión de los mismos bienes a la persona indicada por el testador o por la normativa aplicable ". “Tal cual se pronuncian estos preceptos , en la practica, lo cierto es que la donante evidencia que mientras viva no tiene intención alguna de desprenderse de la libre disposición de los bienes donados como se desprenden del conjunto de limitaciones estipuladas por la trascendencia de cada una de ellas sobre los donatarios , de los que puede decirse no adquieren facultad alguna: prohibición de enajenar, de disposición e incluso de gravamen. El Tribunal Supremo se ha pronunciado en el sentido de entender que en supuestos como el examinado, la llamada donación "no tiene de tal sino el nombre , puesto que la donante no hizo otra cosa que desprenderse de la titularidad formal de los bienes que dijo donar , ya que conservaba no solo el disfrute de los mismos sino que también la administración o disposición durante el plazo de cuarenta años ,que teniendo presente su edad -70 años - significa que lo era de por vida y que la dicha donación solo después de la muerte de aquella podría ser efectiva "; en este sentido SS 7-07-1978 , 22-03-1993 ,y TSJCM de 20-11-2002. En conclusión debe ser estimada la demanda , acertadamente argumentada , encontrándonos ante una donación teórica y, tan sumamente limitada que , en la practica no pasa de ser una adquisición de bienes cuya efectividad se halla suspendida la que se entenderá realizada a la fecha en que desaparezcan sus limitaciones .” Manuel Antonio Amezcua Arroyo publicó en el año 2006 en estas páginas el trabajo titulado “Donación de la Propiedad Inmueble con Reserva de la Facultad de Disponer”, accesible en la siguiente dirección: //www.notariosyregistradores.com/doctrina/ARTICULOS/DONACION-ART639CC.doc La conclusión que se obtiene de lo expuesto es que la donación de un bien con la reserva de su usufructo y de la facultad de disponer se puede calificar como una donación sujeta a condición suspensiva, no satisfaciendo en la liquidación, de momento, ninguna cantidad. Cuando fallezca el donante sin haber ejercitado la facultad de disponer, tributará como donación Inter vivos, sin aplicación de las reducciones propias de las transmisiones mortis causa. En la donación con reserva de la facultad de disponer, el donatario tributa por la adquisición el pleno dominio, sin perjuicio de los efectos que produzca la resolución, en su caso. En la donación con reserva del usufructo se tributa por la adquisición de la nuda propiedad, y al fallecer el usufructuario por la consolidación del pleno dominio. Nº de consulta: V0751-12. Fecha: 11/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos jurídicos Documentados. Materia: “El consultante, que se dedica a la promoción inmobiliaria, ha otorgado escritura pública de obra nueva y división horizontal sobre un terreno de su propiedad, resultando tres fincas nuevas, vivienda en planta baja, primera y segunda, liquidando los correspondientes impuestos por las operaciones realizadas. Asimismo ha solicitado un préstamo hipotecario sobre dicha finca, por una responsabilidad hipotecaria total de 120.000 €, distribuyendo la responsabilidad hipotecaria entre las referidas fincas, correspondiendo 40.000 € a cada una. Antes del 31 de diciembre se plantea modificar la obra nueva con la declaración de un sótano no incluido en el proyecto inicial, por lo que deberá otorgar la correspondiente escritura de modificación de la obra nueva y la redistribución de la responsabilidad hipotecaria, para lo cual disminuirá en 10.000 € la responsabilidad de cada una de las tres fincas anteriores para asignarle una responsabilidad de 30.000 € a la nueva finca creada.” Se plantea “si se debe considerar que la base imponible del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados correspondiente a la redistribución de la responsabilidad hipotecaria realizada es de 30.000 €, dado que solo 10.000 € de cada una de las tres hipotecas existentes se ha traslado a la finca nueva, produciéndose un traslado total de responsabilidad de 30.000 €, mientras que los 90.000 € restantes no han sido objeto de redistribución” La conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes: “Primera: La modificación de distribución de la responsabilidad hipotecaria original, alterando la cuantía de la responsabilidad hipotecaria ya establecida para cada una de las hipotecas existentes, como acto nuevo e independiente deberá tributar de forma separada e independiente del anterior, por reunir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido. Segunda: El contenido valuable de la escritura se determina en el artículo 30.1 del Texto Refundido y está constituido por la suma de la responsabilidad hipotecaria que grava cada una de las fincas, la parte del crédito de que cada una de ellas responda, mas la parte correspondiente de los intereses y demás partidas incluidas en la garantía hipotecaria.” Nº de consulta: V0763-12. Fecha: 11/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: “El ente público consultante ha suscrito con un organismo autónomo de investigación varias encomiendas de gestión.” “En particular, el servicio descrito consistente en la elaboración de informes y guías en materias como la calidad del aire, energía y evaluación ambiental o sobre el nivel de compuestos orgánicos persistentes en zonas del territorio nacional cuando se presta al ente público del que dependen por un organismo autónomo o bien otras personas o entidades que dependan íntegramente del mismo.” “Se plantea la cuestión de la sujeción al IVA de las operaciones realizadas. Se responde que “los servicios prestados por un organismo autónomo a la entidad consultante no se encontrarán sujetos al Impuesto exclusivamente en aquellos casos en que el destinatario de los servicios que presta sea el ente público del que depende o bien otras personas o entidades que dependan íntegramente del mismo.” Nº de consulta: V0772-12. Fecha: 12/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones. Materia: “El consultante es heredero único y universal de la causante. En la cláusula primera del testamento lega a unos sobrinos unos porcentajes del importe de la venta de un inmueble. Para la venta establece un plazo máximo de un año desde el fallecimiento. Tiene solicitado la prórroga para la presentación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.” Se responde que “en la consulta planteada la efectividad de la adquisición de los bienes no se haya suspendida, ya que tanto el heredero universal como los legatarios han adquirido su derecho, lo que no está determinado es el importe del mismo. Por lo tanto, llegado el plazo de presentación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones deberán realizar la liquidación de la herencia por la masa hereditaria recibida, que en el caso del consultante será el valor real de todos los bienes recibidos en el momento del fallecimiento de la causante menos el valor de los legados, y en el caso de los legatarios será el valor de los mismos. Si no puede determinarse la cuantía de los legados con exactitud deberá efectuarse una estimación de tales legados y, una vez cuantificados definitivamente se pueden dar tres situaciones diferentes en base exclusiva a la aplicación de la Ley General Tributaria: 2.- Que la cuantificación final sea superior a la estimación inicialmente realizada, en cuyo caso será de aplica el artículo 122.1 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), que establece: “Las autoliquidaciones complementarias tendrán como finalidad completar o modificar las presentadas con anterioridad y se podrán presentar cuando de ellas resulte un importe a ingresar superior al de la autoliquidación anterior o una cantidad a devolver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada. En los demás casos, se estará a lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley. […].” 3.- Que la cuantificación final sea inferior a la estimación inicial realizada, en cuyo caso será de aplicación el artículo 120.3 de la Ley General Tributaria, que preceptúa: “Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.”. Respecto a la posterior venta del inmueble será otro negocio jurídico diferente del anteriormente descrito, que tributará como tal con independencia de que el adquirente sea un tercero o uno de los legatarios. El consultante no puede adquirir un inmueble que ya ha adquirido por herencia.” Nº de consulta: V0774-12. Fecha: 12/04/2012. Impuestos afectados: Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. Materia: “Adquisición de derechos de replantación de viñedos a viticultores.” Se plantea el régimen de tributación de las operaciones Se responde que “la transmisión del citado derecho por el empresario agrícola constituye una prestación de servicios (artículos 8 y 11 de la Ley 37/1992) sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo, tanto en el supuesto de que a la actividad agrícola de explotación de viñedo que desarrolle le sea aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, como en el caso de que a dicha actividad le sea aplicable el régimen general o el régimen simplificado de dicho Impuesto. Si, por el contrario, el transmitente no es empresario o profesional, dicha transmisión estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor añadido y sí a TPO.” En AJD “la cuestión estriba, pues, en determinar si concurre el segundo de los requisitos, contener un acto o contrato inscribible en alguno de los Registros a que se refiere el artículo 31.2, en concreto el Registro de la Propiedad. Para ello es preciso realizar una calificación de la naturaleza jurídica de los denominados "derechos de replantación" a efectos tributarios, teniendo en cuenta que a este respecto, el artículo 3 del Texto Refundido determina que "para la calificación jurídica de los bienes sujetos al impuesto por razón de su distinta naturaleza, destino, uso o aplicación, se estará a lo que respecto al particular dispone el Código Civil o, en su defecto, el Derecho Administrativo” Para la Dirección General de Tributos “cabe concluir que, a efectos de su tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, los llamados derechos de replantación deben calificarse jurídicamente como bienes muebles, puesto que no se encuentran incluidos entre los bienes inmuebles relacionados en el artículo 334 del Código Civil. En consecuencia, no tendrán acceso al Registro de la Propiedad, excluyendo la concurrencia de los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido para la aplicación de la cuota variable del documento notarial, por lo que tan solo será de aplicación la cuota fija del apartado 1 de dicho artículo 31.” Nº de consulta: V0817-12. Fecha: 18/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Materia: “Adquisición por donación de participaciones de una entidad con aplicación de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.” Se pregunta por la “incidencia en el mantenimiento de la reducción de una eventual reducción del capital de dicha entidad, mediante la adjudicación de acciones o participaciones de otras sociedades de las que, a su vez, es titular la Sociedad matriz.” Se responde que “en relación con esa prohibición de realización de actos de disposición y operaciones societarias que puedan minorar de forma sustancial el valor de la adquisición, la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual y empresa familiar (BOE del 10 de abril) estableció en su epígrafe 1.3.f) un criterio interpretativo, seguido en diversas contestaciones a consultas, conforme al cual y respecto de las actuaciones a que se refiere la Ley se establece lo siguiente: “Con respecto a uno de los más frecuentes, cual es el caso de que los órganos de administración de las entidades en que participa el causahabiente, realizan una serie de operaciones societarias acogidas al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, resultando de las mismas que, manteniendo el valor de adquisición, la titularidad se ostenta, no de las acciones heredadas sino de las recibidas a cambio de las mismas, si el valor de adquisición se conserva y se cumplen los demás requisitos previstos en el artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el causahabiente no perdería la reducción practicada.” Este criterio, de plena aplicación a los supuestos de adquisición “inter vivos” a que se refiere el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, implica, para el caso planteado en el escrito de consulta, que si, una vez efectuada la reducción de capital y al no existir devolución de aportaciones, el “valor en libros” o valor patrimonial contable de las acciones o participaciones recibidas en lugar de las adquiridas “inter vivos”, mantiene, al menos, el valor de adquisición por el que en su día se practicó la reducción, la operación societaria no afectará al mantenimiento del derecho a la reducción aplicada por los donatarios.” Nº de consulta: V0833-12. Fecha: 19/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Materia: “La consultante adquirió un inmueble mediante documento privado en abril de 1986 sin que en su momento se liquidase el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. Desde su adquisición ha venido declarando dicho inmueble, del que se hace constar la referencia catastral, tanto en las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como en el Impuesto del Patrimonio.” Se pregunta “si cabría entender que la inclusión del inmueble en las referidas declaraciones supone la entrega a un funcionario público por razón de su oficio a los efectos del artículo 1.227 del Código Civil y, en consecuencia, podría considerarse prescrita la liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. En caso contrario, ¿cuál sería la base imponible de dicho impuesto? ¿Debería figurar en la escritura el precio de 4.000.000 de pesetas, coste real a fecha de 1986?” Las conclusiones del la dirección General de Tributos son las siguientes: “Primera. La inclusión del inmueble a nombre de la consultante en el Catastro, registro básico del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, podría entenderse como una de las circunstancias previstas en el artículo 1.227 del Código Civil para considerar fehaciente la fecha de un documento privado respecto de terceros. Segunda. De no haber prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, se practicará esta, debiendo estarse a la fecha de presentación del documento privado para determinar el régimen jurídico aplicable a la misma. Igual fecha se tendrá en cuenta para determinar la base imponible y la comprobación del valor que en su caso pueda proceder, conforme a las reglas generales de los artículos 10.1 y 46 del Texto Refundido.” En un caso semejante el TSJ de la Comunidad Valenciana en la Sentencia de 12 de enero de 2012, Recurso 501/2009, ha declarado que “en consecuencia, a efectos prescriptivos, la entrega de un documento privado a un funcionario por razón de su cargo, sin distinguir la naturaleza estatal, autonómica o local del mismo, determina, en un caso como el de estos autos, que sea la fecha de dicha entrega la que deba tenerse en cuenta como «dies a quo» del plazo de prescripción (prescripción que, por tanto, en el presente supuesto se había consumado)." “De modo que la eficacia erga omnes del documento privado debe situarse, al menos, en el año 1992, al constar en dicha fecha en un registro público: el Catastro inmobiliario, inscrita la titularidad de los demandantes de dicho local comercial; por lo que debe concluirse que concurre en el presente caso una de las circunstancias previstas en el Ordenamiento para fijar, con antelación a su presentación a liquidación, la fecha, a efectos de prescripción, del documento privado de compraventa. Determinante, todo ello, de que en 2003, el derecho de la Administración a liquidar, en concepto de ITPO, la transmisión del inmueble, había prescrito. Sin que frente a ello, pueda alegarse que no procede entender producida la prescripción como consecuencia de que el registro o funcionario público interviniente no forma parte de la Administración titular de la competencia de gestión del tributo, ya que dicho tema está resuelto por la jurisprudencia, como se expresa en la Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de octubre de 2000.” Nº de consulta: V0879-12. Fecha: 25/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades. Materia: “La consultante es una sociedad de responsabilidad limitada en cuyos estatutos consta que el cargo de administrador es gratuito. El socio mayoritario de la misma es a su vez, administrador de la mercantil y director general de la misma. En cumplimiento de la legislación laboral está dado de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos (R.E.T.A.). Las cuotas a la Seguridad Social correspondientes a dicho régimen especial no son asumidas por la sociedad consultante. Como consecuencia de su labor como gerente percibe una retribución mensual.” Se pregunta “si el gasto correspondiente a la retribución pactada por las labores de gerencia tiene la consideración de gasto deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades.” Se responde que “dado que, en el supuesto concreto planteado, el administrador de la sociedad ejerce a su vez las funciones propias de la gerencia, no es posible apreciar la dualidad de relaciones -mercantil y laboral especial-, en los términos previamente señalados, sino que debe concluirse que la relación mercantil prevalece sobre la laboral especial. Habida cuenta que las funciones de gerencia quedan absorbidas por las funciones de administrador y éstas son de carácter gratuito, conforme a lo dispuesto en los estatutos sociales, debe considerarse que la retribución satisfecha al administrador de la entidad responde, en realidad, a una liberalidad en los términos establecidos en el artículo 14.1.e) del TRLIS al resultar superior a lo estatutariamente previsto y, en consecuencia, no será fiscalmente deducible a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Por último, procede señalar que, de conformidad con el artículo 101.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29 de noviembre), -en lo sucesivo LIRPF-, el pago de tales cantidades al administrador de la entidad estará sometido a una retención del 35 por ciento. Este porcentaje será del 42 por ciento durante los períodos impositivos 2012 y 2013, según dispone el apartado 4 de la disposición adicional trigésima quinta de la LIRPF.” Por su interés y relación con el tema estudiado nos remitimos a la polémica Nota 1/12 de 22 de marzo de 2012, publicada por el Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT, accesible en la siguiente dirección
Nº de consulta: V0898-12. Fecha: 25/04/2012. Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido. Materia: “La consultante es una sociedad cooperativa sin ánimo de lucro cuya finalidad es el desarrollo de un centro de mayores. La cooperativa procurará viviendas y locales, edificios e instalaciones complementarias y creará y gestionará los servicios de asistencia precisos para atender las necesidades de los socios o de terceros. Los socios tendrán derecho a elegir y ser elegidos miembros de la cooperativa. Por otra parte, pueden causar baja en cualquier momento y obtener el reembolso de sus aportaciones. El uso de los bienes y servicios de la cooperativa para socios o terceros requerirá la obligación de satisfacer la contraprestación fijada al efecto.” Se pregunta por el “tratamiento de las aportaciones de los socios al capital social de la cooperativa”. Se responde que “cuando los socios de la cooperativa entreguen bienes a esta entidad, la entrega estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el socio ostente la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto y se cumplan el resto de los requisitos mencionados en el artículo 4 de la Ley. Cuando los bienes se entreguen por socios que no tengan la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no se devengará el citado Impuesto.”
RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL Resolución número 00/1888/2011 de 16/04 2012. Responsabilidad de los bienes gananciales para el pago de las obligaciones derivadas de la declaración de responsabilidad del administrador de una sociedad mercantil. Responsabilidad de los bienes gananciales para el pago de las obligaciones derivadas de la declaración de responsabilidad del administrador de una sociedad mercantil, lo que supone el ejercicio ordinario de su profesión u oficio, siendo ineficaces las capitulaciones acordadas para eludirlas, cuando se declara conforme al artículo 42.2.a de la LGT la responsabilidad solidaria de los que causen o colaboren en la ocultación maliciosa de bienes o derechos para impedir su traba. "La modificación del régimen económico-matrimonial de los cónyuges a través de unas capitulaciones matrimoniales otorgadas en fraude de acreedores constituye uno de los presupuestos de hecho de la responsabilidad del artículo 42.2. a) de la Ley 58/2003, General Tributaria, de manera que la Hacienda Pública podrá resarcir el crédito tributario ejercitando su potestad de autotutela a través de la declaración de la responsabilidad solidaria del cónyuge causante o colaborador en la ocultación o transmisión de los bienes originariamente gananciales que le fueron adjudicados a través de la disolución de la sociedad ganancial con la finalidad de impedir la traba de los mismos. De esta forma se salvará la eventual oposición del Registrador por la modificación formal de las titularidades registrales y no será necesario acudir a un procedimiento judicial para declarar la ganancialidad de las deudas y la responsabilidad de los bienes ex-gananciales." En el caso resuelto tras la emisión de la providencia de apremio contra el deudor principal, se otorga una escritura de capitulaciones matrimoniales , adjudicándose el único bien a la esposa del deudor, declarando satisfacer la mitad de su valor a su marido. Resolución número 00/4270/20110 de 24 de abril de 2012. “Sólo merecen la consideración de terrenos en curso de urbanización, a los efectos de las exenciones inmobiliarias del Impuesto sobre el Valor Añadido, aquellos terrenos en los que existen operaciones materiales de transformación física de los mismos. En el caso concreto quedó acreditado que por la entidad encargada de la ejecución de las obras de urbanización se realizaron no sólo trabajos de replanteo topográfico sino también de excavación; se considera iniciado el proceso de transformación material y por tanto la transmisión es una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y por ello, no sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. En sentido similar RG 2346/2007 (28-04-2009), en la que, si bien no se hace referencia a la transformación física de los terrenos, se contiene la necesidad de haberse iniciado materialmente las obras de urbanización.” Resolución número 00/4081/2009 de 26 de abril de 2012. “Cuando sea procedente dictar una nueva liquidación en concepto de sanción por haberse estimado parcialmente el recurso formulado contra ésta, no cabrá la exigencia de intereses de demora por el periodo que duró la sustanciación de la vía judicial, según tiene señalado el Tribunal Supremo en su jurisprudencia.” Resolución número 00/4979/2011 de 26 de abril de 2012. “Caducidad no declarada de oficio: los recursos o reclamaciones interpuestos para obtener la declaración de caducidad no interrumpen el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda, si bien la Administración puede, en su caso, volver a iniciar el procedimiento. La caducidad no se declaró de oficio y el interesado tuvo que hacer valer su derecho a través de los correspondientes recursos o reclamaciones. Declarada por el órgano de revisión o judicial la caducidad, la Administración puede volver a iniciar el procedimiento, pero teniendo en cuenta que tales recursos o reclamaciones (que declararon la caducidad) no han interrumpido el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda.” Resolución número 00/4144/2010 de 26 de abril de 2012. La ganancia patrimonial en la opción de compra. La concesión de una opción de compra sobre un bien o derecho genera una ganancia patrimonial. La concesión de una opción de compra por el titular de un bien/derecho, a cambio de un precio, resulta generadora de una ganancia patrimonial, en tanto variación del valor del patrimonio puesta de manifiesto con ocasión de una alteración de la composición del patrimonio que aquella concesión supone. Tal ganancia patrimonial es independiente de la que, en su caso, se devengará con la posterior transmisión del bien/derecho, ya sea en favor del optante que ejerce la opción, ya sea en favor de un tercero." "La concesión de una opción de compra sobre el inmueble, implica un ejercicio y limitación del ius disponiendi de su titular, lo que evidencia o pone de manifiesto una alteración en la composición del patrimonio del propietario del bien, situación que tiene pleno encaje en la delimitación del concepto de alteración patrimonial que contiene la normativa del IRPF". Resolución número 00/5377/2010 de 26 de abril de 2012. La ganancia o pérdida patrimonial que se devenga con ocasión de la compraventa no se ve perjudicada por el establecimiento de una condición resolutoria en garantía del cobro de las cantidades aplazadas. La ganancia o pérdida patrimonial que se devenga con ocasión de la compraventa no se ve perjudicada por el establecimiento de una condición resolutoria en garantía del cobro de las cantidades aplazadas, y en caso de ejercicio se puede rectificar la inicial imputación de la ganancia. "En los supuestos de compraventa, la ganancia o pérdida patrimonial que se devenga con ocasión de la misma no se ve perjudicada por el establecimiento de una condición resolutoria en garantía del cobro de las cantidades aplazadas. Todo ello, sin perjuicio, claro está, de que, resuelta posteriormente aquella compraventa en ejecución de la citada condición resolutoria, tal resolución produce sus efectos retroactivamente, 'ex tunc', pudiendo entonces hacerse uso de los procedimientos previstos por la LGT para rectificar aquella inicial imputación de la ganancia patrimonial (ya sea mediante solicitud de rectificación del propio interesado, de no haber mediado liquidación, ya sea mediante la interposición de recurso extraordinario de revisión, de haberse practicado liquidación por la Administración Tributaria),toda vez que el eventual pronunciamiento judicial que declare la resolución de aquel contrato constituiría "documento de valor esencial... posterior al acto o resolución recurrido", que evidenciaría, entonces, la improcedencia de imputar aquella renta al ejercicio 2005 del IRPF, todo ello, al margen de las eventuales ganancias patrimoniales que pudieran residenciarse en sede de los vendedores por las posibles indemnizaciones a que diera lugar aquella resolución contractual (sea la retención de las cantidades ya percibidas u otra forma indemnizatoria). En este mismo sentido se ha pronunciado en reiteradas ocasiones la Dirección General de Tributos, como en sus resoluciones de 23 de septiembre de 2010 (nº V2236/2011), 10 de marzo de 2011 (nº V0597/2011) o 13 de septiembre de 2010 (nº V1996/2010), por citar las más recientes." Consultas de la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña. Consulta número 318E/11 de 23 de enero de 2012. El legado de cosa ajena, como crédito del legatario favorecido frente al heredero o legatario obligado, está sujeto al Impuesto sobre Sucesiones, y estos últimos, al tener una pérdida patrimonial, pueden deducirla en el Impuesto sobre Sucesiones. El Centro Directivo Catalán reconoce que la figura no se encuentra regulada de forma específica en la normativa del Impuesto. Se reproducen los artículos 427/24 y 427-10 de la Ley 10/2008 de 10 de julio del Libro 4º del Código Civil de Cataluña. El último precepto dispone en el apartado 3º que "si la prestación consiste en entregar bienes o derechos que el legatario ha de adquirir en cumplimiento del legado, estos se consideran adquiridos directamente del causante." La Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Navarra de 4 de julio de 2006, no permitió deducir de la base imponible del Impuesto de Sucesiones el legado de cosa ajena consistente en dinero. Sin embargo, la Resolución del TEAC de 10 de febrero de 1988, declaró que el heredero obligado a la entrega puede deducirse el valor de los legados de cosa ajena en la liquidación del Impuesto. Sobre la naturaleza del legado, Torralba Soriano entendió que se puede calificar como modo, aunque Vallet de Goytisolo escribió que dicho legado se puede expresar como atribución directa, sin señalar al heredero o legatario al que se le impone, bien como condición, o bien como modo. En la obra “Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones”, CISS, marzo, 2002, páginas 30 y 31, se escribe en relación al legado de cosa ajena lo siguiente: “es importante destacar que aunque no constituyan deudas deducibles sí que minoran la correspondiente porción hereditaria del sujeto pasivo afectado los supuestos de sujeción a modo con contenido patrimonial y determinados legados como el legado de cosa ajena o de bien ganancial o pago de la legítima en metálico. Es decir, casos en que uno o varios sucesores por disposición expresa del causante deben para cumplir los derechos hereditarios de otros sucesores adquirir bienes a terceros o disponer de bienes propios para entregarlos a los mismos. En estos supuestos considerados para evitar fenómenos de doble imposición y en coherencia con la naturaleza del tributo que grava los incrementos patrimoniales gratuitos se deben de aplicar las siguientes reglas: - Los sucesores a cuyo favor se verifica la entrega de bienes o derechos que no figuran en el caudal relicto deben tributar por el ISD por el concepto de sucesión “mortis causa” del causante por el valor real de su adquisición. - Los sucesores que verifican la entrega de bienes o derechos que no figuran en el caudal relicto por orden del causante a otros sucesores, pueden minorar de su porción hereditaria el valor real de los bienes objeto de entrega.” Consulta número 328E/11 de 23 de febrero de 2012. En la cancelación de un contrato de arrendamiento financiero hay dos operaciones sujetas a la modalidad de AJD: la rescisión del contrato de arrendamiento que comporta la recuperación del bien objeto de arrendamiento por parte del arrendador, y por la cancelación de la opción de compra inherente al contrato de arrendamiento financiero. Consideramos que sólo cabría un devengo del impuesto de actos jurídicos documentados, la opción se haya embebida en el arrendamiento financiero. La doctrina hipotecaría mantiene una concepción unitaria de leasing: “la naturaleza de este derecho impide que pueda existir este derecho de opción de forma independiente y desvinculada de la completa posición jurídica que ostenta el arrendatario, que comprende un conjunto de derechos, pero también de obligaciones”. Por ello, se estima que no cabe el embargo exclusivo del derecho de opción de compra. Así se refleja en el caso practico contenido en el número 33 del Cuaderno del Seminario Carlos Hernández Crespo, 2012, páginas 35 y 36. Consulta número 43E/12 de 21 de marzo de 2012. Exención de AJD de la escritura pública de constitución de un préstamo hipotecario otorgada con motivo de la adquisición en segunda transmisión de una VPO. Se reitera la doctrina de la Dirección General de Tributos del Estado. Consulta número 35E/12 de 2 de abril de 2012. Pacto sucesorio. Al no producirse la adquisición del bien hasta la muerte del causante, nos encontramos ante una condición suspensiva, no liquidándose el impuesto hasta que la condición se cumpla. El tipo aplicable, el valor del bien, las reducciones que procedan y demás circunstancias de la liquidación han de ser las vigentes en la fecha de la muerte del constituyente SENTENCIAS PARA RECORDAR Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de diciembre de 1998, Recurso 1900/1995. Procede la liquidación como donación, a cargo de los restantes herederos a los que acrece las porciones correspondientes, en los casos de renuncia a la herencia efectuada por parte de los herederos, una vez que han pagado el impuesto como tales herederos. “Al ostentar ante la Administración Pública ese titulo y cualidad de herederos, hay que tenerlos como personas que no se limitaron exclusivamente a realizar actos de mera conservación o administración provisional, sino como aceptantes de la herencia, en la medida en que de sus manifestaciones se derivó la voluntad inequívoca de aceptar la herencia. Pudieron en el documento que nos ocupa de 31 de julio de 1992, bien renunciar la herencia, bien no hacer la manifestación de ser únicos y universales herederos de Doña Franco , sino intervinientes en el mismo como causantes de ella, que se limitaban en la condición de tales a solicitar la liquidación del impuesto, por lo que estamos ante uno de esos actos significativos y decisivos, verdaderos "actos de señor" como vienen calificados por la Sentencia del Tribunal Supremo que comentamos -de 20 de enero de 1988-. Resulta irrelevante, a los efectos que nos ocupan, la alegación de las actoras en el sentido de que dos de los hermanos varones no firmaron el documento de 31 de julio, pues como bien dice el Sr. Abogado del Estado, nos encontramos ante una comunidad hereditaria en la que los interesados pueden los unos actuar por cuenta de los otros, sin necesidad de apoderamiento, y los hermanos varones, tanto los que firmaron el documento como los que no lo hicieron, no opusieron reparo alguno a la manifestación de la cualidad de herederos que en él aparecía.” Joaquín Zejalbo Martín. Lucena, a quince de junio de dos mil doce.-
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